Справа № 580/6139/25 Головуючий у І інстанції - Кульчицький С.О.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
06 квітня 2026 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Мельничука В.П.
суддів: Бужак Н.П., Мєзєнцева Є.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 01.04.2025 № 7771/6/19-00-24-07-06 про анулювання реєстрації платників єдиного податку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ;
- зобов'язати Головне управління ДПС у Тернопільській області вжити заходи щодо відновлення статусу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 платника єдиного податку з 31.12.2024.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивачка вказала, що рішення про виключення з реєстру платників єдиного податку може бути прийняте лише за наслідками документальної перевірки платника податку, а враховуючи ту обставину, що Відповідач не провів документальну планову чи позапланову перевірку, а провів камеральну перевірку, то спірне рішення прийняте без дотримання процедури анулювання реєстрації платника єдиного податку.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2025 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 01.04.2025 № 7771/6/19-00-24-07-06 про анулювання реєстрації платником єдиного податку 2 групи Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 .
Зобов'язано Головне управління ДПС у Тернопільській області поновити з 31.12.2024 Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 статус платника єдиного податку 2 групи.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Тернопільській області посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Апеляційна скарга мотивована тим, що оскаржуване рішення прийнято правомірно та у відповідності із вимогами законодавства в результаті виявлених під час перевірки порушень.
Позивачкою подано відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами даної адміністративної справи, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з 01.02.2021 зареєстрована платником єдиного податку 2 групи.
Головне управління ДПС у Тернопільській області здійснило камеральну перевірку правомірності застосування Позивачкою спрощеної системи оподаткування, за наслідками якої склало Акт від 01.04.2025 № 4659/19-00-24-07/ НОМЕР_1 .
За висновками Акта перевірки встановлено порушення Позивачкою вимог п. 291.4 ст. 291, пп. 293.8 ст. 293, пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 та Кодексу, за результатами чого реєстрація ФОП ОСОБА_1 платником єдиного податку підлягає анулюванню шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку відповідно до п.п. 299.11 ст.299 Кодексу.
У зв'язку із вказаними висновками Акта перевірки Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення про анулювання реєстрації платників єдиного податку від 01.04.2025 № 7771/6/19-00-24-07-06.
Не погодившись із прийнятим рішенням, Позивачка звернулася до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що єдиним законним способом реалізації владних управлінських функцій є проведення документальної перевірки на підставі якої встановлюється, що платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку), як наслідок - прийняття рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку, шляхом виключення з реєстру платників цього податку.
Проте, матеріали даної адміністративної справи не містять доказів проведення документальної перевірки Позивачки, натомість Акт перевірки від 01.04.2025 № 4659/19-00-24-07/ НОМЕР_1 за результатами якого прийняте спірне рішення, вказує на те, що Відповідач здійснив камеральну перевірку правомірності застосування Позивачкою спрощеної системи оподаткування.
З урахуванням зазначеного, суд дійшов висновку про допущення Відповідачем порушення процедури проведення перевірки, її підстав, що призводить до визнання протиправними її результатів та як наслідок про необхідність визнання протиправним та скасування спірного рішення.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до пункту 291.3 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
Згідно з підпунктом 2 пункту 291.4 статті 291 ПК України суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:
- не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;
- обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
Відповідно до підпункту 3 пункту 299.10 статті 299 ПК України реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у разі: у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.
Підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України визначено, що платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки: у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.
Згідно з пунктом 299.11 статті 299 ПК України у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
Аналіз вказаних вище норм свідчить про те, що виявлення порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених Главою 1 розділу XIV Податкового кодексу України можливе лише під час проведення перевірок.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Верховний Суд у постанові від 18 березня 2025 року у справі № 160/21398/24 при розгляді подібних адміністративних справ сформував наступні висновки: реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у встановлених законом випадках. При цьому, прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку можливе лише на підставі проведеної документальної перевірки відповідного платника податку та встановлених в ході останньої порушень, відповідно до яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування.
Відповідно, єдиним законним способом реалізації владних управлінських функцій є проведення документальної перевірки на підставі якої встановлюється, що платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку), як наслідок - прийняття рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку, шляхом виключення з реєстру платників цього податку.
Аналогічна правова позиція Верховного Суду викладена у постановах від 05 червня 2018 року у справі № 813/4266/17, від 24 січня 2019 року у справі № 813/1346/18, від 05 лютого 2019 року у справі № 805/206/17-а, від 26 лютого 2019 року у справі № 805/1396/17-а.
Проте, матеріали даної адміністративної справи не містять доказів проведення документальної перевірки Позивачки, натомість Акт перевірки 01.04.2025 № 4659/19-00-24-07/3105502384 за результатами якого прийняте спірне рішення, вказує на те, що Відповідач здійснив камеральну перевірку правомірності застосування Позивачкою спрощеної системи оподаткування.
