31 березня 2026 р. Справа № 440/10948/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Спаскіна О.А. , Жигилія С.П. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2025, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, м. Полтава, повний текст складено 22.12.25 по справі № 440/10948/25
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі по тексту - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган), в якій просив суд:
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 15.05.2025 № 5639;
- зобов'язати Головне управління ДПС у Полтавській області виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
В обґрунтування позову зазначено про необґрунтованість та незаконність оскаржуваного рішення ГУ ДПС у Полтавській області про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку від 15.05.2025 № 5639, оскільки ФОП ОСОБА_1 не відповідає жодному з критеріїв ризиковості платника податку, а оскаржуване рішення податкового органу прийнято виключно на підставі даних інформаційних баз контролюючого органу, за відсутності належного мотивування, що не може вважатись правомірним.
Повідомив, що господарська діяльність ФОП ОСОБА_1 передбачає закупівлю бензинового та дизельного палива для можливості надання послуг вантажним автомобільним транспортом (які відповідають коду ДКПП 49.41). Водночас, товари за кодом УКТЗЕД 7324290000, 6910100000, 9403609000 (будівельні матеріали та санітарно-технічне обладнання) ФОП ОСОБА_1 закуповувалися для подальшого перепродажу на користь контрагентів-покупців, за кодом ДКПП 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. Відтак, відповідачем зроблені передчасні висновки без ретельного аналізу поданої до контролюючих органів податкової звітності, первинних документів та специфіки господарської діяльності позивача, оскільки для здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 має у власності нежитлову будівлю - магазин та вантажний автомобільний транспорт, а також має необхідну кількість кваліфікованого персоналу, що доводить постійний і реальний характер здійснення господарської діяльності позивача.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2025 по справі №440/10948/25 адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2025 №5639 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Зобов'язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3028,00 грн (три тисячі двадцять вісім гривень нуль копійок).
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, з викладенням висновків, які не відповідають обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2025 по справі № 440/10948/25 та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про прийняття оскаржуваного рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, що в силу положень статті 317 КАС України є підставою для скасування оскаржуваного рішення та прийняття нового судового рішення.
Наполягав, що в діях контролюючого органу відсутні будь-які ознаки протиправності, оскільки відносно позивача наявна податкова інформація, яка свідчить про недостатню кількість найманих працівників - 2 особи, при тому що згідно з повідомленням за формою № 20-ОПП позивач має у використанні: земельну ділянку, магазин, автомобілі - 14 од. ( в т. ч. автокран - 4 од., тягач - 9 од., самоскид), автопричіп - 9 од. Так, за квітень 2025 року кількість найманих працівників становить 2 особи (середня заробітна плата - 8000 грн), що є не співвідносним до задекларованих основних засобів. Крім того, податкова декларація про майновий стан і доходи за 2024 рік не подана при наявних показниках для декларування. За даними декларації по ПДВ за січень - грудень 2024 року обсяг реалізації на митній території України - 7206,7 тис. грн, нараховано ПДВ до сплати - 15,9 тис. грн, податкова ефективність - 0,22%, при середній по Полтавській області - 3,3%. За січень - березень 2025 р. обсяг реалізації па митній території України 2631 тис. гри, нараховано ПДВ до сплати - 64,1 тис. грн, податкова ефективність 2,436%. Ліміт в СЕЛ ПДВ станом на 12.05.2025 становить - -13229.6 тис. грн. Також, податковий кредит платника сформовано за рахунок придбання у ТОВ «МІНІМАКСІ» (39519437) будівельних матеріалів та сантехнічних виробів на загальну суму ПДВ - 346.54 тис. грн, які не властиві господарській діяльності та свідчать про накопичення залишків ТМЦ без їх подальшої реалізації.
Крім того, зазначив, що дії контролюючого органу щодо внесення інформації до електронної бази даних незалежно від джерела її отримання (чи отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи за результатами засідання комісії, яка вирішує питання реєстрації ПН/ РК в ЄРПН) мають характер службової діяльності відповідних осіб з інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органу. Відтак, використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах Державної податкової служби, або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання, здійснення податкового контролю, зокрема, віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків і є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань.
