Справа № 640/1448/19 Головуючий у І інстанції - Рябчук О.С.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
24 березня 2026 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого-судді: Мельничука В.П.
суддів: Бужак Н.П., Мєзєнцева Є.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області, в якому просив:
1) визнати протиправними дії Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області з проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, щодо ОСОБА_1 , оформлені актом № 676/05-99-13-04/2800518370 від 23.06.2018 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015»;
2) визнати протиправними та скасувати у повному обсязі складені Головним управлінням Державної фіскальної служби у Донецькій області податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2018 року:
- № 0009991304 про застосування до ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 170,00 грн;
- № 0009971304 про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 53750,00 грн (в тому числі основний платіж 43000,00 грн та штрафні (фінансові) санкції 10750,00 грн);
- № 0010001304 про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов'язання з військового збору в сумі 6281,25 грн (в тому числі основний платіж 5025,00 грн та штрафні (фінансові) санкції 1256,25 грн).
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав, що порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Враховуючи, що перевірка, яка проведена відносно Позивача є незаконною, та як наслідок акт такої перевірки з викладеними у ньому висновками, є доказом, здобутим з порушенням закону, й не має юридичної значимості, а тому прийняті на його підставі податкові повідомлення-рішення не можуть бути визнані правомірними.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 лютого 2019 року відкрито провадження в адміністративній справі та визначено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 лютого 2022 року замінено Відповідача Головне управління Державної фіскальної служби України у Донецькій області (87526, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. 130-ї Таганрозької дивізії, буд. 114; код ЄДРПОУ 39406028) на його правонаступника Головне управління Державної податкової служби у Донецькій області (87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, 59, код ЄДРПОУ 44070187).
Законом України від 13.12.2022 № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» (далі - Закон № 2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.
Відповідно до п. 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX, з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.
Законом України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» щодо забезпечення розгляду адміністративних справ» від 16 липня 2024 року № 3863-IX, пункт 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2825-IX викладено в такій редакції, зокрема:
- «Інші адміністративні справи, які не розглянуті Окружним адміністративним судом міста Києва, у тому числі ті, що передані до Київського окружного адміністративного суду до набрання чинності Законом України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» щодо забезпечення розгляду адміністративних справ», але не розподілені між суддями (крім справ, підсудність яких визначена частиною першою статті 27, частиною третьою статті 276, статтями 289-1, 289-4 Кодексу адміністративного судочинства України), передаються на розгляд та вирішення іншим окружним адміністративним судам України шляхом їх автоматизованого розподілу між цими судами з урахуванням навантаження, за принципом випадковості та відповідно до хронологічного надходження справ у порядку, визначеному Державною судовою адміністрацією України. Справи, підсудність яких визначена частиною першою статті 27, частиною третьою статті 276, статтями 289-1, 289-4 Кодексу адміністративного судочинства України, до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом» (абзац четвертий пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення»);
- «Судом апеляційної інстанції щодо всіх справ, підсудних окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, та переданих на розгляд та вирішення іншим окружним адміністративним судам України відповідно до цього Закону, є Шостий апеляційний адміністративний суд» (абзац шостий пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення»).
На виконання вимог Закону № 2825-IX, Дніпропетровському окружному адміністративному суду розподілено не розглянуті Окружним адміністративним судом міста Києва справи, зокрема 07 лютого 2025 року і справу № 640/1448/19.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2025 року прийнято до провадження справу № 640/1448/19; справу призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року у задоволенні позовної заяви відмовлено.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити його позовні вимоги у повному обсязі.
В апеляційній скарзі ОСОБА_1 посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Доводи апеляційної скарги аналогічні, заявленим у позовній заяві, та містять посилання на неповне з'ясування обставин справи судом першої інстанції та невідповідність його висновків таким обставинам.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу ОСОБА_1 , в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами даної адміністративної справи, що на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, пункту 78.4 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України, наказу Головного управління ДФС у Донецькій області від 04.05.2018 № 759 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, Головним управлінням ДФС у Донецькій області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи ОСОБА_1 , який зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.
Копія наказу Головного управління ДФС у Донецькій області від 04.05.2018 № 759 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а також письмове повідомлення від 07.05.2018 № 298 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 08.05.2018 № 19638/10/05-99-13-04-26 на податкову адресу фізичної особи ОСОБА_2 та повернено за закінченням терміну зберігання 08.06.2018.
Перевірка проведена за місцем розташування робочого місця посадових осіб ГУ ДФС у Донецькій області за адресою: Донецька область, м. Маріуполь, вул. Георгіївська, 2.
