30 березня 2026 року ЛуцькСправа № 140/13206/25
Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Шепелюка В.Л., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.06.2025 №00189700901, №00189960901.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідно до наказу №1749-п від 20.05.2025 працівниками ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину, що розташований адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність позивач.
За результатами фактичної перевірки ГУ ДПС у Волинській області складено акт від 30.05.2025 №03/15506/09-01/3723409675, яким встановлено порушення:
- пунктів 1, 2 статті 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-IX (далі - Закон №3817-IX);
- пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР);
- статей 44, 85 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
На підставі зазначеного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 19.06.2025 №00189700901, згідно із яким за порушення пунктів 1, 2 статті 23 Закону №3817-IX, на підставі пунктів 13, 21 частини 2 статті 73 Закону №3817-IX до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 48 000,00 грн;
- від 19.06.2025 №00189960901, згідно із яким за порушення статей 44, 85 ПК України, на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК України до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 1020,00 грн.
Вищезазначені податкові повідомлення - рішення позивач отримав 20.06.2025.
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями 03.07.2025 позивач подав до Державної податкової служби України (далі - ДПС України) скаргу у порядку адміністративного оскарження.
Рішенням ДПС України від 28.08.2025 №24999/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901, №00189960901 - без змін.
В обґрунтування протиправності податкового повідомлення - рішення від 19.06.2025 №00189960901, позивач зазначає наступне.
В акті перевірки вказано, що на запит про надання документів від 27.05.2025 суб'єктом господарювання не надано в повному обсязі документи, що становлять предмет перевірки, а саме: рух коштів по еквайрингу в розрізі транзакцій, чим порушено статті 44, 85 ПК України.
Однак, позивач зауважує, що при винесенні податкового повідомлення-рішення 19.06.2025 №00189960901 ГУ ДПС у Волинській області допустило порушення норм статті 58 ПК України та положень Порядку надіслання контролюючи органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 в частині наявності усієї необхідної інформації в такому податковому повідомлення рішенні.
Так, в графі «обґрунтовані підстави для визначення (нарахування) грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податків» відповідач обмежився тим, що зазначив: «ненадання платником копій документів» та зі змісту податкового повідомлення - рішення від 19.06.2025 №00189960901 неможливо встановити які саме документи не були надані податковому органу, відсутні посилання на запити податкового органу, якими відповідні документи у ФОП ОСОБА_1 витребовувалися.
Позивач стверджує, що в ході проведення перевірки всі витребовувані документи працівникам ГУ ДПС у Волинській області було надано, у зв'язку із чим акти, які засвідчували відмову від надання таких документів податковим органом складалися та для підпису йому не надавалися.
В обґрунтування протиправності податкового повідомлення-рішення №00189700901 від 19.06.2025, позивач зазначає що виключний перелік рідин, що використовуються в електронних сигаретах, з яких справляється податок та які, відповідно, є підакцизними товарами визначений підпунктом 215.3.3-1 пункту 215.3 статті 215 ПК України.
Так, за змістом даної норми права, до рідин, що використовуються в електронних сигаретах, що містяться, зокрема, в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях, належать товари з такими кодами товарів (продукції) згідно з УКТ ЗЕД: 2404 12 00 10; 2404 19 90 10; 2404 12 00 90, 24 04 1 90 90.
Однак, матеріалами фактичної перевірки не підтверджено, що ароматизатор caser f/p balanse new яблуко 12 мл, гліцерин 5 мл відносяться до товарів із вищезазначеними кодами товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД.
Окрім того, позивач вказує, що із наведеного у пункті 78 частини першої статті 1 Закону №3817-IX визначення вбачається, що речовина може бути визначена сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах за умови наявності в її складі сукупності перелічених складових елементів, які в свою чергу мають відповідати встановленим законодавством хімічним властивостям (показникам).
Водночас, в акті перевірки відсутні будь-які відомості про те, яким чином перевіряючі встановили відповідність товарів, продаж яких здійснював позивач, ознакам визначеним в пункті 78 частини першої статті 1 Закону №3817-IX.
Відповідно до фіскального чеку №4467791038 від 27.05.2025 придбаний ароматизатор caser f/p balanse new яблуко 12 мл відноситься до товарної позиції згідно з УКТЕД - 3302109000, а гліцерин 5 мл - 2905450000, тобто не відповідають товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД. Продаж нікотину ФОП ОСОБА_1 не здійснювався взагалі.