Вважав неправомірним задоволення позовної вимоги щодо виключення платника податків із переліку ризикових, так як суд в даному випадку перебирає функцію органу ДПС щодо збирання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплати коштів до бюджету.
У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти викладених в ній доводів, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване та врахувати, що оскаржуване рішення прийняте Комісією регіонального рівня не за наслідками подання ФОП ОСОБА_1 податкової накладної для реєстрації, а тому не дотримана визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі - Порядок № 1165) послідовність прийняття рішення про відповідність платника податків Критеріям ризиковості платника податку, що є самостійною підставою для його скасування.
Стверджував, що у розумінні ПК України порушення формування податкових зобов'язань, податкового кредиту, подання податкової звітності має встановлюватись контролюючим органом шляхом проведення відповідних документальних або камеральних перевірок, у той час як наведені контролюючим органом доводи не підтверджені відповідними Актами перевірок.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця 05.03.1999, видами діяльності позивача крім інших є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.
ФОП ОСОБА_1 зареєстрований платником податку на додану вартість з 01.05.2020, індивідуальний податковий номер 280330771270, що підтверджується витягом № 201617450008 з Реєстру платників податку на додану вартість.
За змістом витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2025 № 96 заступник начальника відділу моніторингу операцій та ризиків, роботи з ризиками управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Калембет Тетяна ознайомила членів комісії з результатами моніторингу поданих на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН ФОП ОСОБА_1 (2803307712), в ході якого встановлено факти, які можуть свідчити про ймовірність здійснення платником ризикових операцій. Так, ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування. Платник ПДВ з 01.05.2020 року. Основний вид діяльності - вантажний автомобільний транспорт. Згідно з повідомленням за формою № 20-ОПП має у використанні: земельну ділянку, магазин, автомобілі - 14 од (в т.ч. автокран - 4 од, тягач - 9 од, самоскид), автопричіп - 9 од. При цьому, за квітень 2025 року кількість найманих працівників становить 2 особи (середня заробітна плата - 8000 грн), що є не співвідносним до задекларованим основним засобам. Податкова декларація про майновий стан і доходи за 2024 рік не подана, при наявних показниках для декларування. За даними декларації по ПДВ за січень - грудень 2024 року обсяг реалізації на митній території України - 7206,7 тис. грн, нараховано ПДВ до сплати - 15,9 тис. грн, податкова ефективність - 0,22%, при середній по Полтавській області - 3,3%. За січень - березень 2025 р. обсяг реалізації на митній території України - 2631 тис. грн, нараховано ПДВ до сплати - 64,1 тис. грн, податкова ефективність - 2,436%. Ліміт в СЕА ПДВ станом на 12.05.2025 становить - 13229,6 тис. грн. Відповідно до відомостей ЄРПН за період з 01.01.2024 по 13.05.2025 ФОП ОСОБА_1 здійснює реалізацію транспортних послуг, послуг автокрана, піщано щебеневої суміші, щебеню, піску та ін. на загальну суму ПДВ - 2431,83 тис. грн, основними покупцями яких є: ТОВ "БУРОВА КОМПАНІЯ УКРБУРСЕРВІС" (39293714), ТОВ "АГРО ФОНД" (39137820), ТОВ "ОПЕРАТОР ГАЗОТРАНСПОРТНОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" (42795490), ТОВ "СЕРВІС ТЕХНОЛОДЖІ" (43994177). Одночасно, податковий кредит платника сформовано за рахунок придбання палива дизельного у ТОВ "ЕКОН ТРЕЙД" (38475635), ТОВ "АГРОТРЕЙДОЙЛ" (43600481), ТОВ "АГРО-ТЕХНОЛОДЖІ" (39898404), а також за рахунок придбання у ТОВ "МІНІМАКСІ" (39519437) будівельних матеріалів та сантехнічних виробів на загальну суму ПДВ 346,54 тис. грн, які не властиві господарській діяльності та свідчать про накопичення залишків ТМЦ без їх подальшої реалізації, а саме: ванна в кількості 16 шт. (7324290000 - 5 шт., 39221000 00 - 11 шт.); умивальник в кількості 48 шт. (6910100000 - 15,45 шт., 6910900000- 32,55 шт.); унітаз в кількості 66 шт. (6910100000 - 12 шт., 6910900000 - 54 шт.); дзеркало в кількості 37 шт. (9403609000 - 37 шт.); тумба під раковину в кількості 52 шт. (9403609000 - 52 шт.). За результатами обговорення доведеної інформації, члени комісії прийшли до висновку, що ФОП ОСОБА_1 відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2025 № 5639 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, визначено відповідність ФОП ОСОБА_1 пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку за кодами податкової інформації, відповідно до наказу ДПС України від 11.01.2023 № 17 "Про затвердження довідника кодів податкової інформації".
