20 березня 2026 рокуЛьвівСправа № 380/13969/25 пров. № А/857/54089/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Затолочного В.С., Судової-Хомюк Н.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу представника ОСОБА_1 - адвоката Завади Тараса Романовича на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2025 року, ухвалене суддею Чаплик І.Д. в м. Львові у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 380/13969/25 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
09 липня 2025 року позивач - ОСОБА_1 звернулась в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: №9613/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «ПС» від 06.03.2025, № 9607/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «Р» від 06.03.2025, № 9611/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «Р» від 06.03.2025, № 9615/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «ПС» від 06.03.2025.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що з акту проведення документальної позапланової перевірки вбачається, що єдиною підставою для проведення такої є отримання ГУ ДПС у Львівській області листа ДПС України від 02.10.2024 щодо одержання ОСОБА_1 іноземного доходу, який став підставою для з'ясування обставин неподання нею податкової декларації про майновий стан і доходи. Позивач вважає, що податковий орган до подання спеціального запиту не вживав жодних дій з метою отримання від позивача запитуваної інформації і лише отримання від компетентного органу Сполученого Королівства податкової інформації стало безпосередньою підставою для проведення документальної перевірки позивача. Таким чином, органи податкового контролю неправильно використали спеціальний запит як інструмент отримання податкової інформації від компетентних органів іноземних країн. Як вбачається з положень Порядку № 118 спеціальний запит може використовуватись лише як додатковий інструмент отримання інформації, коли таку інформацію контролюючий орган не може отримати відповідно до положень податкового законодавства України. Більше того, спеціальний запит повинен містити обґрунтування підстави, з якої такий запит подається та вказівки на факти, які можуть свідчити про існування ризиків того, що певна особа чи особи здійснюють діяльність, що призвели чи можуть призвести до податкових втрат. Позовна заява також містить доводи про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки з порушенням положень ПК України: відповідач під час проведення документальної перевірки всупереч положенням Податкового кодексу України та Методичних рекомендацій не здійснив перевірку жодних первинних та інших документів в процесі опрацювання ризикової операції (отримання позивачкою доходу від іноземного суб'єкта господарювання), окрім як листа ДПС України; згаданий лист ДПС України фактично був єдиним документом, на підставі якого відповідач дійшов висновку про те, що позивачка дійсно отримувала дохід від іноземного суб'єкта господарювання у 2022 році та на підставі даних якого визначив несплачені позивачем суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Позивач наголошує, що лист ДПС України за № 27331/99-00-24-04-03 07 від 02.10.2024 є лише засобом комунікації та обміну інформації між Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Львівській області, а не первинним чи будь-яким іншим документом, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Окрім інформації з листа Державної податкової служби України, Акт про результати документальної позапланової перевірки не містить посилань на документи про фінансово-господарську діяльність позивача, отримані нею доходи і видатки, чи іншу інформацію, що може слугувати підставою для обчислення податків, зборів, платежів, та з якої б достовірно вбачалось порушення позивачем вимог податкового законодавства (виписки банку, договори про надання послуг тощо). Відтак, висновок в Акті про результати документальної перевірки про те, що позивач створювала контент на платформі платформі OnlyFans у 2022 році, внаслідок чого отримувала доходи, які підлягають оподаткуванню - не ґрунтується на належних, достовірних та достатніх доказах.
