27 березня 2026 року
м. Київ
справа № 826/15732/17
адміністративне провадження № К/9901/59383/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Текс Україна»
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.05.2018 (суддя: Шейко Т.І.)
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2018 (судді: Костюк Л.О., Бужак Н.П., Шелест С.Б.)
у справі № 826/15732/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Текс Україна»
до Головного управління ДФС у м. Києві
про скасування податкового повідомлення-рішення,-
У грудні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Текс Україна» (далі - позивач, ТОВ «Текс Україна») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС у м. Києві, податковий/контролюючий орган), в якому просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.08.2017 № 0005591402.
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки відповідачем проведена позапланова перевірка за відсутності передбачених ст. 78 Податкового кодексу України підстав. Крім того, за переконанням позивача, процесуальні порушення при призначенні та проведенні податкової перевірки є підставою для скасування її результатів.
Більш того, інспектори при проведенні перевірки, на порушення приписів наказу від 07.07.2017 № 6160, вийшли за межі передбаченого наказом періоду, в зв'язку з чим було перевірено взаємовідносини не тільки за січень 2017 року, а й за лютий 2017 року та перевірено дотримання законодавства по взаємовідносинах не лише з ТОВ «Медіейшн Компані», а й з ТОВ «Гефест Фінанс», ТОВ «Бізнес Трейд ЛТД». Під час укладання господарських договорів з ТОВ «Медіейшн Компані», господарські операції з якими мали реальний характер, що підтверджується первинними документами.
Щодо наявності кримінального провадження № 32016100060000117 від 27.06.2016, яким встановлено, що ТОВ «Медіейшн Компані» зареєстровано за винагороду, без мети ведення господарської діяльності, то позивач зауважив, що з урахуванням презумпції невинуватості, наявність кримінального провадження за відсутності вироку у справі не може свідчити про будь-які порушення з боку ТОВ «Медіейшн Компані» чинного законодавства, а відтак зважаючи на відсутність судових рішень, на відсутність у контролюючого органу повноважень для визначення договорів недійсними, на відсутність доказів недійсності укладених правочинів, позивач вважає посилання податкового органу на фіктивність здійсненої ТОВ «Текс Україна» господарської діяльності безпідставними.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2018, у задоволені позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що відповідач, встановлюючи в акті перевірки від 24.07.2017 № 276/26-15-14-02-03/34538332 порушення позивачем вимог податкового законодавства та застосовуючи до позивача податковим повідомленням-рішенням від 17.08.2017 № 0005591402 про донарахування 202333 грн. податку на додану вартість та застосування штрафних санкцій 50583 грн. санкції, вказав, що за умовами Договору від 03.01.2017 № 01/03 Виконавець зобов'язувався надати платні послуги з обробки та доставки кореспонденції Замовника зі складу Замовника, в той час, як до перевірки не надано було жодного документа про наявність складських приміщень у Замовника, що не спростовано позивачем.
Крім того, відповідно до п. 1.2 Договору від 03.01.2017 № 01/03 Виконавець зобов'язаний надати послуги власними силами Виконавця або шляхом залучення третіх осіб - виконавців на розсуд Виконавця. Проте, на ТОВ «Медіейшн Компані» відповідно з поданою податковою звітністю за перевіряємий період не працювала жодна особа і будь-яких інших працівників за цивільно-правовими угодами до виконання вищеназначених послуг залучено не було.
Також, відповідно до наданих первинних документів на виконання укладеної угоди про заміну сторони у Договорі №01/03 від 03.01.2017 з ТОВ «Гефест Фінанс Компані» (угода від 25.01.2017, відповідно до якої ТОВ «Гефест Фінанс Компані» бере на себе повністю зобов'язання по договору № 01/03 від 03.01.2017), акти виконаних робіт та рахунки від 25.01.2017 та від 27.01.2017 і податкові накладні підписані ТОВ «Медіейшн Компані», яке з 25.01.2017 вже не могло бути виконавцем робіт/послуг.
