06 квітня 2026 р. Справа № 520/10585/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бегунца А.О.,
Суддів: Русанової В.Б. , П'янової Я.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.12.2025, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 10.12.25 по справі № 520/10585/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МЕРЕФ'ЯНСЬКИЙ МЕХАНІЧНИЙ ЗАВОД"
до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "МЕРЕФ'ЯНСЬКИЙ МЕХАНІЧНИЙ ЗАВОД", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просив суд: визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №12534242/45328849 від 21.02.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 17.05.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 17.05.2024, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "МЕРЕФ'ЯНСЬКИЙ МЕХАНІЧНИЙ ЗАВОД", датою фактичного подання - 10.06.2024.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що рішення Комісії ГУ ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №12534242/45328849 від 21.02.2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 17.05.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасувано рішення Комісії ГУ ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №12534242/45328849 від 21.02.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 17.05.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 17.05.2024, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "МЕРЕФ'ЯНСЬКИЙ МЕХАНІЧНИЙ ЗАВОД", датою фактичного подання - 10.06.2024.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "МЕРЕФ'ЯНСЬКИЙ МЕХАНІЧНИЙ ЗАВОД" судовий збір у розмірі 3028 грн. 00 коп. в тому числі 1514 грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України та 1514 грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області.
Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем ГУ ДПС у Харківській області подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 скасувати та ухвалити постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що підприємством не надано в повному обсязі документи, які запитувались податковим органом, а отже частково скористались правом підтвердити господарські операції та, як наслідок, отримати податкову пільгу. Зазначає, що дії Комісії узгоджуються з приписами Податкового кодексу України та спрямовані на забезпечення виконання покладених на неї функцій, а тому відповідачем правомірно, на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України прийнято рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної позивача в ЄРПН. При цьому, вказує, що суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, відтак задоволення вимоги позивача зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є помилковим.
Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, позивачем зазначено, що в оскаржуваному рішенні не наведено ані конкретних підстав для зупинення реєстрації ПН №10 від 17.05.2024, ані конкретних і реально існуючих підстав для відмови у реєстрації податкової накладної. Вказує, що повідомленням №1 від 10.02.2025 надано всі первинні документи, які підтверджують господарські операції по податковій накладній та підтверджують виконання укладених договорів. Водночас, відповідачем не наведено перелік документів, який позивачем не надано, із тих які витребовано податковим органом. Зауважує, що повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обгрунтований спосіб захисту порушеного права позивача, а саме зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши доповідь судді-доповідача,ю перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволеннюю. з наступних підстав.
Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "ММЗ (виконавець) 22.02.2024 укладений Договір про закупівлю Послуг з ремонту Виробів №87 із Товариством з обмеженою відповідальністю "Львівський бронетанковий завод" (замовник). Предмет договору - послуги з капітального ремонту двигунів 5ТДФ та їх модифікацій. Договір підписаний на виконання замовником договорів про закупівлю послуг за державні кошти з Міністерством оборони України.
Відповідно до п.4. Договору - порядок здійснення оплати - розрахунки між сторонами здійснюються в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок виконавця на підставі виставлених виконавцем рахунків-фактури, сформованих згідно специфікацій (Додаток 6-7 до Договору), які є невід'ємною частиною даного договору.
На виконання умов договору згідно специфікації №1 від 22.02.2024 (Додаток №6 до Договору № 87 від 22.02.2024), замовник має поставити для надання послуг з капітального ремонту двигунів 5ТДФ та їх модифікацій, вироби у кількості 20 одиниць. Ціна послуг, що надаються, згідно специфікації №1 складає: 30939000,00 грн. у тому числі ПДВ 20% - 5156500,00 грн..
Відповідно до п. 5.2. Договору - доставка виробів виконавцю для надання послуг та повернення виробів після надання послуг здійснюються транспортом замовника.
Контроль за якістю надання послуг з ремонту виробів здійснюють відділ технічного контролю (ВТК) виконавця та 85 військове представництво Міністерства оборони України ( НОМЕР_1 ВП МО України), відповідно до п. 2.2 Договору.
