16 квітня 2026 року
м. Київ
справа № 460/7706/25
адміністративне провадження № К/990/2976/26
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2025 року (суддя: Бруновський Н.В., Хобор Р.Б., Шавель Р.М.)
в адміністративній справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС України у Рівненській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі також - Позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС України у Рівненській області (далі також - ГУДПС, Відповідач), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2025 року №006227090116 (далі також - ППР).
Позиція Позивача ґрунтувалася на тому, що фактична перевірка в магазині 25 березня 2025 року не проводилася; під час перевірки у магазині інспекторами не встановлено реалізації алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка; другий примірник акта перевірки платнику податків не вручався.
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 10 липня 2025 року повністю задовольнив позов, пославшись на те, що лише матеріали кримінального провадження не могли слугувати самостійною підставою для висновку про реалізацію алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка. Суд також зазначив, що контролюючий орган під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використати (отримати) податкову інформацію, яка міститься у СОД РРО, однак під час проведення перевірки та оформлення її результатів такої інформації не здобув і не використав.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 11 листопада 2025 року апеляційну скаргу ГУДПС задовольнив. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 липня 2025 року у справі № 460/7706/25 скасував та ухвалив нову постанову, якою у задоволенні позову відмовив.
Ухвалюючи постанову, апеляційний суд вказав, що:
- отримавши від правоохоронного органу матеріали кримінального провадження, контролюючий орган мав достатні правові підстави для призначення та проведення фактичної перевірки і видання відповідного наказу. Водночас після призначення перевірки такі матеріали можуть використовуватися для аналітичної оцінки, підтверджувати наявність порушень та враховуватися під час складання акта перевірки;
- у податкового органу відомостей про фіскальні чеки РРО щодо реалізації суб'єктом господарювання алкогольних напоїв із використанням більше ніж однієї марки акцизного податку з однаковими серією та номером свідчить про маркування алкогольних напоїв з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, та/або про використання марок, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру відповідної продукції.
- з урахуванням наявних у матеріалах справи письмових доказів податковий орган правомірно та з дотриманням вимог чинного законодавства прийняв податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2025 року № 006227090116, яким визначив суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 24 000,00 грн за порушення частини шістнадцятої статті 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (Далі також - Закон про державне регулювання обігу спирту) - реалізацію алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка, що Позивачем не спростовано.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Так, Позивач наполягає, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, а підставою касаційного оскарження фактично визначив пункти 1 та 3, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).
Водночас Позивач стверджує, що ухвала Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 жовтня 2025 року про відкриття апеляційного провадження та призначення справи до апеляційного розгляду разом з апеляційною скаргою була надіслана йому засобами поштового зв'язку та фактично отримана 6 листопада 2025 року. Зазначеною ухвалою визначено, що учасники справи мають право подати до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу у письмовій формі протягом п'ятиденного строку з моменту вручення копій цієї ухвали та апеляційної скарги. Отже, останній день строку для подання відзиву на апеляційну скаргу припадав на 11 листопада 2025 року (включно). Проте суд апеляційної інстанції наведених обставин не перевірив та 11 листопада 2025 року ухвалив постанову, чим, на думку Позивача, позбавив його можливості повною мірою реалізувати процесуальні права, зокрема право на подання відзиву на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області у строк, визначений ухвалою суду. Це на думку Позивача є обов'язковою підставою для скасування рішення суду апеляційної інстанції.
Обґрунтовуючи наявність передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України підстави касаційного оскарження, Позивач посилається на правові висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 та у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18.
У касаційній скарзі зазначається, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято за результатами перевірки на підставі акта перевірки, що не відповідають вимогам належності та допустимості доказів. За таких обставин, на думку скаржника, відповідне рішення контролюючого органу не може вважатися правомірним та підлягає скасуванню.
Скаржник наголошує, що у матеріалах справи відсутній фіскальний чек, який би підтверджував факт проведення контрольної закупки алкогольних напоїв, а також відсутні належні докази, що підтверджують встановлене контролюючим органом порушення порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій. На переконання заявника, така обставина повністю виключає можливість вважати доведеним факт придбання алкогольних напоїв у магазині «Продукти» за адресою: Рівненська область, Дубенський район, м. Радивилів, вул. Почаївська, 160-а.