Крім того, суди також зазначили, що ТОВ «Текс Україна» укладено трьохсторонній договір про зміну сторони у Договорі № 01/03 від 03.01.2017 з ТОВ «Медіейшн Компані» (Виконавець 1) та ТОВ «Бізнес Трейд ЛТД» (ТОВ «Непереможна Бізнес Імперія») (Виконавець 2) від 07.02.2017 бн, згідно з умовами якого Виконавець 1 зі згоди Замовника передає, а Виконавець 2 приймає на себе всі права, зобов'язання та відповідальність Виконавця 1 згідно з Договором № 01/03 від 03.01.2017, укладеного між Замовником та Виконавцем 1. В той же час, ТОВ «Медіейшн Компані» з 25.01.2017 вже не є учасником договірних відносин по Договору №01/03 від 03.01.2017 в зв'язку з укладенням угоди від 25.01.2017, відповідно до якої ТОВ «Гефест Фінанс Компані» бере на себе повністю зобов'язання виконавця по договору №01/03 від 03.01.2017.
Суди також звернули увагу, що Головним управлінням ДФС у м. Києві отримано протокол допиту громадянина ОСОБА_1 , який є директором, головним бухгалтером та засновником ТОВ «Медіейшн Компані», в рамках кримінального провадження № 32016100060000117 від 27.09.2016, згідно з яким встановлено, що ТОВ «Медіейшн Компані» зареєстровано за винагороду, без мети ведення господарської діяльності, тоді як Верховний Суд України у своїх рішеннях, зокрема у справі № К/826/15034/14 від 01.12.2015, № 21-2430а16 від 22.11.2016, Верховний Суд у справі К/9901/1478/18 від 16.01.2018, неодноразово зазначав, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Суди зазначили, що допитаний в судовому засіданні в якості свідка ОСОБА_1 зазначив, що не пам'ятає чи підписував які документи, однак підтвердив відсутність наміру та мети ведення будь-якої господарської діяльності.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.
В доводах касаційної скарги скаржник зазначив, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з'ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
Додає, що суди попередніх інстанцій стверджуючи про відсутність матеріально-технічної бази у контрагента позивача, посилалися лише на інформацію, зазначену податковим органом в акті перевірки, однак жодних доказів наведеного матеріали справи не містять.
При цьому, податковим органом також не було проведено перевірки ТОВ «Медіейшн Компані», не було вивчено первинну документацію даного контрагента, з огляду на що посилання на відсутність можливості у ТОВ «Медіейшн Компані» надати послуги позивачу є лише припущенням, яке не підтверджене у передбаченому КАС України порядку.
Щодо посилання на відсутність матеріально-технічної бази у контрагента, то позивач посилаючись на позицію Вищого адміністративного суду України від 24.05.2017 по справі № К/800/24191/16, зазначив, що відсутність у постачальника необхідних ресурсів для здійснення продажу товарів та здійснення робіт та послуг не є доказом нереальності операцій, оскільки специфіка підприємницької діяльності полягає у тому, що підприємство не завжди має у власності задекларовану значну кількість працівників, наявність основних засобів та транспорт для виконання взятих на себе зобов'язань, звичаями ділового обороту визначені й інші можливості залучення ресурсів для поставки товарів/робіт/послуг, як-от на підставі цивільно-правових договорів.
Позивач також зауважує, що суд апеляційної інстанції не взяв до уваги висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, в якій суд зазначив, що контролюючим органом всупереч вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів поставки, укладених з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними.
Крім іншого позивач звертає увагу на те, що суд першої інстанції зазначив, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Однак чинним законодавством України встановлено, що особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.
Додає, що під час перевірки вироку у кримінальній справі, на який посилається відповідач, не існувало. Тобто, не існувало судового рішення, яким би було встановлено фіктивний статус ТОВ «Медіешен Компані». Тоді як за приписами ст. 71 КАС України суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не було покладено в основу оскаржуваного рішення.
Відтак, посилання податкового органу на наявність вироку стосовно директора TQB «Медіейшен Компані» не може вважатися належним та допустимим доказом в розумінні КАС України. При цьому, у вказаному вироку не було надано правової оцінки господарським операціям між ТОВ «Текс Україна» та ТОВ «Медіешен Компані», натомість, судами першої та апеляційної інстанції наведені відносини також належним чином досліджені не були.