Відтак, контролюючим органом не було надано достатніх первинних документів, сертифікатів, технічних умов, видаткових накладних, описів продукції чи висновків експертиз, що підтверджували б, що спірні товари саме були сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Окрім того, в ході перевірки доперевірочним аналізом при опрацюванні інформації в розділі «Система обліку даних РРО» підсистеми «Аналітична система» в АІС «Податковий блок» встановлено факт роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії, чим порушено пункт 1 статті 23 Закону №3817-IX, а саме у період з 25.01.2023 по 31.01.2023 позивачем було здійснено декілька розрахункових операцій (25.01.2023, 26.01.2023, 28.01.2023, 31.01.2023), які контролюючий орган розцінив як продаж тютюнових виробів без ліцензії.
Однак, позивач зазначає, що ліцензія №03180311202201420 діяла до 22.08.2023 та була анульована розпорядженням ГУ ДПС у Волинській області №20 від 25.01.2023. Водночас нова ліцензія №03180311202300225 була видана 16.02.2023.
Таким чином, період безліцензійної діяльності охоплює лише короткий проміжок між анулюванням і видачою нової ліценції, що об'єктивно спричинено адміністративною процедурою переоформлення, а не відсутністю наміру дотримуватися вимог податкового законодавства.
Окрім того, фіскальні чеки, на які посилається податковий орган, не підтверджують продаж саме тютюнових виробів або рідин для електронних сигарет. У цих чеках зазначено лише комерційні найменування товарів, які не дозволяють однозначно ідентифікувати їх як такі, що містять нікотин або підпадають під ліцензування згідно зі статтею 23 Закону №3817-IX.
Податковим органом не подано жодного документа, який би підтверджував належність цих товарів до тютюнових виробів - відсутні акти огляду протоколи відбору зразків, висновки експертизи чи сертифікати постачальників, що засвідчують вміст нікотину.
У Додатку 1 до акту перевірки наведено лише загальні назви товарів, отримані з аналітичної системи, без ідентифікації їх характеристик, складу та призначення. Сам по собі факт відображення таких назв у програмному забезпеченні не свідчить про торгівлю товарами, на які потрібна ліцензія.
З урахуванням наведених обставин, позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення №00189700901 та №00189960901 від 19.06.2025 є протиправними та такими, що суперечать вимогам податкового законодавства України. Просить позов задовольнити.
Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 12.11.2025 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі за вказаним позовом та ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (а.с.27).
В поданому до суду відзиві на позовну заяву (а.с.39-41) представник відповідача позов не визнала, мотивуючи тим, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області в період з 27.05.2025 по 30.05.2025 на підставі наказу №1749-п від 20.05.2025 та направлень на перевірку від 20.05.2025 №2593/03-20-09-01-12; №2594/03-20-09-01-12, №2874/03-20-09-01-12 була проведена фактична перевірка з питань дотримання вимог чинного законодавства щодо обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального в господарській одиниці - магазину, що розташований за адресою: Волинська область, місто Луцьк, проспект Волі, буд.58.
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 30.05.2025 №03/15506/09-01/3723409675, яким встановлено порушення пунктів 1, 2 статті 23 Закону №3817-IX, пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР та статей 44, 85 ПК України.
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901 та №00189960901.
В обґрунтування правомірності податкового повідомлення-рішення №00189700901 від 19.06.2025, представник відповідача зазначає, що доперевірочним аналізом при опрацюванні інформації в розділі «Система обліку даних РРО» підсистеми «Аналітична система» в АІС «Податковий блок» встановлено факт роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії.
Так, на магазин підприємцем було придбано ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (реєстраційний №03180311202201420) терміном дії з 22.08.2022 до 22.08.2023, однак дана ліцензія була анульована розпорядженням ГУ ДПС у Волинській області від 25.01.2023 №20-р.
Наступна (діюча) ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (реєстраційний №03180311202300225) терміном дії з 16.02.2023 по 16.02.2024
У період з 25.01.2023 по 15.02.2023 в підприємця була відсутня ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, в магазині за адресою: м.Луцьк, просп. Волі, 58.
У цей період позивач здійснив п'ять розрахункових операцій з реалізації електронних сигарет, які зазначені в додатку 1 до акту перевірки.
Окрім того, перевіркою встановлено порушення пункту 2 статті 23 №3817-ІХ, а саме: роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах забороняється.