Ба більше, згідно з листа ДПСУ від 02.10.2024 інформація, наведена у ньому надається для відпрацювання та «при відпрацюванні зазначеної інформації забезпечити одержання від зазначених платників податків - фізичних осіб пояснень та їх документального підтвердження згідно з положеннями п. 73.3 ст. 73 ПК України. У разі підтвердження фактів порушень вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на органи ДПС, невиконання ними податкового обов'язку щодо декларування одержаних доходів та сплати належних сум податків і зборів до бюджету - вжити заходів щодо проведення документальних перевірок таких платників.» Тобто в самому листі Державної податкової служби України міститься вказівка Головним управління ДПС в областях та місті Києві щодо встановлення підтвердження фактів порушення, а не використання згаданого листа як джерела податкової інформації та документа (первинного чи будь-якого іншого документа), що підтверджує вчинення позивачкою порушення податкового законодавства. Після отримання Головним управлінням ДПС у Львівській області Листа Державної податкової служби України від 02.10.2024 відповідач не вживав будь-які заходи з метою встановлення факту отримання позивачем доходів, інших ніж наведені в п. 179.2 ПК України, у тому числі від британського суб'єкта господарювання «Fenix lnternational Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans. Відповідачем, зокрема, не було надіслано позивачу письмового запиту в порядку п. 73.3 ст. 73 ПК України з метою отримання від неї відповідних пояснень та їх документального підтвердження попри вказівку Державної податкової служби України у листі від 02.10.2024 забезпечити одержання від зазначених платників податків такої інформації. Відтак позивач приходить до переконання, що у відповідача відсутні будь-які належні документальні підтвердження отримання нею доходів, отримання якого створює для платника податків подати податкову декларацію про майновий стан та доходи. А тому позивач вважає, що оскаржувані податкові-повідомлення рішення прийняті відповідачем без урахування усіх обставин справи та не на підставі положень Податкового кодексу України, а тому є протиправними та підлягають скасуванню
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2025 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Рішення мотивоване тим, що висновки про отриманий дохід ґрунтуються на офіційному документі - письмовій відповіді податкового органу Великої Британії щодо виплат ОСОБА_1 доходів від "Fenix International Ltd" (OnlyFans). Вказаний документ містить персональні дані позивача, суму нарахованого їй доходу та підтверджує факт її участі в платформі OnlyFans як отримувача виплат. Отже, використання міжнародної податкової інформації було законним і виправданим, а отримані відомості достовірними. Жодних вимог щодо первинних документів від іноземної компанії ПК України не висуває, достатнім є сам факт отримання офіційних даних від компетентного органу іншої держави.
Таким чином інформація отримана на підставі міжнародного запиту від компетентного органу іноземної держави і яка містить конкретні дані про платника (персональні дані позивачки, суму нарахованого їй доходу) підпадає під ознаки податкової інформації.
Суд вказав на те, що доводи позивача про те, що отриманий дохід не підтверджується належними доказами, спростовуються матеріалами справи, а саме у письмовій відповіді податкового органу Великої Британії щодо виплат доходів від "Fenix International Ltd" (OnlyFans), яка підтверджує факт участі ОСОБА_1 в платформі OnlyFans як отримувача виплат. Цей документ містить персональні дані позивача, суму нарахованого їй доходу та підтверджує факт її участі в платформі OnlyFans як отримувача виплат.
При цьому доказів сплати позивачем податків з отриманого доходу в країні його походження, з метою застосування положень Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993, позивачем не надано.
Доказів в спростування зафіксованого факту отримання доходу чи будь-яких первинних документів, які підтверджують дані податкових декларацій (розрахунів), зокрема, первинні та інші документи, які підтверджують отримання доходів і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, незважаючи на повідомлення контролюючого органу від 11.12.2024 № 1032/13 01-24-09 відповідачу не подано. Даний факт зафіксовано актом № 227/13-01-24-09 від 28.01.2025 про ненадання позивачем документів для проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, а саме: всіх документів, які підтверджують дані податкових декларацій (розрахунів), зокрема, первинні та інші документи, які підтверджують отримання доходів і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства станом на 28.01.2025. Такі документи не подано і суду.
Податкова декларація про майновий стан і доходи за 2022 рік до податкового органу не подана, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми отриманого доходу не нараховано та не сплачено, що позивач не заперечує.
Позивач не надав жодних доказів, які б спростували висновки перевірки ні на момент підписання акта перевірки, чим порушено вимоги п.44.1, п.44.3, п.44.6 ст.44 ПК України, в частині ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю. Таких доказів не подано і до суду.