15 березня 2024 року на виконання умов Договору замовником передано в ремонт виконавцю двигуни 5ТДФ зав. №Ш06ЕТ8144, зав. №Ж12ЕТ9231, зав. №Э06ЕТ8266, зав. №К03ЕТ8332, зав. №Ц09ЕТ8319, зав. №Ц09ЕТ8270, та 5ТДФ-А зав. №Ц07ЕТ9054, зав. №Ш03ЕТ8202, зав. №И05ЕТ9204, зав. №Ж12ЕТ9189, зав. №Т08ЕТ2142, зав. №Э04ЕТ8110, зав. №Ш10ЕТ8438 та інші двигуни, про що сторонами складено і підписано Акт №1 приймання-передачі виробів в ремонт від 15.03.2024.
20 березня 2024 року ТОВ "ММЗ" складено рахунок №4 на попередню оплату на загальну кількість 20 одиниць на суму 15469500,00 грн. з ПДВ. Замовник сплатив даний рахунок частково, що підтверджується платіжними інструкціями:
- № 2263 від 05.04.2024 на суму 10000000,00 грн.,
- №2729 від 22.04.2024 на суму 2000000,00 грн.,
- №3099 від 01.05.2024 на суму 918250,00 грн.
Після надання послуг з капітального ремонту двигунів 5ТДФ та їх модифікацій сторонами підписані Акти приймання-передачі відремонтованих виробів, а саме:
- Акт №1 приймання-передачі відремонтованих виробів від 22.03.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Ш06ЕТ8144, зав. №Ш03ЕТ8202);
- Акт №2 приймання-передачі відремонтованих виробів від 29.03.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Э06ЕТ8266, зав. №К03ЕТ8332, зав. №Ц07ЕТ9054, зав. №И05ЕТ9204);
- Акт №4 приймання-передачі відремонтованих виробів від 26.04.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Э04ЕТ8110, зав. №Ш10ЕТ8438, зав. №Ц09ЕТ8319);
- Акт №6 приймання-передачі відремонтованих виробів від 17.05.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Ж12ЕТ9189, зав. №Т08ЕТ2142, зав.№Ж12ЕТ9231, зав. №Ц09ЕТ8270).
Також, 22 березня 2024 року ТОВ "ММЗ" виписало рахунки на остаточні розрахунки, а саме:
- Рахунок №8 на оплату за капітальний ремонт двигунів 5ТДФ та їх модифікацій, остаточний розрахунок по фактичним витратам на суму 773475,00 грн.;
- Рахунок №9 на оплату за капітальний ремонт двигунів 5ТДФ та їх модифікацій, остаточний розрахунок по фактичним витратам на суму 773475,00 грн.
Замовник сплатив дані рахунки частково, що підтверджується платіжними інструкціями:
- №3102 від 01.05.2024 на суму 644562,50 грн.,
- №3101 від 01.05.2024 на суму 644562,50 грн.
Відповідно до умов Договору після надання послуг з капітального ремонту двигунів 5ТДФ та їх модифікацій сторонами підписано акти приймання наданих послуг, а саме:
- Акт №1 приймання наданих послуг від 22.03.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Ш06ЕТ8144, зав. №Ш03ЕТ8202) на суму 3093900,00 грн.;
- Акт №2 приймання наданих послуг від 08.04.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Э06ЕТ8266, зав. №К03ЕТ8332, зав. №Ц07ЕТ9054, зав. №И05ЕТ9204) на суму 6187800,00 грн. ;
- Акт №4 приймання наданих послуг від 26.04.2024 (двигуни 5ТДФ зав. №Э04ЕТ8110, зав. №Ш10ЕТ8438, зав. №Ц09ЕТ8319) на суму 4640850, грн.;
- Акт №7 приймання наданих послуг від 17.05.2024 р. (двигуни 5ТДФ зав. №Ж12ЕТ9189, зав. №Т08ЕТ2142, зав.№Ж12ЕТ9231) на суму 4640850,00 грн.
01.05.2024 замовник здійснив оплату по Договору №87 від 22.02.2024 на суму 918250,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №3099 від 01.05.2024 на суму 918250,00 грн.
Зазначена оплата розподілена таким чином:
- 633 425,00 грн. - оплата заборгованості за надані послуги з ремонту двигунів зав. №Э04ЕТ8110, зав. №Ш10ЕТ8438, зав. №Ц09ЕТ8319 (акт наданих послуг №4 від 26.04.2024 р.);
- 284 825,00 грн. - здійснення попередньої оплати за ремонт двигуна зав. №Т08ЕТ2142.