Перед початком фактичної перевірки працівниками ГУ ДПС у Волинській області було проведено розрахункову (платіжну) операцію під час якої в господарській одиниці за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , було придбано ароматизатор Chaser f/p balance new яблуко 12 мл, гліцерин 5 мл, нікотин на загальну суму 160,00 грн.
Проте продавцем ОСОБА_2 під час проведення розрахункової операції було видано фіскальний чек №446779103827 від 27.05.2025 в якому зазначено лише ароматизатор Chaser f/p balance new яблуко 12 мл, гліцерин 5 мл.
Таким чином під час розрахункової операції продавцем ОСОБА_2 передано у власність покупцям одночасно три ємності із відповідними компонентами, після здійснення оплати за товар в сумі 160,00 грн.
Покупцю не видано документ встановленої форми та змісту, який би містив обов'язкові реквізити, а саме: назва товару (послуги) - слово, поєднання слів або слово та цифровий код, які відображають споживчі ознаки товару (послуги) та одночасно ідентифікують товар чи послугу у документообігу СГД; кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру, кількості, вартості придбаного товару (отриманої послуги). В розрахункових документах не зазначено компонент (нікотин) та його кількісний вимір. В чеку було вказано компонент (нікотин) та його кількісний вимір. В чеку було вказано 2 одиниці товару замість 3.
В обґрунтування податкового повідомлення-рішення №00189960901 від 19.06.2025 представник відповідача зазначає таке.
Під час проведення фактичної перевірки, а саме 27.05.2025 ФОП ОСОБА_1 було вручено під розписку запит про надання документів (їх належним чином завірених копій) та зобов'язано надати до 13:00 год. 29.05.2025 документи, що становлять предмет перевірки за період діяльності, що перевіряється (з урахуванням строків давності визначених статтею 102 ПК України).
На запит про надання документів від 27.05.2025 суб'єктом господарювання не надано в повному обсязі документи, що становлять предмет перевірки, а саме: рух коштів по еквайрингу в розрізі транзакцій (відповідний запис зроблено в ІІІ розділі «Результати перевірки» описовій частині акту фактичної перевірки), чим порушено статті 44, 85 ПК України, про що було складено акт про ненадання документів на письмове звернення про. отримання документів, який зареєстрований за №3143/03-20-09-01-14 від 30.05.2025.
Враховуючи вищезазначене, ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені ПК України та законами України, а підстави для задоволення позовних вимог відсутні.
Інших заяв по суті справи не надходило.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 позовну заяву на підставі частини тринадцятої статті 171 КАС України було залишено без руху, встановлено позивачу п'ятиденний строк для усунення недоліків позовної заяви шляхом подання (надіслання) до суду заяви про поновлення строку звернення до суду, у якій вказати підстави для поновлення строку, додати докази поважності причин його пропуску (а.с.67-68).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 16.12.2025 розгляд даної справи продовжено (а.с.81).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 05.02.2026 ФОП ОСОБА_1 поновлено строк звернення до суду із даною позовною заявою та відмовлено у задоволенні клопотання ГУ ДПС у Волинській області про залишення позову без розгляду (а.с.84-85).
Перевіривши письмовими доказами доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.
Судом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, із основним видом діяльності - роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (КВЕД: 47.78), що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.8).
На підставі наказу №1749-п від 20.05.2025 (а.с.12, 50) та направлень на перевірку від 20.05.2025 №2593/03-20-09-01-12; №2594/03-20-09-01-12, №2874/03-20-09-01-12 (а.с.51-53) працівниками ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці: магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність позивач.
За результатами перевірки ГУ ДПС у Волинській області складено акт від 30.05.2025 №03/15506/09-01/3723409675 (а.с.9-10, 45-46), яким встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 23 Закону №3817-IX, пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР та статей 44, 85 ПК України.
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
від 19.06.2025 №00189700901, згідно із яким за порушення пунктів 1, 2 статті 23 Закону №3817-IX, на підставі пунктів 13, 21 статті 73 Закону №3817-IX до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 48 000,00 грн (а.с.13, 57);
від 19.06.2025 №00189960901, згідно із яким за порушення статей 44, 85 ПК України, на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК України до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн (а.с.15, 60).
Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку шляхом подання до ДПС України скарги від 03.07.2025 (а.с.18-20).
Рішенням ДПС України від 28.08.2025 №24999/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901, №00189960901 - без змін (а.с.22-23, 32-33, 64-65).