З урахуванням зазначеного, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про допущення Відповідачем порушення процедури проведення перевірки, її підстав, що призводить до визнання протиправними її результатів та як наслідок про необхідність визнання протиправним та скасування спірного рішення, з чим погоджується і колегія суддів.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 дійшла висновку, що якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Велика Палата Верховного Суду також вказала, що підставами для скасування рішень, прийнятих за підсумками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Крім того, за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
З урахуванням наведеного, обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення спору, й підлягає першочерговому дослідженню.
Отже, з урахуванням того, що при оскарженні рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками податкової перевірки, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень, і таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, колегія суддів вважає, що встановлені обставини щодо неправомірності проведення Відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні рішення, є достатніми для висновку про їх протиправність.
Аналогічна правова позиція Верховного Суду викладена у постановах від 27 травня 2021 року у справі № 320/2460/19 та від 29 липня 2021 року у справі № 320/2460/19, від 28 грудня 2022 року у справах № 420/22374/21, № 640/25793/21, № 160/14248/21.
Колегія суддів при розгляді апеляційної скарги вказує на імперативні приписи ч. 5 ст. 242 КАС України, якими передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області в доводах апеляційної скарги жодним чином не обґрунтовано наявність підстав для відступу від вищевказаної правової позиції Верховного Суду, яка під час розгляду справи була правомірно врахована на виконання ч. 5 ст. 242 КАС України.
Оскільки порушення порядку проведення контрольного заходу за таких обставин позбавило суд першої інстанції процесуальної можливості прийняти акт перевірки як допустимий доказ, висновки Відповідача про наявність в діях Позивача порушень норм податкового законодавства є передчасними, а оскаржуване Позивачем рішення неправомірним.
При цьому, колегія суддів вважає за потрібне наголосити на тому, що дотримання контролюючим органом вимог закону при призначенні і проведенні перевірки надає акту перевірки статусу належного та допустимого доказу, а контролюючий орган після усунення обставин, встановлених в даному судовому рішенні не позбавлений можливості провести перевірку Позивача з дотриманням вимог податкового законодавства та за результатами якої прийняти законні та обґрунтовані рішення.
Враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області про анулювання реєстрації платника єдиного податку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , з чим погоджується і колегія суддів.
Згідно з п. 19-3.1 ст.19-3 ПК України до функцій державних податкових інспекцій належать: здійснення сервісного обслуговування платників податків; здійснення реєстрації та ведення обліку платників податків та платників єдиного внеску, об'єктів оподаткування та об'єктів, пов'язаних з оподаткуванням; формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, Єдиного банку даних про платників податків - юридичних осіб, реєстрів, ведення яких покладено законодавством на контролюючі органи; виконання інших функцій сервісного обслуговування платників податків, визначених законом.
Відповідно до п. 299.1 ст.299 ПК України реєстрація суб'єкта господарювання як платника єдиного податку здійснюється шляхом внесення відповідних записів до реєстру платників єдиного податку.
Згідно з пп. 299.13 ст. 299 ПК України з метою постійного забезпечення органів державної влади, органів місцевого самоврядування, юридичних та фізичних осіб інформацією центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, щоденно оприлюднює для безоплатного та вільного доступу на єдиному державному реєстраційному веб-порталі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та власному офіційному веб-сайті такі дані з реєстру платників єдиного податку, у тому числі і дату виключення особи з реєстру платників єдиного податку.
Таким чином, у випадку анулювання реєстрації платником єдиного податку суб'єкт господарювання не може бути платником цього податку із дати вилучення з відповідного Реєстру. Анулювання реєстрації платником єдиного податку передбачає собою перехід платника податків на загальну систему оподаткування.
Оскільки платник податку, починаючи з дати анулювання реєстрації платником єдиного податку, та у разі, якщо за рішенням суду скасовано анулювання реєстрації такого платника, до дати прийняття такого рішення втрачає право перебувати на спрощеній системі оподаткування, тому прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку з невідворотністю спричиняє виникнення низки негативних (несприятливих) для такого платника юридичних наслідків.
При цьому, нормами ПК України не передбачена можливість звернення платника податків до контролюючого органу із заявою на поновлення його попереднього статусу платника єдиного податку та включення до реєстру за наслідками скасування у судовому порядку як протиправного рішення контролюючого органу про виключення з реєстру платників єдиного податку.
З врахуванням зазначеного, суд першої інстанції також дійшов обґрунтованого висновку, що належним та ефективним способом відновлення порушеного права є зобов'язання Відповідача поновити Позивачку у Реєстрі платників єдиного податку з 31.12.2024, з чим погоджується і колегія суддів.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а доводи апеляційної скарги не спростовують правомірності висновків суду першої інстанції.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Головного управління ДПС у Тернопільській області, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2025 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий-суддя: В.П. Мельничук
Судді: Н.П. Бужак
Є.І. Мєзєнцев