Перевірка проводилась з 12.06.2018 по 18.06.2018.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 23.06.2018 № 676/05-99-13/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015», яким зафіксовано наступні порушення з боку Позивача:
- підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту «в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України - податкова декларація про майновий стан і доходи за 2015 рік по строку подання 03.05.2016 до контролюючого органу не подана;
- підпунктів 164.2.10, 164.2.5 пункту 164.2 статті 164, підпункту 170.1.4, підпункту 170.1.5 пункту 170.1 статті 170, підпункту «б" пункту 171.2 статті 171, пункту 174.3, пункту 174.6 статті 174 ПК України фізичною особою ОСОБА_1 самостійно не задекларований дохід у сумі 335 000 грн, в тому числі дохід отриманий внаслідок прийняття у дарунок майна від фізичної особи, що не є членом сім'ї першого ступеня споріднення у сумі 160 000,00 грн, дохід від надання майна в оренду у сумі 175 000 грн, та не нараховано (перераховано) податок з доходів фізичних осіб у розмірі 43 000,00 грн, що підлягає сплаті до бюджету за 2015 рік;
- підпунктів 1.2, 1.4, 1.5 пункту 161 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, із змінами та доповненнями: у результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з військового збору за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 на суму 5 025,00 гривень.
Висновки зазначеного акта перевірки обґрунтовані тим, що відповідно до наявної податкової інформації платник податків - фізична особа ОСОБА_1 протягом перевіряємого періоду отримував доходи, які згідно з ПК України підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи.
Зокрема, на підставі Розпорядження ДФС України від 02.04.2018 № 36-р «Про організацію роботи з окремими платниками податків», проведений аналіз інформації, наведеної у електронній декларації ОСОБА_1 за 2015 рік, наданої листом прокуратури міста Києва (вих. № 17/1/3-103-17 від 22.06.2018), та наявної податкової інформації встановлено, що ОСОБА_1 отримано дохід від надання майна в оренду ОСОБА_3 у розмірі 175 000 грн, та подарунок у не грошовій формі від ОСОБА_4 у розмірі 160000 гривень.
Також, перевіркою встановлено, що платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 податкова декларація про майновий стан і доходи за 2015 рік по строку подання 03.05.2016 до контролюючого органу не подана, чим порушено вимоги підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту «в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України.
Акт документальної позапланової невиїзної перевірки від 23.06.2018 № 676/05-99-13-04/ НОМЕР_1 спрямовано на податкову адресу платника засобами поштового зв'язку, який платником не отримано та повернуто за зворотною адресою з відміткою пошти «закінчення встановленого терміну зберігання».
На підставі висновків Акта перевірки від 23.06.2018 № 676/05-99-13-04/2800518370, Головним управлінням ДФС у Донецькій області прийнято податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2018 року:
- форми «ПС» № 0009991304, яким на підставі пп. 54.3.1 п. 54.3 ст. 54 та відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України застосовано до ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн.
- форми «Р» № 0009971304, яким на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у загальному розмірі 53750,00 грн, з яких за податком зобов'язанням 43 000,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 10 750,00 грн;
- форми «Р» № 0010001304, яким на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору у загальному розмірі 6281,25 грн, з яких за податковим зобов'язанням 5025,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 1256,25 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції виходив з того, що копія наказу ГУ ДФС у Донецькій області про проведення перевірки від 04.05.2018 №759 та повідомлення про проведення перевірки від 07.05.2018 № 298 про дату початку та місце проведення перевірки були направлені ОСОБА_1 саме на його податкову адресу, відповідно до даних ДРФО ( АДРЕСА_1 ), тобто Позивача було повідомлено належним чином.
Також, суд вважав, що Відповідачем правомірно було проведено аналіз відповідності між даними про отримані доходи ОСОБА_5 , зазначеними в електронній декларації за 2015 рік та наявної у податкових органів інформації про суми задекларованих доходів.
При цьому доводи Позивача стосовно неможливості використання Відповідачем інформації, отриманої листом прокуратури міста Києва від 22.06.2018 № 17/1/3-103-17, при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки через те що вказаний лист датовано 22.06.2018, а відповідно до відомостей акта - перевірку закінчено 18.06.2018 є безпідставними, оскільки вказаний акт № 676/05-99-13/2800518370 датований 23.06.2018.
За таких обставин, суд дійшов висновку, що Відповідачем правомірно було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо ОСОБА_1 , результати якої оформлені актом № 676/05-99-13-04/ НОМЕР_1 від 23.06.2018 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015», а отже позовні вимоги в частині визнання протиправними дій Відповідача з проведення перевірки не підлягають задоволенню.