28.05.2025 ФОП ОСОБА_1 подано скаргу до ДПС України щодо скасування рішення від 15.05.2025 № 5639 Комісії ГУ про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
За результатами розгляду скарги Комісією ДПС було прийняте рішення від 05.06.2025 № 6572, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відповідність платника податку па додану вартість критеріям ризиковості платника податку без змін.
Не погодившись з рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 15.05.2025 № 5639, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2025 № 5639 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, як такого, що прийняте без дотримання вимог законодавства, необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо, оскільки таке рішення не містить будь-якої конкретики щодо суті ризиковості та вказівки на конкретну ризикову операцію та/або податкову накладну платника, в якій були зафіксовані такі операції, що не може вважатись обґрунтованим.
Суд вважав, що належним способом захисту порушеного права позивача у спірних відносинах є зобов'язання ГУ ДПС у Полтавській області виключити ФОП ОСОБА_1 з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 (далі за текстом - Порядок № 569).
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема : відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Отже, саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку № 1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банку/небанківського надавача платіжних послуг, крім рахунків у Казначействі (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з урахуванням вимог підпункту 69.1пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Кодексу.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Кодексу.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
За приписами пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що лише після подання платником податку на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування та встановлення за результатами автоматизованого моніторингу відповідність такого платнику критерію ризиковості відбувається зупинення реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування.
Разом з цим, у спірних правовідносинах прийняттю оскаржуваного рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 15.05.2025 № 5639 про відповідність ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку, не передувало подання позивачем на реєстрацію ані податкової(их) накладної (их) ані розрахунку(ів) коригування.
Відповідачем не заперечується, що оскаржуване рішення прийняте за відсутності висновку контролюючого органу про те, що ФОП ОСОБА_1 , як платником податку, складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, а відтак перевірка щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2) відносно ФОП ОСОБА_1 була розпочата незаконно та з перевищенням повноважень, наданих контролюючим органом положеннями Порядку № 1165.
Також, колегія суддів враховує, що на виконання абзацу 6 пункту 6 Порядку № 1165 у рішенні повинна бути зазначена підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (абзац 7 пункту 6 Порядку № 1165).
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено (абзац 8 пункту 6 Порядку № 1165).
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів наголошує, що за відсутності у рішенні про відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку підстави та детальної інформації (тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку), за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, після подання останнім на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, таке рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для прийняття певного рішення, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб'єктивізує» акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Так, у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв'язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів з вказівкою дати та номеру.
Дослідивши зміст спірного рішення від 15.05.2025 № 5639 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, колегією суддів встановлено зокрема, що при віднесенні позивача до ризикових платників, Комісією у вказаному рішенні зазначено «у зв'язку із виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності».
В рядку «податкова інформація»:
07 - відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) - для виробників товарів / постачальників послуг;
11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності та/або за відсутності придбання послуг зберігання;
14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв'язку з придбанням товарів, не пов'язаних з господарською діяльністю платника податку, якщо постачальник не є виробником товару / послуги, що постачається.