Позивач, не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся з позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується таким.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Вирішуючи питання дотримання відповідачем процедури проведення фактичної перевірки в аспекті достатності відображення в наказі підстав для її проведення, суд виходить з того, що відповідно до наказу №1749-п від 20.05.2025 підставою для призначення перевірки слугував підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
У питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною.
Так, Верховний Суд у постановах від 11.07.2023 у справі №240/959/20, від 05.07.2023 у справі №460/2663/22, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, зазначив, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання, та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Верховний Суд в постановах від 28.05.2024 у справі №280/1431/23, від 24.09.2024 у справі №320/8742/22 також зазначив, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов'язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов'язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.
Суд враховує, що викладене у наказі №1749-п від 20.05.2025 формулювання «з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального» відповідає правовій підставі, закріпленій у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Таким чином, в такому наказі зазначена юридична підстава для проведення фактичної перевірки, а саме: підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та розкривається її фактична підстава, а саме: здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
З урахування зазначеного, суд доходить висновку, що контролюючим органом не було допущено порушення процедури призначення та початку проведення фактичної перевірки.
Вирішуючи питання щодо правомірності прийнятих відповідачем за результатами проведеної перевірки податкового повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901, суд зазначає наступне.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України, визначаються Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-IX (далі - Закон №3817-IX, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин),.
У статті 1 Закону №3817-IX наведено наступне визначення термінів:
ліцензія - право суб'єкта господарювання на провадження відповідного виду (кількох видів) господарської діяльності;
надання ліцензії - надання суб'єкту господарювання права на провадження певного виду (кількох видів) господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, шляхом прийняття органом ліцензування рішення про надання ліцензії на право провадження певного виду (кількох видів) господарської діяльності та внесення органом ліцензування відомостей про надану ліцензію до Єдиного реєстру ліцензіатів з виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, або Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального, а в передбачених цим Законом випадках - також шляхом набуття такого права автоматично;
сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - суміш нікотину, солі нікотину чистотою не менше 98 відсотків, спеціально підготовленої води, гліцерину дистильованого, пропіленгліколю та іншої сировини і матеріалів, які забезпечують встановлені виробником характеристики рідини, не призначена для кінцевого використання в електронних сигаретах для створення аерозолів (парів).
Згідно частиною першою, другою статті 23 Закону №3817-IX роздрібну торгівлю тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб'єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
Відповідно до частини першої статті 73 Закону №3817-IX за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб'єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Так, згідно із частиною другою статті 73 Закону №3817-IX до суб'єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах:
оптова або роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності відповідної ліцензії (крім випадків, передбачених цим Законом) - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року (пункту 13);
роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року (пункту 23).
Зі змісту акту перевірки та розрахунку штрафної (фінансової) санкції (а.с.14, 58) судом встановлено, що визначена у спірному податковому повідомленні-рішенні від 19.06.2025 №00189700901 загальна сума штрафних санкцій в розмірі 48 000,00 грн складається з таких сум: 24 000,00 грн - за порушення частин першої статті 23 Закону №3817-IX, а саме: реалізація ароматизатору caser f/p balanse new яблуко 12 мл, гліцерину 5 мл та нікотину, які є сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах та 24 000,00 грн - за порушення частин першої статті 23 Закону №3817-IX, а саме: реалізація тютюнових виробів (електронних сигарет) без ліцензії.
Так, як вбачається із акту перевірки від 30.05.2025 №03/15506/09-01/3723409675 перед початком фактичної перевірки працівниками ГУ ДПС у Волинській області було проведено розрахункову (платіжну) операцію, якою в господарському об'єкті, розташованому за адресою: м. Луцьк. проспект Волі, 58, придбано ароматизатор caser f/p balanse new яблуко 12 мл, гліцерин 5 мл та нікотин на загальну суму 160,00 грн. Під час розрахункової операції продавцем ОСОБА_2 передано у власність покупцям одночасно три ємності з згаданими вище компонентами, після здійснення оплати за товар в сумі 160,00 грн. покупцю не видано документи встановленої форми та змісту, які б містили обов'язкові реквізити, а саме: назва товару (послуги) - слово, поєднання слів або слово та цифровий код, які відображають споживчі ознаки товару (послуги) та одночасно ідентифікують товар чи послугу у документообігу СГД; кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) неї дорівнює одиниці виміру, кількості, вартості придбаного товару (отриманої послуги). В розрахункових документах не зазначено компонент (нікотин) та його кількісний вимір
З урахуванням зазначеного, податковий орган дійшов висновку про порушення частини другої статті 23 Закону №3817-IX.