Крім того, у касаційній скарзі зазначається, що суд апеляційної інстанції безпідставно послався на висновок експерта від 1 листопада 2024 року № СЕ-19/118-24/13105-ДД, оскільки, за твердженням скаржника, лікеро-горілчані вироби з двома однотипними акцизними марками 23АСУС132677 05/24 26.662 грн у зазначеному магазині не реалізовувалися, а належних доказів на підтвердження протилежного відповідачем суду не надано.
З огляду на наведене скаржник вважає, що суд апеляційної інстанції не врахував правові позиції Верховного Суду щодо оцінки доказів у справах цієї категорії та без належного з'ясування фактичних обставин справи скасував законне й обґрунтоване рішення суду першої інстанції, що, на його думку, свідчить про помилковість ухваленого апеляційним судом рішення.
З урахуванням наведеного просить постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2025 року скасувати, залишити в силі рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 січня 2025 року.
2.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу представник Відповідача покликається на те, що в касаційній скарзі жодним чином не конкретизовані норми права які порушені судом, на думку Позивача.
Фактично зміст відзиву ґрунтується на цитуванні висновків суду апеляційної інстанції.
З огляду на викладене, Відповідач просить відмовити у задоволенні касаційної скарги у справі № 460/7706/25, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2025 року у справі № 460/7706/25 - залишити без змін.
3. ОБСТАВИНИ СПРАВИ, УСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Наказом Головного управління ДПС у Рівненській області від 19 березня 2025 року №840-п (далі - Наказ №840-п) призначено проведення фактичної перевірки з метою перевірки дотримання вимог законодавства у сфері обігу підакцизних Позивачем у період з 20 березня 2025 року строком на 10 діб.
У зазначеному наказі визначено, що перевірка проводиться на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також відповідно до листа Територіального управління Державного бюро розслідувань, розташованого у місті Хмельницькому, від 17 березня 2025 року №11827/14-001-03/05.
На підставі вказаного наказу контролюючим органом оформлено направлення на проведення перевірки від 19 березня 2025 року №1367/Ж3/17-00-09-01-11 та №1368/Ж3/17-00-09-01-11, які були пред'явлені продавцю магазину.
25 березня 2025 року контролюючим органом складено акт (довідку) про результати фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог законодавства України, обов'язкових до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами, №4765/Ж5/17-00-09-01-12/2030814021.
Із висновків, викладених в акті перевірки, вбачається, що контролюючим органом встановлено порушення частини шістнадцятої статті 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», пунктів 226.7 та 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також Положення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1251.
Зокрема, за висновками контролюючого органу встановлено факт реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. Так, 23 жовтня 2024 року було реалізовано одну пляшку горілки «Абсолютний стандарт» об'ємом 0,5 л та одну пляшку горілки «Пшенична класична» об'ємом 0,5 л на загальну суму 150,00 грн без марок акцизного податку встановленого зразка. На зазначених алкогольних напоях були наклеєні марки акцизного податку з однаковими серією та номером AGYC132677, які, відповідно до висновку експерта від 1 листопада 2024 року, не відповідають встановленим зразкам марок акцизного податку.
При цьому контролюючий орган врахував матеріали Територіального управління Державного бюро розслідувань у місті Хмельницькому, які були надіслані листом від 20 лютого 2025 року №4315/5/17-00.
За результатами проведеної перевірки та встановлених порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2025 року №006227090116, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 24 000,00 грн за порушення частини шістнадцятої статті 62 Закону про державне регулювання обігу спирту, що полягає у реалізації алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків суду апеляційної інстанції
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм процесуального права в межах, встановлених статтею 341 КАС України, виходить з такого.
У постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульований такий правий висновок: "оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".
У ще одній справі (постанова від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18), окрім наведених, палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтувала відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання".
Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України (тут і далі в редакції чинній на момент існування спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).
Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанови від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23 у яких сформулював висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у взаємозв'язку із статтею 81 ПК України під час розгляду подібних спорів.
Так, у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі за наявної/отриманої інформації про можливі порушення, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
У постанові від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 Верховний Суд підтримав усталену у судовій практиці позицію про те, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки: наявність та/або отримання певної інформації; здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері. Така особливість зазначеного підпункту зумовлює обов'язок контролюючого органу у наказі про призначення перевірки поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Суд апеляційної інстанції у цій справі, хоча й послався на відповідні нормативні приписи (підпункти 80.2.2 та 80.2.5 статті 80 ПК України), фактично не перевірив дотримання Відповідачем вимог цих норм під час складання наказу, на підставі якого було проведено перевірку та прийнято індивідуальний акт, правомірність якого є предметом спору.