Надаючи оцінку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, суд зазначив, що вони є правомірними та не підлягають скасуванню.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає його необґрунтованим з огляду на наступне.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Положеннями пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Як визначено абз. 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Статтею 79 ПК України визначено особливості проведення документальної невиїзної перевірки.
Зокрема, пунктом 79.1 статті 79 ПК України передбачено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Відповідно до пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Крім того, пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Таким чином законодавцем передбачено два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків, зокрема, (1) коли останні надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або (2) особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представнику.
У застосуванні положень пункту 79.2 статті 79 ПК України в взаємозв'язку з приписами пункту 42.2 статті 42 ПК України
Верховний Суд у постанові від 19 квітня 2024 року у справі № 440/4696/18 дійшов висновку, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об'єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Наведене дає підстави для висновку, що у випадку надіслання копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки рекомендованим листом з повідомленням про вручення контролюючий орган має враховувати особливості, пов'язані із правилами вручення поштових відправлень в Україні.
Крім того, як зазначено в постанові Верховного Суду від 26 вересня 2024 року у справі № 520/23362/23 право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду перевірки. Реалізація такого права за відсутності обов'язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.
Сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об'єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення.
Крім того, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 ПК України необов'язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має на це право. Такий висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 названого Кодексу, який встановлює, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України щодо пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Як вбачається з матеріалів даної адміністративної справи та встановлено судом першої інстанції, копія наказу Головного управління ДФС у Донецькій області від 04.05.2018 № 759 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а також письмове повідомлення від 07.05.2018 № 298 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 08.05.2018 № 19638/10/05-99-13-04-26 на податкову адресу фізичної особи ОСОБА_2 - АДРЕСА_1 , та повернено за закінченням терміну зберігання 08.06.2018.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними дій Відповідача з проведення перевірки виходив з того, що копія наказу ГУ ДФС у Донецькій області про проведення перевірки від 04.05.2018 № 759 та повідомлення про проведення перевірки від 07.05.2018 № 298 про дату початку та місце проведення перевірки були направлені ОСОБА_1 саме на його податкову адресу, відповідно до даних Державного реєстру фізичних осіб - платників податків (ДРФО) ( АДРЕСА_1 ), тобто Позивача було повідомлено належним чином.
Також, зазначено, що за даними ІКС ДПС України «Податковий блок» місце проживання (реєстрації) громадянина ОСОБА_1 : адреса відповідно до даних ДРФО - АДРЕСА_2 ; Дата внесення інформації про адресні дані: 11 липня 2018 року.
Проте, колегія суддів звертає увагу, що будь-які відомості із системи «Податковий блок» в матеріалах даної адміністративної справи відсутні та такі не було надано Відповідачем ані в суд першої інстанції, ані в суд апеляційної інстанції.
Крім того, в матеріалах даної адміністративної справи наявна копії паспорта ОСОБА_1 серії НОМЕР_2 , відповідно до відомостей якого він з 11.09.2002 був зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 та 18.04.2018 знятий з реєстрації місця проживання за вказаною адресою з одночасною реєстрацією з 18.04.2018 за адресою: АДРЕСА_3 .
Згідно зі ст. 45 ПК України податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Відповідно до п. 70.6 ПК України органи державної реєстрації актів цивільного стану, органи, що здійснюють реєстрацію фізичних осіб зобов'язані подавати відповідним контролюючим органам інформацію щодо зміни даних, які включаються до облікової картки фізичної особи - платника податків, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця.
Порядок подання такої інформації та взаємодії суб'єктів інформаційних відносин визначається Кабінетом Міністрів України.
Механізм подання відповідно до Податкового кодексу України та Закону України «Про інформацію» суб'єктами інформаційних відносин контролюючим органам інформації про платників податків, об'єкти оподаткування та об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів визначено Порядком подання інформації про платників податків, об'єкти оподаткування та об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 грудня 2011 року № 1386 (далі - Порядок № 1386).