У графі "Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку" рішення від 15.05.2025 № 5639 зазначено :
- придбання у період з 16.11.2024 по 15.05.2025 товару з кодом УКТЗЕД 7324290000 у платника з кодом 39519437;
- придбання у період з 16.11.2024 по 15.05.2025 товару з кодом УКТЗЕД 6910100000 у платника з кодом 39519437;
- придбання у період з 16.11.2024 по 15.05.2025 товару з кодом УКТЗЕД 9403609000 у платника з кодом 39519437;
- постачання у період з 16.11.2024 по 15.05.2025 операцій за кодом ДКПП 49.41 платнику з кодом 2803307712.
Разом з цим, у вказаному рішенні не вказано, які саме нереалізовані товари накопичуються позивачем та конкретну господарську операцію, за наслідками аналізу якої контролюючий орган дійшов висновку про ризиковість позивача.
За змістом витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2025 № 96, контролюючим органом зроблено висновок про відсутність достатньої кількості трудових ресурсів, не подання податкової декларації, а також накопичення залишків ТМЦ без їх подальшої реалізації.
Щодо тверджень відповідача про відсутність у позивача необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) - для виробників товарів / постачальників послуг, колегія суддів зазначає, що ані в оскаржуваному рішенні, ані до матеріалів справи відповідачем не надано обґрунтованих пояснень по яким конкретно господарським операціям, податковим накладним чи розрахункам коригування зроблено подібні висновки та яких конкретно документів не вистачило задля прийняття позитивного рішення для платника податку.
Крім того, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди.
Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 25.10.2023 у справі № 808/3686/16.
Також, у відповідності до норм ПК України порушення формування податкових зобов'язань, податкового кредиту, подання податкової звітності має встановлюватися контролюючим органом шляхом проведення відповідних документальних або камеральних перевірок, натомість доводи контролюючого органу про порушення позивача у витязі з протоколу від 15.05.2025 № 96 не підтверджені відповідними актами перевірок.
Крім того, платник податку повідомляв, що види господарської діяльності позивача передбачають необхідність закупівлі дизельного та бензинового палива для подальшої можливості надання послуг вантажним автомобільним транспортом. У свою чергу, товари за кодом УКТ ЗЕД 7324290000, 6910100000, 9403609000 (будівельні матеріали та санітарно-технічне обладнання) закуплялись ФОП ОСОБА_1 для подальшого перепродажу, на користь контрагентів -покупців за кодом ДКПП 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. Також, позивач має необхідну кількість кваліфікованого персоналу, про що свідчать відповідні трудові договори.
Однак, вказаним обставинам взагалі не було надано будь-якої оцінки контролюючим органом, що не може вважатись правомірним.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Колегія суддів вважає, що не виклавши у спірному рішенні від 15.05.2025 № 5639 розшифрування податкової інформації та не навівши змісту ризикових операцій та назв підприємств, які були задіяні в таких операціях, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, відповідач діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та не у спосіб, встановлений законом, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
У справі Рисовський проти України Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Згідно з частиною 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень суб'єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Обов'язок доведення відповідності оскаржених рішень (діяння) закону за критеріями частини 2 статті 2 КАС України, який згідно з частиною 2 статті 77 КАС України покладено саме на відповідача, як суб'єкта владних повноважень, Головним управлінням ДПС у Полтавській області, як контролюючим органом не виконано.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 15.05.2025 № 5639 про відповідність критеріям ризиковості Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , як такого, що прийняте без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо.
Колегія суддів зауважує, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Така правова позиція узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 08.11.2019 по справі № 227/3208/16-а.
Також, колегія суддів звертає увагу на те, що статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.
У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача у спірних відносинах буде саме зобов'язання Головного управління ДПС у Полтавській області виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.12.2025 по справі № 440/10948/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді О.А. Спаскін С.П. Жигилій