Враховуючи вищевикладене, суд вважав доведеним факт отримання позивачем доходу джерелом походження за межами України, але при цьому вказаний дохід позивачем не декларувався, обов'язкові податки і платежі не сплачено, доказів в спростування наведеного позивачем не подано.
Суд виснував, що здійснені за наслідками проведеної контролюючим органом перевірки висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік, несплати податку на доходи фізичних осіб за 2022 рік на загальну суму 50060,68 грн, несплати військового збору за 2022 рік на загальну суму 4171,73 грн, незабезпечення зберігання документів та ненадання посадовим особам, які проводять перевірку документів є обґрунтованими, а оскаржувані рішення про визначення податкових зобов'язань та застосування фінансових санкцій відповідають критеріям визначеним в частині 2 статті 2 КАС України.
Не погоджуючись з рішенням суду, позивач через свого представника оскаржила його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити.
Доводи апеляційної скарги зводяться до помилковості висновків суду першої інстанції про дотримання відповідачем процедури проведення документальної перевірки та визнання доведеним того факту, що позивач отримувала дохід від іноземного суб'єкта господарювання всупереч доводам позивача про те, що відповідач під час проведення перевірки не перевірив жодних первинних документів та не відобразив цього у Акті перевірки. Відповідач під час проведення перевірки взагалі не встановив на який рахунок позивач отримувала доходи і під якою юрисдикцією перебуває такий рахунок, також відсутня також вказівка на банківські установи. Наведені обставини залишились поза увагою суду першої інстанції та такі відомості відсутні у матеріалах справи. Зауважує, що відповідач не міг розцінювати відомості, які надав податковий орган Сполученого Королівства, як «податкову інформацію» в розумінні ПК України й проводити на підставі цього документальну перевірку. Ці висновки узгоджуються із змістом листа Державної податкової служби України від 02.10.2024, в якому Державна податкова служба України повідомила, що отримала інформація може бути лише підставою для надання запитів фізичним особам, а не безпосередньою підставою для вжиття заходів податкового контролю.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, який за своїм змістом є цитуванням мотивів та висновків суду першої інстанції.
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Державна податкова служба України у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, що набула чинності 11.08.1993 (надалі також - Конвенція про усунення подвійного оподаткування) та Конвенцією про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах зі змінами і доповнення від 27.05.2010 (надалі також Багатостороння Конвенція) 15.04.2024 звернулася із запитом до компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про надання інформації про доходи резидентів України, отриманих ними від британського суб'єкта господарювання “Fenix International LTD» за створення контенту на платформі “OnlyFans» за період з 01.01.2020 по 31.12.2023.
ДПС України 03.09.2024 у відповідь на запит отримала від компетентного органу Сполученого Королівства листом від 02.09.2024 податкову інформацію щодо доходів, які отримали громадяни України за період 2020-2022 років від британського суб'єкта господарювання “Fenix International LTD» за створення контенту на платформі “OnlyFans». Згідно з цієї інформації впродовж 2022 року позивачка отримала від британського суб'єкта господарювання “Felix International LTD» за створення контенту на платформі “OnlyFans» дохід на загальну суму 7605 доларів США.
ДПС України листом за № 27331/7/99-00-24-04-03-07 від 02.10.2024 повідомлено Головні управління ДПС України про надіслання інформації, наданої компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993, стосовно одержання доходів фізичними особами - резидентами України від британського суб'єкта господарювання "Fenix International Ltd" за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020 - 2022 роки. За змістом листа ДПС України зазначено, що при відпрацюванні зазначеної інформації забезпечити одержання від зазначених платників податків - фізичних осіб відповідних пояснень та їх документального підтвердження згідно з положеннями п. 73.3 ст. 73 Кодексу. У разі підтвердження фактів порушень вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на органи ДПС, невиконання ними податкового обов'язку щодо декларування одержаних доходів та сплати належних сум податків і зборів до бюджету - вжити заходів щодо проведення документальних перевірок таких платників». У додатку до листа були наведені відомості, зокрема, щодо прізвища, ім'я, по батькові позивача, її реєстраційний номер облікової картки платника податків, назва облікового запису, дата народження, адреса, інформація про суми отриманих коштів в доларах США та число трансакцій.