Згідно з п. 5 Порядку № 1386 Мін'юст та ДМС подають щомісяця до 10 числа ДФС інформацію про внесення до відповідних реєстрів або зміну даних, які включаються до облікової картки фізичної особи - платника податків (прізвище, ім'я, по батькові, дату і місце народження, місце проживання, громадянство, серію та номер свідоцтва про народження, паспорта або іншого документа, що посвідчує особу, ким і коли виданий документ), у тому числі:
1) Мін'юст - про:
- зміну прізвища, імені, по батькові із зазначенням прізвища, імені, по батькові, дати і місця народження до і після зміни, місця проживання, серії та номера свідоцтва про зміну імені чи іншого документа, який підтверджує факт зазначеної зміни, ким і коли виданий документ;
- фізичних осіб, які померли, із зазначенням прізвища, імені, по батькові, дати народження і смерті, місця народження, останнього місця проживання, серії та номера паспорта чи іншого документа, що посвідчує особу, або свідоцтва про народження для неповнолітніх, ким і коли виданий документ (у разі подання таких документів для державної реєстрації смерті);
- повторну видачу свідоцтв про державну реєстрацію актів цивільного стану, виданих у зв'язку із зміною прізвища, імені, по батькові, дати і місця народження, не пов'язану з відомостями, зазначеними в абзаці другому цього підпункту, із зазначенням прізвища, імені, по батькові, дати і місця народження особи, щодо якої повторно видане таке свідоцтво, серії та номера свідоцтва, ким і коли видане, дати державної реєстрації акта цивільного стану;
2) ДМС - про:
- фізичних осіб, місце проживання яких зареєстровано (знято з реєстрації) у відповідному населеному пункті, із зазначенням прізвища, імені, по батькові, дати і місця народження, місця проживання (країна, регіон, район, населений пункт, вулиця, номер будинку (корпусу) і квартири (до і після реєстрації), серії та номера паспорта, свідоцтва про народження або іншого документа, що посвідчує особу, ким і коли виданий документ;
- обмін та видачу у разі втрати (викрадення) паспорта або іншого документа, що посвідчує особу, із зазначенням прізвища, імені, по батькові, дати та місця народження (до і після зміни), а також місця проживання (країна, регіон, район, населений пункт), серії та номера паспорта або іншого документа, що посвідчує особу, ким і коли виданий документ (до і після обміну).
Відповідно до п. 9 Порядку № 1386 подання інформації ДФС та/або її територіальним органам здійснюється на безоплатній основі в електронній формі.
Як вбачається з Акта перевірки, Відповідачем при перевірці було використано лист Лівобережного відділу реєстрації місця проживання фізичних осіб Департаменту адміністративних послуг Маріупольської міської ради № 29.4-1084-29.4.1 від 17 січня 2018 року.
Разом з тим, будь-які обґрунтування неможливості отримати дані щодо реєстрації місця проживання Позивача станом на час направлення Наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (08.05.2018), Відповідачем не наведено.
Вказане свідчить про те, що такі дії контролюючого органу є протиправними та не узгоджуються з вимогами вищенаведених норм законодавства, оскільки за загальним змістом термін «повідомлення» включає в себе не тільки направлення відомостей, з якими платник має бути обізнаним, а й отримання ним зазначених відомостей, проте до початку перевірки Позивачу у встановленому порядку не було вручено ні копії наказу № 759 від 05.05.2018 про її проведення, ні письмового повідомлення про дату та місце проведення перевірки.
Відтак, колегія суддів дійшла висновку, що в порушення вимог пункту 78.4 статті 78, пунктів 79.2 та 79.3 статті 79 ПК України наказ про призначення перевірки та повідомлення про її проведення не були вручені Позивачу до початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, що позбавило його можливості реалізувати свої права на ознайомлення із ними до вчинення заходу податкового контролю та надання відповідних пояснень й документів.
Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що Відповідачем правомірно було проведено аналіз відповідності між даними про отримані доходи ОСОБА_5 , зазначеними в електронній декларації за 2015 рік та наявної у податкових органів інформації про суми задекларованих доходів.
При цьому доводи Позивача стосовно неможливості використання Відповідачем інформації, отриманої листом Прокуратури міста Києва від 22.06.2018 № 17/1/3-103-17, при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки через те що вказаний лист датовано 22.06.2018, а відповідно до відомостей акта - перевірку закінчено 18.06.2018 є безпідставними, оскільки вказаний акт № 676/05-99-13/2800518370 датований 23.06.2018.
Колегія суддів звертає увагу, що як вбачається з Акта перевірки, Відповідачем при перевірці було використано, зокрема лист Прокуратури міста Києва № 17/1/3-103-17 від 22 червня 2018 року (з копією електронної декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування за 2015 рік ОСОБА_1 )
Як зазначено в Акті перевірки, стосовно Позивача було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку, яка проводилася з 12 червня 2018 року по 18 червня 2018 року, термін проведення перевірки не продовжувався. Датою складання Акта перевірки зазначено 23 червня 2018 року.
Відповідно до п. 78.6 ст.78 ПК України строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Згідно з п. 82.2 ст. 82 ПК України тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб'єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.