Позивач також пояснює, що суди зазначили, що до перевірки не було надано жодного документа про наявність складських приміщень у Замовника, що не спростовано позивачем, однак, за словами позивача, таке твердження спростовується актом перевірки, на підставі якого відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення, оскільки в акті перевірки, зокрема на 2 сторінці податковим органом зазначено, що перевіркою встановлено, що фактично ТОВ «Текс Україна» знаходиться за адресою: 04074, м. Київ, вул. Бережанська, 9; Договір оренди від 21.03.2016 № 225/16, укладений з ТОВ «Інвест- Менеджмент Корпорейшн». Площа 60 кв.м., адреса: 04074, м. Київ, вул. Бережапнська, 9. Складські приміщення: Договір оренди від 01.01.2017 № 7/5-24, укладений з ПрАТ «УКРРИБА». Площа 229 кв.м., адреса: 03151, м. Київ. Повітрофлотський проспект, 66. Договір орендми від 27.06.2013 б/н укладений з ФО ОСОБА_2 . Площа 285 кв.м., адреса: АДРЕСА_1 .
Позивач також звертає увагу на порушення судом апеляційної інстанції ст. 35 КАС України, оскільки постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2018 у справі № 826/15732/17 ухвалена суддями, які не входили до складу колегії, що розглядала справу. Пояснює, що ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2018 відкрито апеляційне провадження у справі № 826/15732/17 у складі судді-доповідача Костюк Л.О. та суддів Бужак Н.П., Троян Н.М., однак оскаржувана постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2018 підписана колегією суддів: Костюк Л.О., Бужак Н.П., Шелест С.Б. без жодних ухвал про зміну складу суду.
Додає, що ухвала Київського апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження від 20.06.2018 у справі № 826/15732/17 та про призначення справи до розгляду від 20.06.2018 підписані суддями Костюк Л.О., Бужак Н.П. та Троян Н.М., яку згідно звіту автоматизованого розподілу від 16.07.2018 було відведено у зв'язку з відпусткою.
Підсумовуючи викладене позивач просить задовольнити касаційну скаргу.
Податковий орган надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому просить таку скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій без змін, наголосивши на їх правомірності.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, пояснення, викладені у відзиві на касаційну скаргу, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, Товариство з обмеженою відповідальністю «Текс Україна» перебуває на податковому обліку у ДПІ в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві. Основним видом економічної діяльності є 53.20 Інша поштова та кур'єрська діяльність.
02.06.2017 Головним управлінням ДФС у м. Києві на адресу позивача направлено лист «Про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень)», в якому позивачу пропонувалось надати документи по взаємовідносинах із ТОВ «Медіейшн Компані» за січень 2017 року (т. 1 а.с. 31-33).
У відповідь на вказаний запит Головного управління ДФС у м. Києві Товариство з обмеженою відповідальністю «Текс Україна» листом за вих. № 54 від 12.06.2017 (т. 1 а.с. 34-36) повідомило, що ТОВ «Текс Україна» позбавлене можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження у зв'язку з тим, що запит складено з порушенням вимог, передбачених п. 3 ст. 73 Податкового кодексу України.
Враховуючи зазначене, у зв'язку з ненаданням документального підтвердження господарських операцій на письмовий запит контролюючого органу від 02.06.2017 року №15021/10/26-15-14-02-03, Головним управлінням ДФС у м. Києві, відповідно до вимог п/п. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, видано наказ № 6160 від 07.07.2017 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Текс Україна» (код 34538332)» (т. 1 а.с. 37).
На підставі вказаного наказу контролюючим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Текс Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах із ТОВ «Медіейшн Компані» за період з 01.01.2017 по 31.01.2017, про що складено акт перевірки від 24.07.2017 № 276/26-15-14-02-03/34538332 (т. 1 а.с. 38-49), яким встановлено порушення позивачем вимог п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 202333 грн., в т ч. по періодах: січень 2017 року - 202333 грн.
На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.08.2017 № 0005591402, яким позивачу донараховано 202333 грн. податку на додану вартість та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50583 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Приписами п/п. 14.1.181. п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п. 185.1. ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Положеннями п. 186.1. ст. 186 ПК України передбачено, що місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах «б» і «в» цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).
Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
В контексті викладених норм права судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Текс Україна» (Замовник) у періоді, що перевірявся, мало взаємовідносини з ТОВ «Медіейшн Компані» (Виконавець), на підставі договору від 03.01.2017 № 01/03 про надання платних послуг з обробки та доставки кореспонденції (т. 1 па.с. 68-71).
Відповідно до п. 1.1 вказаного Договору Виконавець зобов'язується надати платні послуги з обробки та доставки кореспонденції Замовника зі складу Замовника.
Відповідно до п. 1.2 Договору від 03.01.2017 № 01/03 Виконавець зобов'язаний надати послуги власними силами Виконавця або шляхом залучення третіх осіб - виконавців на розсуд Виконавця.