У позовній заяві позивач зазначає, що відповідно до фіскального чеку №4467791038 від 27.05.2025 придбаний ароматизатор caser f/p balanse new яблуко 12 мл відноситься до товарної позиції згідно з УКТЕД - 3302109000, а гліцерин 5 мл - 2905450000, тобто не відповідають товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД. Продаж нікотину ФОП ОСОБА_1 не здійснювався взагалі.
Разом з тим, суд критично оцінює такі доводи, оскільки в акті перевірки зафіксовано той факт, що під час розрахункової операції у фіскальному чеку не було зазначено компонент (нікотин) та позивач підписав вказаний акт без зауважень до його змісту, про що свідчить його підпис у відповідній графі розділу IV акту перевірки.
У свою чергу, факт реалізації ароматизатору caser f/p balanse new яблуко 12 мл, гліцерину 5 мл позивачем не заперечується та підтверджується фіскальним чеком №4467791038 від 27.05.2025 (а.с.17, 49).
Суд наголошує на тому, що норми частини другої статті 23 Закону №3817-IX забороняють роздрібну торгівлю сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах. Порушення такої заборони тягне за собою накладення на суб'єкта господарювання фінансових санкцій у вигляді штрафу.
Суд звертає увагу на те, що для застосування пункту 21 частини другої статті 73 Закону №3817-IX достатньо лише здійснювати торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД).
В обґрунтування позовних вимог в цій частині позивач вказує, що підпункт 215.3.3-1 пункту 215.3 статті 215 ПК України дає виключний перелік рідин, що використовуються в електронних сигаретах, з яких справляється податок та які, відповідно, є підакцизними товарами. Так, за змістом даної норми права, до рідин, що використовуються в електронних сигаретах, що містяться, зокрема, в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях, належать товари з такими кодами товарів (продукції) згідно з УКТ ЗЕД: 2404 12 00 10; 2404 19 90 10; 2404 12 00 90, 24 04 1 90 90.
Однак, суд відхиляє такі доводи позивача, оскільки в спірному випадку позивач притягнений до відповідальності за порушення частини другої статті 23 Закону №3817-IX, якою встановлені основні вимоги до роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та тютюновою сировиною, і яка містить пряму заборону роздрібної торгівлі товаром, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД. Вказана норма жодним чином не регулює правовідносини щодо акцизного податку, отже, стаття 215 ПК України, якою визначено підакцизні товари та ставки податку та на яку посилається позивач, на спірні правовідносини не розповсюджується.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.12.2025 у справі № 160/2614/25.
Також суд зазначає, що положення пункту 78 частини першої статті 1 Закону №3817-IX, який містить визначення поняття сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, не впливають на склад виявленого відповідачем порушення, оскільки для притягнення до відповідальності за пунктом 21 частини другої статі 73 вказаного Закону визначальним є саме факт продажу заборонених зазначених Законом речовин.
Правова позиція з даного приводу також викладена в постанові Верховного Суду від 02.12.2025 у справі № 160/2614/25.
З урахуванням наведеного, суд доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 24000 грн за порушення частини другої статті 23 Закону №3817-ІХ є правомірним, а отже не підлягає скасуванню.
Також відповідно до акту перевірки доперевірочним аналізом при опрацюванні інформації в розділі «Система обліку даних РРО» підсистеми «Аналітична система» в АІС «Податковий блок» встановлено факт роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії, чим порушено частину першу статті 23 Закону №3817-ІХ.
Так, як вбачається із вкладного аркуша до акта перевірки (а.с.11, 47) на магазин підприємцем було придбано ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (реєстраційний №03180311202201420) терміном дії з 22.08.2022 до 22.08.2023. Дана ліцензія була анульована розпорядженням ГУ ДПС у Волинській області від 25.01.2023 №20-р. Наступна (діюча) ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (реєстраційний №03180311202300225) терміном дії з 16.02.2023 по 16.02.2024
У період з 25.01.2023 по 15.02.2023 в підприємця була відсутня ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, в магазині за адресою: м.Луцьк, просп. Волі, 58.