Відповідно до п. 83.1 ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Згідно з п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати. Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
Зазначене свідчить, що лист Прокуратури міста Києва № 17/1/3-103-17 від 22 червня 2018 року з копією електронної декларації особи, уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування за 2015 рік ОСОБА_1 було отримано ГУ ДФС у Донецькій області у період складання Акта перевірки та поза межами строку проведення документальної перевірки (оскільки строк складання акта не зараховується до строку проведення перевірки), що виключало можливість використання отриманої у такий спосіб електронної декларації як підстави для висновків посадових осіб контролюючого органу.
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що Відповідачем правомірно було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо ОСОБА_1 , результати якої оформлені актом № 676/05-99-13-04/ НОМЕР_1 від 23.06.2018 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015».
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 дійшла висновку, що якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Велика Палата Верховного Суду також вказала, що підставами для скасування рішень, прийнятих за підсумками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Крім того, за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
З урахуванням наведеного, обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення спору, й підлягає першочерговому дослідженню.
Оскільки доказом правомірності оскаржуваних ППР зі сторони контролюючого органу є акт документальної планової перевірки, складений в період коли Відповідач не мав законних підстав на проведення такої перевірки, то даний акт не може бути прийнятий і оцінений як допустимий доказ, через передчасність проведення перевірки.
Отже, з урахуванням того, що при оскарженні рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками податкової перевірки, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень, і таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, колегія суддів вважає, що встановлені обставини щодо неправомірності проведення Відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні рішення, є достатніми для висновку про їх протиправність.
Аналогічна правова позиція Верховного Суду викладена у постановах від 27 травня 2021 року у справі № 320/2460/19 та від 29 липня 2021 року у справі № 320/2460/19, від 28 грудня 2022 року у справах № 420/22374/21, № 640/25793/21, № 160/14248/21.
Колегія суддів при розгляді апеляційної скарги вказує на імперативні приписи ч. 5 ст. 242 КАС України, якими передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Оскільки порушення порядку проведення контрольного заходу за таких обставин позбавило суд першої інстанції процесуальної можливості прийняти акт перевірки як допустимий доказ, висновки Відповідача про наявність в діях Позивача порушень норм податкового законодавства є передчасними, а оскаржувані Позивачем податкові повідомлення-рішення неправомірними.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2018 року № 0009971304, № 0009991304, № 0010001304 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню саме з підстав недотримання контролюючим органом вимог закону при призначенні і проведенні перевірки, не надаючи оцінки правомірності/протиправності виявлених під час такої перевірки порушень.
При цьому, колегія суддів вважає за потрібне наголосити на тому, що дотримання контролюючим органом вимог закону при призначенні і проведенні перевірки надає акту перевірки статусу належного та допустимого доказу, а контролюючий орган після усунення обставин, встановлених в даному судовому рішенні не позбавлений можливості провести перевірку Позивача з дотриманням вимог податкового законодавства та за результатами якої прийняти законні та обґрунтовані рішення.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до вимог ч. 4 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглянувши доводи ОСОБА_1 , перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з'ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню, з ухваленням нового судового рішення про задоволення позовних вимог.
За правилами ч. 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав Відповідачем у справі, або якщо Відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до ч. 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Частиною 7 статті 139 КАС України передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
На підтвердження сплати відповідних судових витрат в суді першої інстанції Позивачем надано квитанцію від 25.01.2019 № 15 про сплату судового збору в розмірі 1536,80 грн.
Також, на підтвердження сплати відповідних судових витрат в суді апеляційної інстанції Позивачем надано квитанцію від 21.05.2025 № 6682-5418-6183-6287 про сплату судового збору в розмірі 1844,16 грн.
Відтак, з огляду на задоволення позовних вимог, та згідно з вимогами ч. 1 ст. 139 КАС України, судові витрати підлягають стягненню на користь Позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області у сумі 3 380,96 грн (1536,80 грн + 1844,16 грн).
Керуючись ст. ст. 139, 241, 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року скасувати, прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправними дії Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області з проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, щодо ОСОБА_1 , оформлені актом № 676/05-99-13-04/2800518370 від 23.06.2018 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015».
Визнати протиправними та скасувати складені Головним управлінням Державної фіскальної служби у Донецькій області податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2018 року № 0009991304, № 0009971304, № 0010001304.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області (87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, буд. 59, код ЄДРПОУ 44070187) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_1 ) витрати зі сплати судового збору в розмірі 3 380 (три тисячі триста вісімдесят) грн 96 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий-суддя: В.П. Мельничук
Судді: Н.П. Бужак
Є.І. Мєзєнцев