На підставі даного договору були складені акти здачі-приймання наданих послуг, рахунки-фактури, податкові накладні (перелік яких наведено в акті перевірки).
ТОВ «Текс Україна» укладено трьохсторонню угоду від 25.01.2017 б/н про зміну сторони у договорі № 01/03 від 03.01.2017 з ТОВ «Медіейшн Компані» (Виконавець 1) та ТОВ «Гефест Фінанс Компані» (Виконавець 2), згідно з умовами якого Виконавець 1 зі згоди Замовника передає, а Виконавець 2 приймає на себе всі права, зобов'язання та відповідальність Виконавця 1 згідно з Договором № 01/03 від 03.01.2017, укладеного між Замовником та Виконавцем 1 (т. 1 а.с. 78).
Разом з тим, відмовляючи у задоволені позовних вимог, суди виходили з того, що відповідач, в акті перевірки від 24.07.2017 № 276/26-15-14-02-03/34538332, вказав, зокрема на те, що за умовами Договору від 03.01.2017 №01/03 Виконавець зобов'язувався надати платні послуги з обробки та доставки кореспонденції Замовника зі складу Замовника, в той час, як до перевірки не надано було жодного документа про наявність складських приміщень у Замовника, а відтак суди зазначили, що дана обставина не спростована позивачем.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій не звернута увага, а відтак не перевірено та не надано жодної оцінки, що в тому ж акті перевірки, розділ 2 акту перевірки (сторінка 2 акту перевірки) податковий орган зазначає, що перевіркою встановлено, що фактично ТОВ «Текс Україна» знаходиться за адресою: 04074, м. Київ, вул. Бережанська, 9; Договір оренди від 21.03.2016 № 225/16, укладений з ТОВ «Інвест- Менеджмент Корпорейшн». Площа 60 кв.м., адреса: 04074, м. Київ, вул. Бережапнська, 9. Складські приміщення: Договір оренди від 01.01.2017 № 7/5-24, укладений з ПрАТ «УКРРИБА». Площа 229 кв.м., адреса: 03151, м. Київ. Повітрофлотський проспект, 66. Договір оренди від 27.06.2013 б/н укладений з ФО ОСОБА_2 . Площа 285 кв.м., адреса: АДРЕСА_1 .
Тобто, під час перевірки податковим органом встановлено наявність у позивача складських приміщень, про що містяться посилання на договори оренди, однак зазначено про ненадання жодного документу про наявність таких складських приміщень, що свідчить про взаємовиключні твердження податкового органу, викладені в одному документів (акті перевірки), оцінку відносно чого судами попередніх інстанцій надано не було.
Більш того, у запереченнях на акт перевірки від 02.08.2017 № 52 (а.с. 56-62), зокрема, 4 абзац заперечень (т. 1 а.с. 58) позивачем була звернута увага податкового органу, на те, що у позивача, на праві приватної власності, перебувають складські приміщення на підставі договорів оренди, а саме: Договір оренди від 01.01.2017 № 7/5-24, укладений з ПрАТ «УКРРИБА». Площа 229 кв.м., адреса: 03151, м. Київ. Повітрофлотський проспект, 66. Договір оренди від 27.06.2013 б/н укладений з ФО ОСОБА_2 . Площа 285 кв.м., адреса: АДРЕСА_1 , які головним державним ревізором-інспектором були досліджені під час перевірки та зазначені на 2 аркуші акту, що не спростовано відповідачем та не було звернуто увагу судами попередніх інстанцій.
Ухвалюючи судові рішення, суди також зазначили, що Головним управлінням ДФС у м. Києві отримано протокол допиту громадянина ОСОБА_1 , який являється директором, головним бухгалтером та засновником ТОВ «Медіейшн Компані», в рамках кримінального провадження № 32016100060000117 від 27.09.2016, згідно з яким встановлено, що ТОВ «Медіейшн Компані» зареєстровано за винагороду, без мети ведення господарської діяльності, тоді як Верховний Суд України у своїх рішеннях , зокрема у справі № К/826/15034/14 від 01.12.2015, № 21-2430а16 від 22.11.2016, Верховний Суд у справі К/9901/1478/18 від 16.01.2018, неодноразово зазначав, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Разом з тим, надаючи оцінку спірним правовідносинам, Суд враховує правову позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, якою остання відступила від висновку Верховного Суду України у постанові від 01.12.2015 у справі № 826/15034/17 (№ 21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв'язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
При цьому, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов'язків певного суб'єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.
