10 квітня 2026 р. Справа № 440/202/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.12.2024, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 23.12.24 по справі № 440/202/23
за позовом Фізичної особи-підприємеця ОСОБА_1
до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулась до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач), в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.12.2022 №00050080705, яким їй нарахована сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 5147,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.12.2022 №00050070705, яким їй нарахована сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 1020,00 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 23.12.2024 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 15.12.2022 №00050080705, №00050070705.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ФОП ОСОБА_1 витрати зі сплати судового збору в розмірі 5368,00 грн та витрат, пов'язаних з проведенням експертизи, в розмірі 1812,32 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення ухвалене із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.12.2024.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначив, що під час проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », в якому здійснює торгівельну діяльність ФОП ОСОБА_1 , 15.11.2022 особі, що проводила розрахунки в магазині ОСОБА_2 вручено запит на надання документів та повідомлено про необхідність прибути їй чи ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Полтавській області для складання акту фактичної перевірки та протоколу про адміністративне правопорушення 16.11.2022. Для підписання акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 та особа, що проводила розрахунки в магазині ОСОБА_2 ні 16.11.2022, ні 23.11.2022 не з'явилися. Встановлені в ході перевірки порушення оформлені актом фактичної перевірки, другий примірник акту направлено поштою на адресу державної реєстрації суб'єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 . Таким чином, контролюючим органом дотримано вимоги п. 86.5 ст. 86 ПК України, в частині складання, підписання та вручення платнику податків акта вказаної перевірки.
Крім цього, зазначив, що висновок експертного дослідження Полтавського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ від 16.12.2022 жодним чином не спростовує висновки акту фактичної перевірки та не має відношення до даної справи.
Позивачка направила на адресу Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому просила апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Відповідно до положень ч. 1 ст. 308 , п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у ній доказами та в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які апелянт посилається в апеляційній скарзі дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.
ФОП ОСОБА_1 у визначеному законом порядку зареєстрована як фізична особа - підприємець, перебуває на обліку як платник податків в ГУ ДПС у Полтавській області.
Позивач здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", розташованому за адресою: АДРЕСА_1 .
14.11.2022 ГУ ДПС у Полтавській області виданий наказ №2020-П, яким визначено провести з 15.11.2022 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податків ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності за період з 01.12.2019 по дату закінчення перевірки у встановленому Податкового кодексу України (далі - ПК України) порядку.
14.11.2022 на підставі наказу №2020-П посадовим особам податкового органу видані направлення на перевірку від 14.11.2022 №3391, №3392.
15.11.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області у присутності продавця магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " ОСОБА_2 розпочато фактичну перевірку.
Результати перевірки оформлені актом від 23.11.2022 бланк №002213 (зареєстрований у податковому органі 23.11.2022 за №6353/16/31/РРО/ НОМЕР_1 , у якому відображено факт порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) , пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, статті 15-3, 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального":
- не забезпечено проведення розрахункової операції на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій з роздрукуванням відповідно розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операції, а саме: при реалізації пачки сигарет "Комплімент червоний" по ціні 47,00 грн розрахунок здійснювався із використанням спеціального платіжного засобу-банківської картки (чек терміналу №796095209 від 15.11.2022 о 13 год 30 хв на суму 47,00 грн), а в чеку №30039 о 13 год 29 хв 15.11.2022 на суму 47,00 грн зазначено форму оплати "Готівка";
- не забезпечено проведення розрахункових операцій через РРО з використанням режиму попереднього програмування для підакцизних товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Згідно з електронними копіями розрахункових документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв'язку до контролюючого органу, встановлено, що 27.08.2022 о 16 год 22 хв чек №28056 було реалізовано сигарети з фільтром "Комлімент блу супер слім" по ціні 20,50 грн, код УКТ ЗЕД в чеку відсутній;
- ненадання посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, а саме: не надано банківські виписки по розрахунковому рахунку ФОП ОСОБА_1 , книги обліку розрахункових операцій, денні звіти, книги обліку надходження товарів, прибуткові накладні на товар.