17.05.2024 сторонами підписано Акт приймання наданих послуг №7 від 17.05.2024, яким зафіксовано надання послуг з ремонту двигунів 5ТДФ зав. №Ж12ЕТ9189, зав. №Т08ЕТ2142, зав.№Ж12ЕТ9231 на суму 4640850,00 грн.
Так, 17.05.2024 по факту першої події - надання послуг з ремонту двигунів 5ТДФ зав. №Ж12ЕТ9189, зав. №Т08ЕТ2142, зав.№Ж12ЕТ9231 складено податкову накладну №10 від 17.05.2024 на суму 4356025,00 грн. з ПДВ. Однак реєстрацію зазначеної ПН№10 від 17.05.2024 зупинено (квитанція №9155122721).
Сума зазначена у податковій накладній №10 від 17.05.2024 відрізняється від суми зазначеної в Акті приймання наданих Послуг №7 від 17.05.2024 у зв'язку із тим, що замовником проведено попередню оплату за здійснення ремонту двигуна зав. №Т08ЕТ2142 на суму 284825,00 грн. з ПДВ. (яка відображена у ПН №2 від 01.05.2024).
Таким чином, 4640850,00 грн. (сума наданих послуг, відображена у Акті приймання наданих Послуг №7 від 17.05.2024 р.) - 4356025,00 грн. (сума на яку складено податкову накладну №10 від 17.05.2024 р.) = 284825,00 грн. з ПДВ. (саме на цю суму і зареєстровано ПН №2 від 01.05.2024.
В описі (номенклатурі) наданих послуг в податковій накладній №2 від 01.05.2024 допущено помилку. Замість модифікації двигуна 5ТДФ зав. №Т08ЕТ2142 написано двигун модифікації 5ТДФ зав. №Ш03ЕТ8202 (така помилка допущена внаслідок людського фактору - неуважності). Позивачем повідомлено, що після реєстрації податкової накладної, ТОВ "ММЗ" буде подано на реєстрацію розрахунок коригування до цієї податкової накладної з метою змін опису послуги. Поки дана податкова накладна заблокована, подати до неї розрахунок коригування не вбачається за можливе з технічної точки зору.
Позивач подав повідомлення №1 від 10.02.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено щодо реєстрації податкової накладної №9 від 22.04.2024.
В Квитанціях про реєстрацію ПН №9 від 22.04.2024, яку в ЄРПН зареєстровано за №9121936314, ПН №11 від 26.04.2024, яку в ЄРПН зареєстровано за №9126299883 та ПН №2 від 01.05.2024 яку в ЄРПН зареєстровано за №9143571549 підставами зупинення реєстрації вказано: "ДOKУMEHT ЗБEPEЖEHO. PEЄCTPAЦIЯ ЗУПИHEHA. Відповідно дo п.201.16 ст.201 Пoдaткового кoдeкcy Укpaїни, Пopядкy зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (дaлi - Пopядoк), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зi змінами), реєстрація податкової накладної "далі наведено номер і дату накладної, реєстрація якої зупинена" в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 33.12, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=135.5317%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Позивачем направлено повідомлення №1 від 10.02.2025.
14.02.2025 до ТОВ "ММЗ" надійшли повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- №12508631/45328849, щодо податкової накладної №9 від 22.04.2024,
- №12508634/45328849, щодо податкової накладної №11 від 26.04.2024,
- №12508638/45328849, щодо податкової накладної №2 від 01.05.2024,
- №12508643/45328849, щодо податкової накладної №10 від 17.05.2024.
В запитих вимагалось надання первинних документів щодо транспортування продукції та складських документів.
Повідомленням №1 від 17.02.2025 про надання додаткових пояснень та документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН надані додаткові пояснення та документи до них.
Відповідно до умов Договору (п.5.2.) передбачено, що Доставка виробів виконавцю для надання послуг та повернення виробів після надання послуг здійснюється транспортом замовника. Тому складання ТТН не передбачено умовами договору і вони не можуть бути надані.
Надано накладні, що відображають рух по складу запчастин та матеріалів для капітального ремонту двигунів 5ТДФ. Видаткові накладні відображають передачу на склад відділом постачання, після купівлі матеріалу та видачу матеріалів в цех, для використання в роботі:
- Прибуткова накладна б/н від 31.03 2024 (56 позицій);
- Видаткова накладна №21 від 31.03.2024 (112 позицій);
- Видаткова накладна №29 від 30.04.2024 (125 позицій);
- Прибуткова накладна б/н від 31.05.2024 (95 позицій).
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Харківській області прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12534241/45328849 від 21.02.2025 (яким ТОВ "ММЗ" відмовлено у реєстрації податкової накладної №9 від 22.04.2024).
Підстава для відмови - ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування , реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
17.05.2024, позивачем до ДПС України направлено скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на Рішення №12534242/45328849 від 21.02.2025.
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Держаної податкової служби України №10701/45328849/2 від 27.02.2025, скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (щодо пн. №10 від 17.05.2024).
Не погодившись з рішеннями контролюючого органа про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 10 від 17.05.2024 позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обгрунтованості.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій товариства є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи складаються під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванню оброблення даних на підставі первинних документів складаються зведені облікові документи товариства.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Згідно з приписами пункту 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до вимог пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі по тексту - Порядок №520).
Відповідно до пунктів 2, 3, 4, 5, 6, 7, 9, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Слід зазначити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.
Посилання податкового органу в апеляційній скарзі на ненадання позивачем в підтвердження виконання договорів оренди/суборенди з урахуванням специфіки господарської операції (акти надання послуг, банківські виписки); документів в підтвердження перебування на праві користування у ТОВ "ММЗ" токарних верстатів, зазначених у реєстрі орендованого виробничого майна; достатнього обсягу документів на підтвердження придбання товару, необхідного для здійснення робіт, передбачених Договором; товарно-транспортних накладних або експрес-накладних (у разі користування послугами ТОВ "НОВА ПОШТА") як доказів переміщення товарно-матеріальних цінностей; не надано протокол погодження договірної (фактичної) ціни, калькуляція витрат, наявність яких передбачена Договором до уваги судом не приймаються, оскільки як свідчать матеріали справи спірні податкові накладні складені саме за фактом "першої події" - надходження коштів.
Колегія суддів зазначає, що в даній справі суд не надає оцінку реальності їх здійснення, оскільки ці питання повинні досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 16.02.2023 по справі №380/7648/22, від 14.08.2024 по справі №120/5503/23, що враховується судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відсутність конкретизації переліку документів, які необхідно надати платнику для вирішення питання про реєстрацію податкової накладеної в ЄРПН, призводить до необґрунтованого обмеження права такого платника бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Разом із тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен мав надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов'язки щодо реєстрації податкової накладної.
Недотримання відповідачем вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж є протиправним.
Враховуючи, те, що загальні вимоги, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 18.07.019 у справі №1740/2004/18.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Верховний Суд у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Доводи апелянта про те, що платіжні інструкції, надані платником податку на підтвердження проведення розрахунків із контрагентами, не містять обов'язкових реквізитів, а саме: підписів платника колегія суддів вказує наступне.
Відповідно до п. 13 ч. 1 ст. 1 Закону "Про платіжні послуги" № 1591-IX (далі Закон № 1591-IX), електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом
Платіжна інструкція це розпорядження ініціатора надавачу платіжних послуг щодо виконання платіжної операції (п. 54 ч. 1 ст. 1 Закону № 1591-IX), яка є єдиним первинним документом при здійсненні безготівкової операції (п. 45 Положення N 75).
Платіжна інструкція має містити інформацію, що дає змогу надавачу платіжних послуг ідентифікувати особу платника та особу отримувача за платіжною операцією, рахунок платника та рахунок отримувача, надавача платіжних послуг платника та надавача платіжних послуг отримувача, суму платіжної операції та іншу інформацію (реквізити), необхідну для належного виконання платіжної операції (ст. 40 Закону № 1591-IX).
Суд зазначає, що електронний документ на переказ має однакову юридичну силу з паперовим документом. При цьому, у електронному розрахунковому документі інформація представлена у формі електронних даних, уключаючи відповідні реквізити розрахункового документа, який може бути сформований, переданий, збережений і перетворений у візуальну форму представлення електронними засобами.