Судом встановлено, що у цей період позивач здійснив п'ять розрахункових операцій з реалізації тютюнових виробів (електронних сигарет Like! 1800М Тбк 50мг 5мл 900мАг), а саме: 25.01.2023 згідно із фіскальним чеком №74298893, 23.01.2023 згідно із фіскальним чеком №743320545, 26.01.2023 згідно із фіскальним чеком №745004807, 28.01.2023 згідно із фіскальним чеком №748765112 та 31.01.2023 згідно із фіскальним чеком №754105228, що підтверджується додатком 1 до акту перевірки (а.с.11 зворот.,48).
Суд зауважує, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 07.08.2025 у справі № 280/6835/23.
При цьому, встановлені в ході перевірки обставини щодо реалізації тютюнових виробів (електронних сигарет), наведених у додатку №1 до акту перевірки позивачем не заперечуються, письмові докази на спростування вказаного порушення суду не надано та в матеріалах справи відсутні.
Доводи позивача про те, що період без ліцензійної діяльності охоплює лише короткий проміжок між анулюванням і видачою нової ліценції, на думку суду, жодним чином не спростовують самого факту вчинення порушень у вигляді реалізації тютюнових виробів без відповідної ліцензії та не можуть слугувати підставою для звільнення позивача від відповідальності передбаченої статтею 73 Закону №3817-IX.
З огляду на вказане, податкове повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189700901 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 24000,00 грн за порушення частини першої статті 23 Закону №3817-ІХ, на думку суду, також є правомірним, а отже не підлягає скасуванню.
Надаючи оцінку правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.06.2025 №00189960901, згідно із яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн, суд зазначає таке.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із пунктом 44.3. статті 44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків.
Нормами пункту 44.4. статті 44 ПК України визначено, що якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов'язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.
Згідно із нормами пункту 85.1. статті 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
Згідно із пунктом 85.2.статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 85.4. статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Згідно із пунктом 85.8. статті 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
При цьому пунктом 85.6 статті 86 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отже, контролюючий орган вправі вимагати у платника податків в ході перевірки надати первинні документи та в разі їх ненадання (відмови у наданні) контролюючий орган складає відповідний акт у довільній формі.
Відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Як встановлено судом, в ході фактичної перевірки позивача був вручений запит від 27.05.2025 про надання документів, що становлять предмет перевірки, за період діяльності, що перевіряється (з урахуванням строків давності визначених статі 102 ПК України), а саме: квитанції з ЕКІП, що підтверджують реєстрацію ПРРО; документи, що підтверджують право користування господарською одиницею; договір з банком/анкета, заява на еквайрингове підключення; банківські виписки та платіжні доручення, рух коштів по еквайрингу в розрізі транзакцій; накази та/або повідомлення про прийняття на роботу найманих працівників; форма обліку товарних запасів; документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів. (а.с.12 зворот., 54).
У вкладному аркуші до акту фактичної перевірки зазначено, що на запит про надання документів від 27.05.2025 суб'єктом господарювання не надано в повному обсязі документи, що становлять предмет перевірки, а саме. рух коштів по еквайрингу в розрізі транзакцій, чим порушено статті 44, 85 ПК України (а.с.11, 47).
При цьому, судом встановлено, що на виконання вимог пункту 85.6 статті 86 ПК України ГУ ДПС у Волинській області було складено акт від 30.05.2025 №3143/03-20-09-01-14 (а.с.55), який засвідчує, що ФОП ОСОБА_1 не надано в повному обсязі документи згідно письмового звернення, а саме: про рух коштів по еквайрингу в розрізі трансакцій.
Суд зазначає, що позивачем в ході судового розгляду справи жодним чином не спростовано вказані обставини.
Також суд зауважує, що документи, які містять інформацію про рух коштів по еквайрингу в розрізі транзакцій відсутні в матеріалах справи та не були надані позивачем суду.
З урахування зазначеного, суд приходить до висновку, що штрафні санкції в сумі 1020,00 грн згідно із податковим повідомленням-рішення від 19.06.2025 №00189960901 були застосовані до позивача обґрунтовано.
Відповідно до частин першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є необґрунтованими та безпідставними, з огляду на що в задоволенні адміністративного позову слід відмовити повністю.
У зв'язку із відмовою у задоволенні позову судові витрати позивачу за рахунок відповідача відповідно до приписів статті 139 КАС України відшкодуванню не підлягають.
Керуючись статтями 243-246 КАС України, суд
У задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ЄДРПОУ ВП 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя В. Л. Шепелюк