15.12.2022 на підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області сформовано податкові повідомлення-рішення: №00050080705 на суму 5147,00 грн; №00050070705 на суму 1020,00 грн.
У розрахунку штрафних (фінансових) санкцій за результатами фактичної перевірки за актом №002213 від 23.11.2022 наведений наступний зміст порушень:
- не забезпечено проведення розрахункової операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальних режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій (47,00 грн);
- не забезпечено проведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості (300 х 17,00 = 5100,00 грн);
- ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки (1020,00 грн).
Вважаючи свої права порушеними такими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов у повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що оспорювані податкові повідомлення-рішення від 15.12.2022 №00050080705, №00050070705 є протиправними і такими, що підлягають скасуванню.
Надаючи оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів виходить з такого.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів осіб і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Отже, під час розгляду спорів щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб'єктів владних повноважень, суд, незалежно від підстав, наведених у позові, зобов'язаний перевіряти оскаржувані рішення, дії та бездіяльність на їх відповідність усім зазначеним вище вимогам.
Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
За приписами пункту 1.1 статті 1 ПК України останній регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Главою 8 ПК України визначені види перевірок контролюючих органів та порядок їх проведення. Відповідно до пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, у силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв'язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.
Нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа №826/12651/14), від 27.01.2015 (справа №21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа №1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа №808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа №807/242/14).
При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 19.11.2019 у справі №160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі №825/1747/17.
Таким чином, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Отже, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Колегія суддів зазначає, що, у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Судовим розглядом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 у наказі ГУ ДПС у Полтавській області від 14.11.2022 №2020-П зазначено підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 ПК України, відповідно до якого фактична перевірка може бути призначена.
Результати перевірки оформлені актом від 23.11.2022 бланк №002213 (зареєстрований у податковому органі 23.11.2022 за №6353/16/31/РРО/ НОМЕР_1 , у якому відображено факт порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, статті 15-3, 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального":
- не забезпечено проведення розрахункової операції на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій з роздрукуванням відповідно розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операції, а саме: при реалізації пачки сигарет "Комплімент червоний" по ціні 47,00 грн розрахунок здійснювався із використанням спеціального платіжного засобу-банківської картки (чек терміналу №796095209 від 15.11.2022 о 13 год 30 хв на суму 47,00 грн), а в чеку №30039 о 13 год 29 хв 15.11.2022 на суму 47,00 грн зазначено форму оплати "Готівка";
- не забезпечено проведення розрахункових операцій через РРО з використанням режиму попереднього програмування для підакцизних товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Згідно з електронними копіями розрахункових документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв'язку до контролюючого органу, встановлено, що 27.08.2022 о 16 год 22 хв чек №28056 було реалізовано сигарети з фільтром "Комлімент блу супер слім" по ціні 20,50 грн, код УКТ ЗЕД в чеку відсутній;
- ненадання посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, а саме: не надано банківські виписки по розрахунковому рахунку ФОП ОСОБА_1 , книги обліку розрахункових операцій, денні звіти, книги обліку надходження товарів, прибуткові накладні на товар.
Відповідно до пунктів 1, 2, 11 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію Із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти); ;
11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
Згідно з пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Тобто, відповідальність за наведене правопорушення настає у разі проведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Крім цього, колегія суддів зазначає, що системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками).
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.
Водночас, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформулювала висновок, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Колегія суддів у постанові Верховного Суду від 10.10.2024 у справі №440/7597/20 вважає, що у вказаному висновку Великої Палати Верховного Суду не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим, постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об'єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі.