За результатами такого листа управлінням оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Львівській області складено доповідну записку від 03.12.2024 №4441/13-01-24-09 про доцільність проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 .
Головним управлінням ДПС у Львівській області 10.12.2024 прийнято наказ № 6814-ПП “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 », за змістом якого на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.2 п.78.1 ст.78, ст.79, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755- VI (із змінами та доповненнями)» та, розглянувши доповідну записку управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Львівській області від 03.12.2024 №4441/13-01-24-09, наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з 22.01.2025 тривалістю п'ять робочих днів з питань дотримання вимог податкового законодавства, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2022 по 31.12.2022.
Копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки 6814 ПП від 10.12.2024, а також письмове повідомлення від 11.12.2024 № 1032/13 01-24-09 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки надіслано платнику податків-фізичній особі ОСОБА_1 РНКОПП ( НОМЕР_1 ) 19.12.2024 рекомендованим листом з повідомленням про вручення (фіскальний чек від 19.12.2024 № відправлення (ШКІ) 0600993553384) і такі нею отримані 24.12.2024, про що свідчить особистий підпис. У повідомленні від 11.12.2024 № 1032/13 01-24-09 зазначено про необхідність ОСОБА_1 відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України забезпечити надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема первинні та інші документи, які підтверджують отримання доходів і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС.
Відповідно до вищевказаного наказу від 10.12.2024 № 6814-ПП “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 » Головним управлінням ДПС у Львівській області з 22.01.2025 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2022 по 31.12.2022.
28.01.2025 державним інспектором ГУ ДПС у Львівській області складено Акт №227/13-01-24-09 про ненадання позивачкою документів для проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, а саме: всіх документів, які підтверджують дані податкових декларацій (розрахунів), зокрема, первинні та інші документи, які підтверджують отримання доходів і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства станом на 28.01.2025.
За результатами перевірки складено Акт № 3813/ 13-01-24-09 від 30.01.2025 (далі - Акт перевірки від 30.01.2025), яким встановлено порушення:
пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, п.“в» п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 ПК України встановлено неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік.
п.163.1 ст.163, пп. 164.1.1 п. 164.1, п.164.4 ст.164, пп.170.11.1 п.170.11 ст.170, п.167.1 ст.167, пп.168.2.2 п.168.2 ст.168 ПК України донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2022 рік на загальну суму 50 060,68 грн.
пп.1.2, пп.1.3, пп. 1.5, пп. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Кодексу, п.164.4. ст.164, пп. 168.1.1,пп.168.1.2. п.168.1 ст.168 Закону України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» в результаті чого донараховано військового збору за 2022 рік на загальну суму 4171,73 грн.
п. 44.1, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44 ПК України за незабезпечення зберігання документів та ненадання посадовим особам, які проводять перевірку документів.
На підставі Акта перевірки від 30.01.2025 Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення - рішення;
№9613/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми “ПС», яким нараховано штраф у сумі 340 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік;
№9607/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми “Р», яким нараховано суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 62 575,85 грн (50 060,68 грн основне зобов'язання та 12 515,17 грн штрафні (фінансові) санкції);
№9611/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми “Р», яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на 5 214,67 (4 171,73 грн основне зобов'язання, 1 042,94 грн штрафні (фінансові) санкції);
№9615/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми “ПС», яким нараховано штраф у сумі 1020,00 грн за незабезпечення зберігання та ненадання посадовим особам, які проводять перевірку, документів.
Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 9613/13-01-24-09/3632107043 форми “ПС» від 06.03.2025; № 9607/13-01-24-09/3632107043 форми “Р» від 06.03.2025; № 9611/13-01-24-09/3632107043 форми “Р» від 06.03.2025; № 9615/13-01-24-09/3632107043 форми “ПС» від 06.03.2025 протиправними, вернулась до суду з вимогами про їх скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Нормами статті 79 ПК України визначені особливості проведення документальної невиїзної перевірки.
Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно з пунктом 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Нормами пункту 78.4 статті 78 ПК України встановлено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Пунктом 78.1 статті 78 ПК України встановлені підстави для проведення документальних позапланових перевірок, серед яких наявні такі підстави, як:
- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (підпункт 78.1.1);
- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом (підпункт 78.1.2).
Правовідносини, які пов'язані із оподаткуванням доходів фізичних осіб податком на доходи, врегульовані розділом IV Податкового кодексу України, який містить, зокрема, такі положення:
- платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (п.162.1.1, п.162.1, ст.162);
- об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.163.1 ст.163);
- базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (п. 164.1. ст.164);
- загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу (п.164.1.3).
Пунктом 164.2 ст.164 ПК України визначаються види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
В акті перевірки дохід від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans податковий орган відносить до категорій доходів, які зазначені в п. 164.2 ст. 164 ПК України.
При визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах (п.164.3).
Відповідно до пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов'язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.
Згідно п.164.4 ст.164 ПК України під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.
Наведені положення Податкового кодексу України відносять отримані фізичною особою іноземні доходи, тобто доходи отримані з джерел за межами України, до об'єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, які одночасно згідно з пп. 1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК є також і об'єктом оподаткування військовим збором.
Як вже зазначено вище, в позовній заяві та апеляційній скарзі позивач вказала про недоведеність факту отримання нею доходу від зазначеного британського суб'єкта господарювання.
Враховуючи, що позивач заперечує сам факт отримання протягом 2022 року доходу від британського суб'єкта господарюванняInternational Ltd, то отримання позивачем такого доходу є предметом доказування у даній справі.
Колегія суддів зауважує, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі.
Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об'єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об'єктивного дослідження обставин, пов'язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв'язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.
При цьому обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов'язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається
Так, ухвалою Львівського окружного аждміністративного суду від 08.10.2025 від ГУ ДПС у Львівській області витребувано копію запиту від ДПС України до компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії від 15.04.2024, направленого відповідно до Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна; копію відповіді на запит компетентного органу Сполученого Королівства на запит ДПС України, що отримана 03.09.2024 в частині інформації, що безпосередньо стосується ОСОБА_1 ; копію додатка до листа ДПС України № 27331/7/99-00-24-04-03-07 від 02.10.2024 в частині інформації, що безпосередньо стосується ОСОБА_1 .
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб'єкта владних повноважень щодо відповідності визначеним ч.2 ст.2 КАС України критеріям, вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).
Як зазначено в пункті 1.9 акту документальної позапланової перевірки № 3813/ 13-01-24-09 від 30.01.2025, при перевірці було використано лише інформацію з ЦБД ДПС України та лист ДПС України № 27331/7/99-00-24-04-03-07 від 02.10.2024.
При цьому абзацом четвертим підрозділу 1 розділу I Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затверджених наказом Державної податкової служба України від 25.02.2021 №244 визначено, що акт (довідка) перевірки (разом із додатками) має містити вичерпну інформацію щодо відпрацювання конкретних ризиків у діяльності платника податків із посиланням на фактично перевірені відповідні документи бухгалтерського обліку, первинні документи тощо за відповідний звітний період.
Тобто в порушення Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затверджених наказом Державної податкової служба України від 25.02.2021 №244, при проведенні документальної перевірки відповідпачем не було використане жодного відповідного первинного документа.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що контролюючий орган визначив дохід позивача виходячи лише з інформації, наданої листом ДПС України №27331/7/99-00-24-04-03-07 від 02.10.2024, відомості з якого він визнав достатніми для висновку про отримання позивачем доходів від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» у 2022 році.
Як зазначено встановлено судом першої інстанції та не заперечується відповідачем, листом №27331/7/99-00-24-04-03-07 від 02.10.2024 до відповідача надійшла інформація від Державної податкової служби України про надання інформації компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993, стосовно одержання доходів фізичними особами - резидентами України від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки.
Дослідивши наданий відповідачем лист компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії від 02.09.2024 реєстраційний номер S003703 та його засвічений переклад на українську мову із додатком №1 та №2, колегія суддів встановила, що до цього листа по кожному року були додані два файли в форматі txt, в яких в першому міститься бізнес-інформація про рахунки користувачів платформи OnlyFans громадян України (додаток №1), а в другому - інформація про транзакції стосовно рахунків таких користувачів.
Наведені документи, на думку колегії суддів, не містять достатніх доказів на підтвердження факту отримання позивачем у 2022 році доходів від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» в загальній сумі 7605 доларів США (278114,85 грн).
Слід також зазначити, що лист Державної податкової служби України не є первинним документом в розумінні норм ПК України, а є засобом листування між ДПСУ та Головним управлінням ДПС у Львівській області.
Окрім інформації з листа ДПСУ, акт документальної позапланової перевірки не містить посилань на документи про фінансово-господарську діяльність позивача, отримані нею доходи і видатки, чи іншу інформацію, що може слугувати підставою до обчислення податків, зборів, платежів, та з якої б достовірно вбачалося порушення позивачем вимог податкового законодавства (виписки банку, договори про надання послуг тощо).
Відтак, висновок в акті документальної позапланової перевірки про те, що позивач створювала контент на платформі OnlyFans впродовж 2022 року, внаслідок чого отримувала доходи, які підлягають оподаткуванню - не ґрунтується на належних, достовірних та достатніх доказах.
Суд апеляційної інстанції також звертає увагу на те, що згідно з листом ДПС України від 02.10.2024 №27331/7/99-00-24-04-03-07 інформація наведена в ньому надається для відпрацювання, та у випадку підтвердження фактів порушень вимог законодавства, контроль, за додержанням якого покладено на органи ДПС, невиконання ними податкового обов'язку щодо декларування одержаних доходів та сплати належних сум податків і зборів до бюджету - вжити заходів щодо проведення документальних перевірок таких платників.
Тобто, в самому листі міститься вказівка щодо встановлення підтвердження фактів порушення, а не використання листа в якості джерела інформації та документа підтверджуючого факт порушення.
Відповідачем не вживалося жодних заходів щодо встановлення факту отримання позивачем доходів, інших ніж наведені в п. 179.2 ст. 179 ПК України, у тому числі від британського суб'єкта господарювання «Fenix lnternational Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans.
Судом апеляційної інстанції враховано, що факт отримання доходу - це момент, коли платник податків набуває право власності або контроль над коштами чи іншими активами.
Оскільки в рамках даного спору мова йде про дохід, який протягом 2022 року був виплачений позивачу, як резиденту України, в доларах США британським суб'єктом господарювання «Fenix International Ltd» на загальну суму 7605 доларів США, то для підтвердження факту отримання позивачем такого доходу суду необхідно встановити, а відповідачу - довести всі факти здійснення таких платежів (транзакцій).
Встановлення таких фактів можливо на підставі сукупності первинних документів, що відображають суть операції, дату, суму та спосіб платіжу (банківській платіж, готівковий розрахунок, або використання таких альтернативних спосіб оплати, як розрахунок крипто валютою, оплата на електронний гаманець, тощо). Такими первинними документами можуть, зокрема, виписки з банківських рахунків платника коштів та їх отримувача, виписка з електронного гаманця, документи про виплату готівки, договори тощо.
Документів, які б дали суду можливість достеменно встановити факт здійснення британським суб'єктом господарювання «Fenix International Ltd» транзакцій, за результатом яких позивач набула право власності або контроль над коштами в загальній сумі 7605 доларів США, суду не надано та в акті перевірки посилання на такі документи відсутні.
Крім того, відповідачем також не надано і доказів створення позивачем контенту на платформі OnlyFans, як обставини, яка зумовлює можливість отримання позивачем доходу від власника такої платформи.