Велика Палата Верховного Суду виснувала, що суб'єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб'єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».
Більш того, у названій постанові Велика Палата Верховного Суду, досліджуючи аспект засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента), зауважила на тому, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов'язків пов'язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб'єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку. Разом з тим, Великою Палатою Верховного Суду зауважено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показах, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
У наведеній постанові Великою Палатою Верховного Суду зроблено висновок, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв'язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв'язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Так, в матеріалах справи міститься вирок Печерського районного суду м. Києва від 12.06.2018 у справі № 757/3074/18-к (т. 1 а.с. 189-193), долучений податковим органом до відзиву на апеляційну скаргу на стадії апеляційного розгляду.
Однак, судом апеляційної інстанції не досліджено, чи встановив суд кримінальної юрисдикції в межах такого вироку, конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності контрагента з позивачем в межах спірного договору.
Крім того, суди також не дослідили первинні документи на предмет реальності виконання господарських операцій між позивачем та його контрагентом, зважаючи на наявність в матеріалах справи, зокрема, реєстрів приймання-передачі (т. 1 а.с. 85-100), оцінку яким судами не надано, судами не з'ясовано, яким чином згідно вказаних регістрів здійснювалася доставка у міста України вантажу (реклами, документів, вантажу), а відтак не перевірено чи були наявні у контрагента позивача, станом на момент вчинення господарської операції з позивачем, технічний персонал, трудові ресурси, транспортні засоби, а також інші основні засоби для виконання покладених на контрагента, як Виконавця позивачем, як Замовником за договором обов'язків, або контрагентом - ТОВ «Медіейшн Компані», задля виконання умов Договору від 03.01.2017 № 01/03, залучалися треті особи як-то передбачено п. 1.2 Договору від 03.01.2017 № 01/03.
Суди також у повній мірі не дослідили господарську діяльність позивача та не з'ясували, на виконання яких саме вимог (договорів, угод, тощо) позивачем, у перевіряємий період (01.01.2017 по 25.01.2017) здійснювалася через контрагента - ТОВ «Медіейшн Компані», доставка по регіонам України, перелік яких наведений у реєстрах приймання-передачі реклами, документів, вантажу, тощо.
Колегія суддів також зауважує, що поза увагою судами попередніх інстанцій залишилось те, що в акті перевірки податковий орган не ставить під сумнів достовірність даних, які містяться в первинних бухгалтерських документах, а також не зазначає про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства. Також не заперечується і те, що оформлені контрагентом податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто пройшли відповідну перевірку на «ризиковість».
Разом з тим, доводи позивача, вкладені в касаційній скарзі щодо порушення судом апеляційної інстанції ст. 35 КАС України, є безпідставними, а відтак не можуть свідчити про розгляд апеляційної скарги неповноважним складом суду, оскільки відповідно до протоколу автоматизованого розподілу справи між суддями від 19.06.2018 (т. 1 а.с. 178) апеляційну скаргу було розподілено між суддями Костюк Л.О. та суддів Бужак Н.П., Троян Н.М., тоді як відповідно до розпорядження керівника апарату Київського апеляційного адміністративного суду від 16.07.2018, на підставі ст. 31 КАС України, п. 2.3.25 Положення про автоматизовану систему документообігу суду, затвердженого рішенням Ради судів України від 26.11.2010 № 30 (у редакції, рішення Ради судів України від 02.04.2015 № 25), п. 3.2.5 Засад використання автоматизованої системи документообігу у Київському апеляційного адміністративному суді, наказу Київського апеляційного адміністративного суду № 13-аг від 26.01.2016 прийнято протокол повторного автоматизованого розподілу справ між суддями, яким суддю Троян Н.М. замінено суддею Шелест С.Б., з огляду на що прийняття окремих ухвал про заміну складу суду КАС України не передбачено.
За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу позивача, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.
Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм матеріального та процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для частково задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Водночас, Суд зауважує, що відповідно до статей 1, 2 Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» ліквідовано Окружний адміністративний суд м. Києва та утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у м. Києві.
Згідно з абзацом третім пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.
Враховуючи приписи Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду», справа підлягає направленню на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Текс Україна» задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.05.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2018 у справі № 826/15732/17, скасувати.
Справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва
Cудді В.П. Юрченко
В.В. Хохуляк