Враховуючи вище зазначене, за усталеною практикою Верховного Суду порушення процедури прийняття рішення суб'єктом владних повноважень може бути підставою для скасування такого рішення, проте, лише за умови, що таке порушення вплинуло або об'єктивно могло вплинути на правильність оскаржуваного рішення. Тобто, не кожне порушення, допущене суб'єктом владних повноважень, вважається таким, що безумовно впливає на правильність та обґрунтованість висновків такого суб'єкта.
Колегією суддів встановлено, що 15.11.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області у присутності продавця магазину "Продукти" ОСОБА_2 розпочато фактичну перевірку.
Відповідно до направлень на перевірку від 14.11.2022 №3391, №3392 ОСОБА_2 , продавець магазину "Продукти" пред'явлено службове посвідчення та направлення та вручено копію наказу про проведення фактичної перевірки 15.11.2022 о 13:58. Крім того, ОСОБА_2 отримано запит на надання документів та їх належним чином завірених копій 15.11.2022 о 15:15 год.
Результати перевірки оформлені актом від 23.11.2022 бланк №002213, у якому зазначено, що ОСОБА_2 від підпису відмовилась.
Проте відповідно до табелю обліку використання робочого часу ОСОБА_2 23.11.2023 була відсутня на роботі.
Крім того, відповідно до висновку експертного дослідження Полтавського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ від 16.12.2022 №ЕД-19/117-22/16234-ДД у наданому на дослідження акті (довідці) фактичної перевірки №002213 від 23.11.2022, виданої ГУ ДПС у Полтавській області у графі:
"Дата", на першій сторінці, барвником чорного кольору, нанесено рукописний цифровий запис "15.11.2022", поверх числа "15", барвником чорного кольору, нанесено цифровий запис "23", а поверх цифрового запису "23.11" (нанесений барвником чорного кольору), барвником синього кольору, нанесено цифровий запис "23.11";
"Закінчення перевірки" на четвертій сторінці барвником чорного кольору, нанесено рукописний цифровий запис "15.11.2022", поверх числа "15", барвником чорного кольору, нанесено цифровий запис "23", а поверх цифрового запису "23.11.2022" барвником синього кольору, нанесено цифровий запис "23.11.2022";
"Від органу ДПС" на четвертій сторінці барвником чорного кольору, нанесено рукописний цифровий запис "15.11.2022", поверх числа "15", барвником чорного кольору, нанесено цифровий запис "23", а поверх цифрового запису "23.11" (нанесений барвником чорного кольору), барвником синього кольору, нанесено цифровий запис "23.11";
"Від суб'єкта господарювання" на четвертій сторінці барвником чорного кольору, нанесено рукописний цифровий запис "15.11.2022", поверх числа "15", барвником чорного кольору, нанесено цифровий запис "23", а поверх цифрового запису "23.11" (нанесений барвником чорного кольору), барвником синього кольору, нанесено цифровий запис "23.11";
"З актом перевірки ознайомлений, один примірник отримав" на четвертій сторінці барвником чорного кольору, нанесено рукописний цифровий запис "15.11.2022", поверх числа "15", барвником чорного кольору, нанесено цифровий запис "23", а поверх цифрового запису "23.11" (нанесений барвником чорного кольору), барвником синього кольору, нанесено цифровий запис "23.11".
Згідно зі статтею 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Отже посилання апелянта на те, що висновок експертного дослідження Полтавського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ від 16.12.2022 жодним чином не спростовує висновки акту фактичної перевірки та не має відношення до даної справи, колегія суддів вважає необґрунтованим.
Крім того, доводи відповідача про знаходження продавця та відмова її від підпису не знайшли свого підтвердження, висновок експерта встановив внесення зміни дат рукописним цифровим записом у самому акті перевірки.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає правомірним висновки суду першої інстанції, що оспорювані податкові повідомлення-рішення від 15.12.2022 №00050080705, №00050070705 є протиправними і такими, що підлягають скасуванню.
Переглянувши рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення "Серявін та інші проти України") та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі "Серявін та інші проти України" (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року у справі № 440/202/23 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя Л.В. Любчич
Судді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк