02 квітня 2026 року
м. Київ
справа № 160/33846/23
адміністративне провадження № К/990/52794/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф., Гончарової І.А.,
розглянувши у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року (суддя Кучугурна Н.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року (судді: Лукманова О.М. (головуючий), Божко Л.А., Олефіренко Н.А.) у справі № 160/33846/23 за позовом Приватного акціонерного товариства «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» до Східного міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
І. Суть спору
1. Приватне акціонерне товариство «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» (далі - позивач, платник податків, Товариство, ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН») звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, СМУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: № 000/1047/32-00-07-06-19 від 30 листопада 2023 року (форма В1), № 000/1048/32-00-07-06-19 від 30 листопада 2023 року (форма В4).
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки, які викладені в акті перевірки Товариства є помилковими та необґрунтованими, а прийняті на його підставі податкові повідомлення-рішення такими, що підлягають скасуванню. Позивач зазначає, що здійснений відповідачем в акті аналіз господарських правовідносин постачальників позивача з іншими суб'єктами господарювання, з якими позивач не перебував у безпосередніх правовідносинах, не може впливати на оцінку реальності операцій, вчинених останнім у ланцюгу постачання платником - позивачем та його безпосереднім контрагентом. Відповідальність позивача можлива лише у разі доведення контролюючими органами недобросовісності дій позивача, наміру позивача отримати необґрунтовану податкову вигоду шляхом змови та здійснення узгоджених дій з контрагентами - учасниками ланцюгових поставок. Натомість господарські операції з контрагентами-постачальниками підтверджуються належним чином складеними первинними документами. Економічний зміст операцій з наведеними в акті постачальниками полягає в необхідності забезпечення позивача нормальної господарської діяльності промислового підприємства, для чого ним здійснювалось придбання необхідного обладнання, запасних частин, витратних матеріалів, послуг тощо. Також позивач зазначає, що Постанова Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв'язку з військовою агресією російської федерації» не містить положень щодо її впливу на взаємовідносини у податковій сфері, зокрема, щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Крім того, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються Податковим кодексом України, отже, відповідні права не можуть встановлюватись, змінюватись або припинятись підзаконними нормативно-правовими актами. Також позивач зазначив, що даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, інформацією про акціонерів (власників іменних цінних паперів) ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна», яка міститься в реєстрі власників іменних цінних паперів, наведена в Інформаційній довідці Національного депозитарію України, відповіддю ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна», наданою на запит позивача, спростовуються доводи відповідача про наявність у ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна» кінцевих бенефіціарних власників, членів або учасників (акціонерів), що мають частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, РФ, громадян РФ, юридичних осіб, створених та зареєстрованих відповідно до законодавства РФ. Отже, при здійсненні операцій з погашення кредиторської заборгованості за поставлену ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна» продукцію позивачем не було порушено мораторію, встановленого вказаною постановою. Наведена в ухвалі Печерського районного суду м. Києва від 06.09.2022 у справі №757/23355/22-к, ухвалі Івано-Франківського міського суду від 27.09.2023 у справі №344/17679/23 інформація, яка при цьому жодним чином не стосується позивача та/або його правовідносин з ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь ім. А.М. Кузьміна», не може вважатися доведеною та достовірною, без підтвердження офіційними документами, оформленими належним чином, в порядку, встановленому чинним законодавством України. Крім того, арешт, накладений на підставі ухвали Печерського районного суду м. Києва від 06.09.2022 у справі №757/23355/22-к та викладених у ній доводів, був скасований ухвалою Печерського районного суду м. Києва від 14.10.2022 у справі №757/23355/22-к, яка є остаточною і оскарженню не підлягає. Окремо позивач наголошує, що податковий кредит на суму 33 988 905,00 грн було сформовано позивачем з іншою юридичною особою - ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення», що є окремим господарюючим суб'єктом, і враховуючи принцип індивідуальної відповідальності у податкових правовідносинах, екстраполювання характеристик операцій далі по ланцюгу постачання є безпідставним. Факт того, що позивач є кінцевим бенефіціарним власником ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» також не впливає на порядок формування податкового кредиту по операціям між зазначеними контрагентами, оскільки Податковий кодекс України не містить положень щодо обмежень чи особливого порядку податкового кредиту по операціям таких юридичних осіб.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 000/1047/32-00-07-06-19 від 30 листопада 2023 року (Форма «В1») та № 000/1048/32-00-07-06-19 від 30 листопада 2023 року (Форма «В4») прийняті СМУ ДПС по роботі з ВПП.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про обґрунтованість доводів позивача про те, що висновки, які викладені відповідачем в акті перевірки Товариства є помилковими та необґрунтованими. Так, суди дійшли висновку про реальність господарських операцій позивача з його контрагентами (ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Торговий дім «Александр», ТОВ «Шиноман», ТОВ «Ойл Груп», ТОВ НВП «Укртрейд», ТОВ «Радос СВ», ТОВ «Наукове виробниче підприємство «Індустріал», ТОВ «РТК-Лідер», ТОВ «Комета НВП», ТОВ «Технолоджікал Системс», ТОВ «ПО ЦЕМ», ТОВ «Схід-Технотканина», ТОВ «Кривбаспідшипник», ТОВ «Молоток», ТОВ «Скарб-99», ТОВ «Флагман-Груп», ТОВ «АДФ Дніпро», ТОВ «Армаг», ТОВ «Кольорметпрокат», ТОВ «Мін-Ра», ТОВ «Торговий дім «МСК», ТОВ «Форнас Груп», ТОВ «Стандарт-Днепр», ПАТ «Морський регістр судноплавства в Україні», Науково-виробничою та комерційною фірмою «Лакс», ТОВ «Пром-Океан») з урахуванням того, що вказані контрагенти Товариства на момент виконання договорів були зареєстровані як платники податку на додану вартість, мали право виписувати податкові накладні, а такі операції підтверджені належним чином оформленими документами. Крім того, суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що відповідачем не підтверджено обставин, які мають наслідком відсутність права ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» на отримання заявленого до бюджетного відшкодування ПДВ за операціями з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення».
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій СМУ ДПС по роботі з ВПП подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі № 160/33846/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями СМУ ДПС по роботі з ВПП у період з 24.10.2023 по 13.11.2023 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» з питання законності декларування від'ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн, по декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року (вх. 9243626306 від 20.092023), з урахуванням уточнюючих розрахунків, результати якої оформлені актом від 16.11.2024 №1128/32-00-07-06-14/30926946 висновками якого встановлено, що ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» допущено порушення: абз. а) п.198.1, 198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 з урахуванням норм п.44.1 ст.44, ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ з урахуванням уточнюючих розрахунків за серпень 2023 року на суму 91302715 грн. Вищезазначене призвело до порушення: п.200.1 абз. в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від'ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) в серпні 2023 року в розмірі 22514982 грн; п.200.1, абз. б) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що підлягає відшкодуванню в серпні 2023 року в розмірі 68787733 грн. Зафіксовано порушення п. «б» п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, у підприємства відсутнє право на бюджетне відшкодування за серпень 2023 року на суму 74745559 грн. Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є те, що під час податкової перевірки позивача не підтверджено реальний характер здійснюваної господарської діяльності, що свідчить про протиправне формування податкового кредиту за наслідками такої діяльності, не підтверджено реальність отримання товарів та послуг від: ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Торговий дім «Александр», ТОВ «Шиноман», ТОВ «Ойл Груп», ТОВ НВП «Укртрейд», ТОВ «Радос СВ», ТОВ «Науково виробниче підприємство «Індустріал», ТОВ «РТК-Лідер», ТОВ «Комета НВП», ТОВ «Технолоджікал Системс», ТОВ «ПО ЦЕМ», ТОВ «Схід-Технотканина», ТОВ «Кривбаспідшипник», ТОВ «Молоток», ТОВ «Скарб-99», ТОВ «Флагман-Груп», ТОВ «АДФ Дніпро», ТОВ «Армаг», ТОВ «Кольорметпрокат», ТОВ «Мін-Ра», ТОВ «Торговий дім «МСК», ТОВ «Форнас Груп», ТОВ «Стандарт-Днепр», ПАТ «Морський регістр судноплавства в Україні», Науково-виробничою та комерційною фірмою «Лакс», ТОВ «Пром-Океан». Також висновки акту обґрунтовані тим, що під час перевірки встановлено, що ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року у рядку 10.1 (колонка Б) задекларовано взаємовідносини з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення», ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» на адресу ПрАТ «Сентравіс Продакшн Юкрейн» було виписано податкові накладні у квітні 2023 року на суму ПДВ 16627410,87 грн, травні 2023 року на суму ПДВ 6900472,23 грн, ПрАТ «Сентравіс Продакшн Юкрейн» включено до податкового кредиту серпня 2023 року, та відображені в Додатку 1 декларації з ПДВ за серпень 2023 року, шляхом подання уточнюючого розрахунку від 20.10.2023 № 9278729155. До податкового кредиту серпня 2023 року віднесено суму ПДВ - 316339,89 грн, яка відображена в Додатку 1 декларації з ПДВ за серпень 2023 року, шляхом подання уточнюючого розрахунку від 20.10.2023 № 9278729155. В ході проведеного аналізу Єдиного реєстру податкових накладних та АІС «Податковий Блок» встановлено ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» не є виробником реалізованого товару, в свою чергу підприємство придбає товар у виробника ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна». ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» (код за ЄДРПОУ 31760880) знаходиться на обліку ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. Нікопольська ДПІ. Вид діяльності - 25.73-виробництво iнструментiв, чисельність - 203 особи, основні засоби - 60698 тис.грн. Акціонерним власником з часткою 25 % є ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН», тобто підприємство має прямий вирішальний вплив на ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення», та як безпосереднє володіння часткою у розмірі не менше 25 %, дає змогу мати прямий вирішальний вплив. ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» маючи вплив на ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» задіяв підприємство в схемі придбання прудків у ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна». Фактичний отримувач грошових коштів за поставлені ТМЦ є ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна».
Не погодившись з висновками вказаного акта перевірки, ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» подало до СМУ ДПС по роботі з ВПП заперечення. Листом від 29.11.2023 № 6423/6/32-00-07-06-04 СМУ ДПС по роботі з ВПП повідомило про відхилення заперечень на акт перевірки та залишення висновків акту без змін.
На підставі акта перевірки №1128/32-00-07-06-14/30926946 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 30.11.2023 року: №000/1047/32-00-07-06-19 , яким ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» зменшено суму бюджетного відшкодування на 21318,00 грн за податковою декларацією за серпень 2023 року, застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 10659,00 грн; № 000/1048/32-00-07-06-19, яким ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» зменшено суму від'ємного значення суми податку на додану вартість 91281397,00 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» було укладено договори щодо отримання товарів, послуг та робіт з ФОП ОСОБА_1 , Науково-виробнича та комерційна фірма «Лакс», ТОВ «Торговий Дім «Александр», ТОВ «Шиноман», ТОВ «Ойл Груп», ТОВ НВП «Укртрейд», ТОВ «Радос СВ», ТОВ «Наукове виробниче підприємство «Індустріал», ТОВ «РТК-Лідер», ТОВ «Комета НВП», ТОВ «Технолоджікал Системс», ТОВ «ВО ЦЕМ», ТОВ «Схід-Технотканина», ТОВ «Кривбаспідшипник», ТОВ «Молоток», ТОВ «Скарб-99», ТОВ «Пром-Океан», ТОВ «Флагман-Груп», ТОВ «АДФ Дніпро», ТОВ «Армаг», ТОВ «Кольорметпрокат», ТОВ «Мін-Ра», ТОВ «Торговий Дім «МСК», ПАТ «Морський регістр судноплавства України», ТОВ «Форнас Груп», ТОВ «Стандарт-Днепр».
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про реальність господарських операцій позивача з вказаними контрагентами, обґрунтовуючи зазначене наявністю в матеріалах справи відповідних первинних документів, а саме: договорів, видаткових та податкових, накладних, окремих сертифікатів походження товару, платіжних інструкцій.
7. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 та пункт 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах Верховного Суду: від 05.05.2023 у справі № 1340/5998/18, від 12.03.2021 у справі № 200/6316/19-а, від 30.06.2021 у справі № 804/1267/16, від 20.06.2024 у справі № 160/9057/23, від 11.08.2025 у справі № 160/20154/23, від 21.10.2024 у справі № 280/712/23, зокрема, що реальність господарської операції, економічний зміст, відповідність контрагента критеріям належного суб'єкта господарювання та достовірність первинних документів є визначальними умовами виникнення права на податковий кредит та бюджетне відшкодування.
Відповідач зазначає, що контролюючим органом під час перевірки було встановлено, що господарські операції ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» з його контрагентами (ФОП ОСОБА_1 , ТОВ НВКФ «Лакс», ТОВ «ТД «Александр», ТОВ «ШИНОМАН», ТОВ «ОЙЛ ГРУП», ТОВ НВП «Укртрейд», ТОВ «РАДОС СВ», ТОВ НВП «Індустріал», ТОВ «РТК-Лідер», ТОВ «Комета НВП», ТОВ «Технолоджікал Системс», ТОВ «ВО «ЦЕМ», ТОВ «Схід-Технотканина», ТОВ «Кривбаспідшипник», ПП «Молоток» та інші) не підтверджуються реальним виконанням. Так, контролюючим органом встановлено обриви ланцюгів постачання, відсутність документально підтвердженого походження товарів, неможливість фактичного руху активів, відсутність трудових ресурсів, матеріально-технічної бази, складських приміщень та транспорту у контрагентів, а значна частина вказаних контрагентів фігурує у кримінальних провадженнях, пов'язаних із ухиленням від сплати податків та схемним формуванням податкового кредиту. Водночас, незважаючи на ці встановлені контролюючим органом в ході проведення перевірки обставини, суди попередніх інстанцій не навели жодної мотивованої оцінки доказам та доводам відповідача щодо таких обставин та фактично прирівняли наявність первинних документів до доведення фактичного виконання операцій.
Крім того, відповідач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій не надали жодної оцінки та не дослідили економічний зміст операцій між ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення». Також, суди першої та апеляційної інстанцій в контексті спірних правовідносин не врахували положень Указу Президента України від 12 травня 2023 року №279/2023, яким введено в дію рішення РНБО рішення національної безпеки і оборони України від 12.05.2023 «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 №187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації» з урахуванням встановленого факту наявності серед бенефіціарів контрагентів підсанкційних осіб, у зв'язку з чим відповідач дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування за серпень 2023 року.
Відповідач також звертає увагу, що згідно відомостей з ЄРПН податкові накладні за спірними операціями були складені лише за першою подією (перерахування коштів/отримання ТМЦ) та які відбулися після запровадження санкцій, що також залишилось без жодної оцінки судів попередніх інстанцій.
8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
11. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
13. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги, дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення, зокрема, зазначаючи про реальний характер господарських операцій позивача з його контрагентами (щодо придбання (постачання) товарів, отримання послуг та виконаних робіт), а також, що всі первинні документи, надані позивачем, відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», містять відомості про господарські операції та підтверджують її здійснення, у зв'язку з чим у судів були відсутні підстави вважати, що спірні господарські операції є непідтвердженими. Також, суди зазначили, що відповідачем не підтверджено обставин, які мають наслідком відсутність права ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» на отримання заявленого до бюджетного відшкодування ПДВ за операціями з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення».
14. Суд зазначає про передчасність таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
15. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За визначенням, наведеними у підпунктах 14.1.36 та 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України: господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Так, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Згідно з положеннями пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У відповідності до положень пункту 200.1-200.4 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, перераховує суми податку до бюджету.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
З аналізу вказаних положень податкового законодавства вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
Положеннями статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно з положеннями частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Встановлюючи правило щодо обов'язкового документального підтвердження формування об'єктів оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість, а також сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Аналіз вказаних правових норм свідчить, що платник податку формує об'єкт оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість та податковий кредит за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Тобто, визначальною має бути подія, підтверджена документально, а не формальне складення документів про таку подію, що цілком узгоджується з доктриною реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Зазначена правова позиція є послідовною та неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа № 460/2315/19), від 19 жовтня 2023 року (справа № 420/18874/22), від 09 листопада 2023 року (справа № 480/1162/22).
Крім того, слід враховувати, що згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності. Хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб'єктом господарювання своїх обов'язків, взятих на себе зобов'язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки.
З урахуванням наведеного, Суд зазначає, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум отриманих доходів, понесених витрат, є підставною для врахування та відображення таких при формуванні об'єктів оподаткування та формування податкового кредиту якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі, або недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Суд зазначає, що у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанцій не було надано належної оцінки доводам та доказам відповідача, що в результаті проведеної перевірки позивача встановлено не підтвердження позивачем реальності спірних господарських операцій з вказаними контрагентами, оскільки фактичний зміст таких операцій зводився до формування позивачем активу за рахунок надходження товарів, робіт, послуг з джерела, що не відповідає документально оформленому, з його легалізацією за рахунок використання документів сумнівних контрагентів, які фактично не могли і не здійснювали постачання товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), що підтверджується відсутністю у таких контрагентів (так і по ланцюгу постачання товарів) доказів (документального підтвердження походження товарів та фактичної можливості здійснення таких операцій) придбання спірних товарів (контролюючим органом встановлено обриви ланцюгів постачання, неможливість фактичного руху активів), трудових ресурсів, матеріально-технічної бази, складських приміщень та транспорту, тощо.
В частині зазначених доводів контролюючого органу (зазначених відповідачем у вказаному акті перевірки) суди попередніх інстанцій підійшли формально до їх оцінки, лише зазначивши в оскаржуваних рішеннях, що первинні документи містять інформацію необхідну для обліку операцій, а матеріали справи не містять доказів того, що договори, які були укладені між позивачем та його контрагентами щодо постачання товарів, надання послуг - визнані судом недійсними або розірвані з ініціативи сторін, без надання аналізу та належної оцінки таким господарським операціям.
Таким чином, Суд зазначає, що судами не було надано належної оцінки суті та характеру господарських відносин позивача з вказаними контрагентами, а також вказаним доводам та доказам контролюючого органу.
16. Щодо доводів контролюючого органу про безпідставність висновків судів першої та апеляційної інстанцій, що відповідачем не підтверджено обставин, які мають наслідком відсутність права ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» на отримання заявленого до бюджетного відшкодування ПДВ за операціями з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення», Суд зазначає наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено, що контролюючим органом у вказаному акті перевірки зазначено про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування по декларації з ПДВ по операціям з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» за період серпень 2023 року та по операціям із ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» (акціонерним власником якого з часткою 25% акцій є ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН», тобто, позивач, як акціонерний власник, який має прямий вирішальний вплив на ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» задіяв зазначене підприємство в схемі придбання прудків у ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна»; фактичний отримувач грошових коштів за поставлені ТМЦ є ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна»). Контролюючий орган обґрунтовує таку відмову, зокрема, наявністю кримінального провадження № 62021000000000146 та Постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв'язку з військовою агресією російської федерації» та зазначає, що кінцевим, бенефіціарним власником акцій ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» є громадяни Російської Федерації.
Так, у Постанові Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв'язку з військовою агресією російської федерації» зазначено, що:
1. Для забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави України у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації установити до прийняття та набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов'язаних з державою-агресором, мораторій (заборону) на:
1) виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов'язань, кредиторами (стягувачами) за якими є Російська Федерація або такі особи (далі - особи, пов'язані з державою-агресором): громадяни Російської Федерації, крім тих, що проживають на території України на законних підставах; юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства Російської Федерації; юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації; юридичні особи, утворені відповідно до законодавства іноземної держави, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, яких є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації, - у випадку виконання зобов'язань перед ними за рахунок коштів, передбачених у державному бюджеті.
Зазначене обмеження не застосовується до юридичних осіб, утворених та зареєстрованих відповідно до законодавства України: які є банками або за рахунками яких на підставі нормативно-правових актів або рішень Національного банку дозволяється здійснення обслуговуючими банками видаткових операцій; визначених розпорядженням Національного центру оперативно-технічного управління мережами телекомунікацій, прийнятим відповідно до Порядку оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 червня 2004 р. № 812 «Деякі питання оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану» (Офіційний вісник України, 2004 р., № 26, ст. 1696); щодо яких за поданням міністерства, іншого державного органу у зв'язку з провадженням такими юридичними особами діяльності, необхідної для забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації проти України або подолання її наслідків, Кабінетом Міністрів України прийнято рішення про тимчасове управління державою відповідними акціями, корпоративними правами або іншими правами участі (контролю), що належать Російській Федерації або особі, пов'язаній з державою-агресором;
2) відчуження, передачу в заставу, будь-які інші дії, які мають чи можуть мати наслідком відчуження нерухомого майна, цінних паперів, корпоративних прав, транспортних засобів, повітряних та морських суден, суден внутрішнього плавання Російською Федерацією або особами, пов'язаними з державою-агресором, крім: безоплатного відчуження/передачі на користь держави Україна; задоволення вимог Національного банку за наданими кредитами рефінансування з підтримки ліквідності банків;
3) відчуження, передачу в заставу, будь-які інші дії, які мають чи можуть мати наслідком відчуження нерухомого майна, цінних паперів, корпоративних прав, транспортних засобів, повітряних та морських суден, суден внутрішнього плавання на користь осіб, пов'язаних з державою-агресором, або Російської Федерації, крім набуття ними права власності на такі об'єкти на підставі рішення суду або свідоцтва про право на спадщину.
2. Установити, що:
1) правочини (у тому числі довіреності), укладені з порушенням мораторію, визначеного пунктом 1 цієї постанови, у тому числі якщо ними передбачається відповідне відчуження у майбутньому, є нікчемними;
2) нотаріальне посвідчення правочинів, що порушують мораторій, визначений пунктом 1 цієї постанови, забороняється. Державна реєстрація або інше визнання державними органами, органами місцевого самоврядування, їх посадовими особами, державними реєстраторами юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, державними реєстраторами речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, особами, які надають публічні (адміністративні) послуги, правочинів, укладених з порушенням мораторію, визначеного пунктом 1 цієї постанови, забороняється.
3. Ця постанова набирає чинності з дня її опублікування та діє до набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов'язаних з державою-агресором, але не більше одного місяця з дня припинення чи скасування воєнного стану.
Указом Президента України від 12.05.2023 № 279/2023 введено в дію рішення РНБО України «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)» від 12.05.2023, яким, зокрема, застосовано персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) до відповідних фізичних осіб (згідно з додатком 1 до вказаного рішення).
Так, за змістом пункту 8 додатку 1 до вказаного рішення РНБО України від 12.05.2023, вбачається наявність у Наталії Селіванової (окрім громадянства Французької Республіки) громадянства Російської Федерації.
У справі, що розглядається, в контексті спірних правовідносин судом першої інстанції лише зазначено, що відповідно до інформації Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань кінцевим беніфіціарним власником ПрАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» є Наталія Селіванова, Франція. Належність вказаної особи до громадянства Франції підтверджується долученою до матеріалів справи копією паспорту. При цьому, судом першої інстанції не надавалось жодної оцінки вказаним доводам відповідача з урахуванням зазначеного Указу Президента України від 12.05.2023 № 279/2023, яким введено в дію рішення РНБО України «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)» від 12.05.2023.
Вказані обставини були залишені без належної оцінки і судом апеляційної інстанції, який щодо спірних правовідносин лише зазначив, що відповідачем не підтверджено обставин, які мають наслідком відсутність права ПрАТ «Сентравіс Продакшн Юкрейн» на отримання заявленого до бюджетного відшкодування ПДВ за операціями з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та з ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення». Будь-якої оцінки, аналізу чи дослідження судом апеляційної інстанції договірних відносин ПрАТ «СЕНТРАВІС ПРОДАКШН ЮКРЕЙН» з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції не містить.
При цьому, судами попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях зазначено, що судами враховано правові позиції Верховного Суду висловлені у постанові від 05 травня 2025 року у справі № 160/4145/23.
Суд звертає увагу, що в контексті спірних правовідносин щодо наявності / відсутності у позивача права на бюджетне відшкодування по декларації з ПДВ по операціям з ПрАТ «Електрометалургійний Завод «Дніпроспецсталь» ім. А.М. Кузьміна» та по операціям із ПрАТ «Нікопольський завод технологічного оснащення» слід враховувати, що у вказаній постанові Верховний Суд дійшов висновку про правомірність неврахування судами першої та апеляційної інстанцій Указу Президента України № 279/2023 від 12 травня 2023 року, яким введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 12 травня 2023 року «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», яким затверджено список осіб, до яких застосовано санкції, оскільки на час виникнення спірних правовідносин та прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вказаний Указ був відсутній, тоді як у справі, що розглядається такі виникли, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті вже після прийняття Указу Президента України № 279/2023 від 12 травня 2023 року. Зазначене також залишилось без належної оцінки судів попередніх інстанцій.
17. Таким чином, Суд зазначає, що у справі, що розглядається, в контексті спірних правовідносин суди першої та апеляційної інстанцій не встановили усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, а також не надали належної оцінки доказам та доводам контролюючого органу щодо не підтвердження господарських операцій позивача з вказаними контрагентами належними первинними документами, що позбавляє суд касаційної інстанції можливості здійснити касаційний перегляд справи із прийняттям остаточного судового рішення, яке б вирішило спір між сторонами, і реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував, що для виконання завдань адміністративного судочинства впроваджено принцип офіційного з'ясування всіх обставин у справі, який полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об'єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з'ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.
Положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
18. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м'якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
19. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов'язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
20. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України).
Для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно дослідити докази, надати належну правову оцінку як кожному окремому доказу та сукупності доказів, які міститься в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
21. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.
22. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
23. За правилами частин другої та четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу; або; 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі № 160/33846/23 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіІ.Я.Олендер Р.Ф. Ханова І.А. Гончарова