Суд першої інстанції, погодився із позицією Відповідача про те, що отримавши від правоохоронного органу інформацію контролюючий орган мав усі підстави для проведення фактичної перевірки та відповідного наказу.
Втім поза увагою суду залишилось питання щодо належного викладення відповідних обставин щодо підстав проведення перевірки у самому наказі про проведення перевірки.
Окремої уваги потребували також і обставини, які суди попередніх інстанцій взагалі не включили до предмета судового контролю, а саме: чи не вийшов контролюючий орган за межі правової природи фактичної перевірки, здійснивши у березні 2025 року в її межах дослідження документів, отриманих від правоохоронних органів, складених з приводу обставин (реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного збору установленого зразка), які, за твердженням Відповідача, мали місце ще у жовтні 2024 року.
Зазначене має значення для правильної правової кваліфікації дій контролюючого органу в аспекті дотримання Відповідачем норм ПК України при виборі та здійсненні відповідного виду перевірки, оскільки передбачає необхідність розмежування фактичної та документальної перевірок за їх предметом, підставами та процесуальними інструментами реалізації.
Ігнорування судами цього аспекту призвело до не установлення обставин, що входять до предмету дослідження, у контексті способу реалізації Відповідачем контрольних повноважень, що, у свою чергу, унеможливлює належну оцінку правомірності як самої перевірки, так і її результатів. За відсутності такої оцінки висновки судів не можуть вважатися обґрунтованими.
Наведене свідчить про те, що суди попередніх інстанцій не забезпечили належної перевірки відповідності дій Відповідача вимогам, встановленим Конституції України, які визначають імперативний стандарт діяльності суб'єктів владних повноважень - діяти виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законом. Не установлення та неперевірка дотримання таких законодавчих вимог унеможливлює висновок про правомірність спірного індивідуального акта незалежно від оцінки його змісту.
Питання дотримання Відповідачем процедури призначення та проведення фактичної перевірки згідно з наказом є істотним для правильного вирішення цієї справи. Обставини дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню.
З урахуванням цього Суд вважає, що у цій справі має місце неврахування висновків Верховного Суду та неповне дослідження доказів, що впливають на обставини, які мають значення для правильного вирішення спору в цілому.
Тож за наведеного правового регулювання й обставин справи Верховний Суд констатує, що суди попередніх інстанцій не врахували відповідних висновків Верховного Суду, а не встановлення відповідних обставин не дає можливості перевірити обґрунтованість інших аргументів касаційної скарги в аспекті відповідних підстав касаційного оскарження.
Щодо доводів про те, що Позивач був позбавлений можливості подати відзив на апеляційну скаргу суд звертає увагу на таке.
Як підтверджується матеріалами справи, ухвалою від 28 жовтня 2025 року суд апеляційної інстанції відкрив апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС та призначив справу до розгляду у судовому засіданні на 11 листопада 2025 року. У зазначеній ухвалі суд також вказав, що учасники справи мають право подати до суду відзив на апеляційну скаргу протягом п'яти днів з моменту отримання копії цієї ухвали.
Позивач підтверджує, що отримала апеляційну скаргу 6 листопада 2025 року. Водночас відповідно до матеріалів справи (том 2, а.с. 33) її представник - адвокат Бернацький П.В. 10 листопада 2025 року, тобто напередодні призначеного судового засідання, подав до суду заяву, у якій зазначив, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, та просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. У цій заяві також була і викладена його правова позиція щодо суті зазначених у апеляційній скарзі доводів.
Разом з тим у зазначеній заяві представник Позивача не посилався на недостатність часу для підготовки відзиву на апеляційну скаргу, не заявляв клопотань про відкладення розгляду справи та не зазначав про неможливість участі у призначеному судовому засіданні.
За таких обставин у суду апеляційної інстанції не було об'єктивних підстав вважати, що існують перешкоди для розгляду справи у призначеному судовому засіданні 11 листопада 2025 року, або що права Позивача на подання відзив чи участь у судовому розгляді були обмежені.
А тому в цій частині суд не може визнати обґрунтованими доводи касаційної скарги.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
Згідно з частиною четвертою статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Відповідно до частини п'ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
Суд визнає, що судами попередніх інстанцій порушені норми процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.
У цій справі порушення допущені як судом першої інстанції, так і судом апеляційної інстанції, а тому справа направляється на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
Керуючись статтями 3, 345, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 липня 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2025 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська
Судді О.В. Білоус
І.Л. Желтобрюх