Згідно з ч. 1, ч. 2 ст. 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг" N 851-IV (далі - Закон № 851-IV), електронний підпис є обов'язковим реквізитом електронного документа, який використовується для ідентифікації автора та/або підписувана електронного документа іншими суб'єктами електронного документообігу. Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.
Згідно з абз. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 851-IV оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов'язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронні довірчі послуги".
Електронний документ на переказ, що не засвідчений електронним підписом, не приймається до виконання.
Згідно ст. 8 Закону №851-IV юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму. Допустимість електронного документа як доказу не може заперечуватися виключно на підставі того, що він має електронну форму.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що електронний платіжний документ при наявності всіх реквізитів, встановлених правовими нормами, підтверджує здійснення платежу. Підтвердження відповідності електронної форми платіжного доручення його оригіналу, який прийнятий в платіжній системі, не вимагає додаткового засвідчення банком (вчинення підтверджуючого напису, підпису, скріплених відтиском печатки).
Такі висновки викладені, зокрема, у постановах Верховного Суду від 06.12.2022 у справі №380/8259/20 та від 28.07.2022 у справі №380/5389/20.
Таким чином, наявні в матеріалах справи платіжні інструкції містять всі необхідні реквізити електронного розрахункового документа: дату і номер; назву, код платника та номер його рахунку; код банку платника; назву, код одержувача та номер його рахунку; код банку одержувача; суми цифрами; призначення платежу, скріплені цифровим підписом, та підтверджені банком щодо виконання платежу, що засвідчено цифровим підписом уповноваженої особи банку, скріпленим відтиском печатки банку, що відповідає вимогам чинного законодавства.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне рішення Комісії про відмову в реєстрації в ЄРПН спірної податкової накладної прийняте відповідачем без врахування усіх фактичних обставин та з допущенням формального підходу до розгляду поданих платником документів, що свідчить про його необґрунтованість.
Зважаючи на наявність документів, які свідчать про фактичне здійснення господарської операції, оформленої податковою накладною № 10 від 17.05.2024, а також на те, що такі документи надані контролюючому органу, останній не мав достатніх правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної позивача.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії Головного управління ДПС у Харківській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №12534242/45328849 від 21.02.2025 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання зареєструвати в ЄРПН складену позивачем податкову накладну № 10 від 17.05.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов'язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Абзацами 5, 6, та 7 вступної частини Рекомендації Rec (2004) 6 Комітету Міністрів Ради Європи державам-членам "Щодо вдосконалення національних засобів правового захисту", ухваленої на 114-й сесії 12.05.2004, передбачено, що, відповідно до вимог статті 13 Конвенції, держави-члени зобов'язуються забезпечити будь-якій особі, що звертається з оскарженням порушення її прав і свобод, викладених в Конвенції, ефективний засіб правового захисту в національному органі; крім обов'язку впровадити такі ефективні засоби правового захисту у світлі прецедентної практики Європейського суду з прав людини, на держави покладається загальний обов'язок розв'язувати проблеми, що лежать в основі виявлених порушень; саме держави-члени повинні забезпечити ефективність таких національних засобів як з правової, так і практичної точок зору, і щоб їх застосування могло привести до вирішення скарги по суті та належного відшкодування за будь-яке виявлене порушення.
У пункті 145 рішення від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об'єднаного Королівства" (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) Європейський суд з прав людини зазначив, що стаття 13 гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни. Суть цієї статті зводиться до вимоги надати заявникові такі міри правового захисту на національному рівні, що дозволили б компетентному державному органові розглядати по суті скарги на порушення положень Конвенції й надавати відповідний судовий захист, хоча держави - учасники Конвенції мають деяку свободу розсуду щодо того, яким чином вони забезпечують при цьому виконання своїх зобов'язань.
Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно із статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, обов'язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданої платником податків податкової накладної покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.
З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що належним та ефективним способом захисту прав позивача є зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №10 від 17.05.2024, датою фактичного подання.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч. 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З урахування наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції в повному обсязі дослідив положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.
Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 по справі № 520/10585/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді В.Б. Русанова Я.В. П'янова