Не надано також суду і належних доказів того, що саме позивач була зареєстрована на платформі OnlyFans, як особа, яка розміщує на цій платформі власний контент з метою отримання доходу, адже як слушно зауважив суд першої інстанції відповідно до Умов обслуговування на цій платформі для створення акаунту автора на цій платформі обов'язкова потрібна верифікація особи (фото особи з власним паспорт/ID карткою).
Колегія суддів зазначає, що отримання відповідачем від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» як доказів здійснення на користь позивача платежів (транзакцій) на загальну суму 7605 доларів США, так і доказів створення позивачем контенту на платформі OnlyFans, є можливим в рамках Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, а також в рамках Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів приходить до висновку, що в ході розгляду даної справи відповідачем не доведено належними доказами факту отримання позивачем у 2022 році доходу від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» на загальну суму 7605 доларів США.
Ненадання позивачем доказів на спростування обставини отримання нею доходу від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans не може слугувати підставою для відмови у задоволенні позову, оскільки в адміністративному судочинстві діє презумпція вини суб'єкта владних повноважень, яка реалізована в частині 2 ст.77 КАС України та означає, що при оскарженні рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень саме такий суб'єкт зобов'язаний доводити правомірність своїх рішень, дій чи бездіяльності, а не позивач.
Також колегія суддів зазначає, що, визначивши суму доходу позивача за 2022 рік в сумі 278114,85 грн, відповідач не надав пояснень щодо застосування офіційного курсу валют НБУ при його обрахунку. Зважаючи на положення п.164.4 ст.164 ПК України, доходи, отримані у вигляді валютних цінностей, перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.
Положення пункту 164.4 ст.164 ПК України додатково підтверджують необхідність встановлення контролюючим органом в рамках спірних правовідносин дат та сум всіх транзакцій (платежів), з якими відповідач пов'язує отримання позивачем доходу від британського суб'єкта господарювання «Fenix International Ltd» з метою правильного перерахування такого доходу у національну валюту України та оподаткування такого іноземного доходу.
З урахуванням викладеного, як наслідок, у відповідача відсутні будь-які належні документальні підтвердження отримання позивачем доходів, отримання яких призводить до необхідності подання позивачем декларацій про майновий стан та доходи.
Аналізуючи наведені правові норми та обставини справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що спірні податкові повідомлення-рішення не відповідають критеріям правомірності, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, що має наслідком їх скасування.
Відповідно до ч. 1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів суду апеляційної інстанції керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов'язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені аргументи учасників справи, оскільки судом апеляційної інстанції були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.
Згідно з ч. 1 ст. 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Питання розподілу судових витрат регламентоване статтею 139 КАС України, частина 6 якої вказує, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративну справу на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, відповідно змінює розподіл судових витрат.
За правилами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд, зокрема, враховує чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору (п.1, п.2 ч.9 ст.139 КАС України).
Відповідно до ст.322 КАС України в резолютивній частині постанови суду апеляційної інстанції зазначається про новий розподіл судових витрат, понесених у зв'язку з розглядом справи у суді першої інстанції, - у випадку скасування або зміни судового рішення та про розподіл судових витрат, понесених у зв'язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
Оскільки документально підтвердженими судовими витратами позивача є сплачений за подання позовної заяви, апеляційної скарги судовий збір, розмір якого є обґрунтованим та пропорційним до предмета спору у сумі 2422,40 грн, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 317, 319, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу представника ОСОБА_1 - адвоката Завади Тараса Романович задовольнити, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2025 року у справі № 380/13969/25 - скасувати.
Адміністративний позов ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 9613/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «ПС» від 06.03.2025, № 9607/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «Р» від 06.03.2025, № 9611/13-01-24-09/ НОМЕР_1 форми «Р» від 06.03.2025, № 9615/13-01-24-09/3632107043 форми «ПС» від 06.03.2025.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (ЄДРПОУ 43968090) на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати у розмірі у розмірі 2422 (дві тисячі чотириста двадцять дві) грн 40 коп. сплаченого судового збору.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя І. В. Глушко
судді В. С. Затолочний
Н. М. Судова-Хомюк