19 березня 2026 року
м. Київ
справа № 240/10336/24
касаційне провадження № К/990/19644/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області
на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року (головуючий суддя - Романченко Є.Ю.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2025 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Шидловський В.Б.; судді: Капустинський М.М., Сапальова Т.В.)
у справі № 240/10336/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ступник-Агро»
до Головного управління ДПС у Житомирській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У травні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ступник-Агро» (далі - ТОВ «Ступник-Агро», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - ГУ ДПС у Житомирській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08 лютого 2024 року № 00027470707.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, платник зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки контролюючий орган безпідставно нарахував пеню за порушення граничних строків розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом. Позивач вказував, що відповідно до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року №18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» Національним банком України було змінено порядок здійснення валютного нагляду, зокрема встановлено нові граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. На думку позивача, застосування зазначеного нормативного регулювання до спірних правовідносин є неправомірним, оскільки зовнішньоекономічний контракт між сторонами укладено до внесення відповідних змін у валютне регулювання. У зв'язку з цим позивач вважав, що застосування контролюючим органом зазначеної постанови Національного банку України фактично надає такому нормативному акту зворотну дію в часі та порушує принцип правової визначеності. Крім того, позивач зазначав, що ним вжито всіх залежних від нього заходів для отримання валютної виручки від нерезидента, зокрема подано позов до господарського суду про стягнення заборгованості за контрактом. На думку товариства, з моменту такого звернення перебіг строку розрахунків відповідно до частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» підлягає зупиненню, а пеня за цей період не нараховується. Також позивач зазначив, що частина суми заборгованості була зменшена сторонами контракту шляхом укладення додаткової угоди у зв'язку з переглядом ціни товару, унаслідок чого контролюючий орган неправильно визначив розмір простроченої дебіторської заборгованості та відповідно - суму пені.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 06 лютого 2025 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2025 року, позов задовольнив.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив із того, що контролюючий орган безпідставно нарахував позивачу пеню за порушення граничних строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Суди зазначили, що позивачем вжито заходів, спрямованих на стягнення заборгованості з нерезидента, зокрема, подано позов до господарського суду про стягнення відповідної суми заборгованості, що у розумінні частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» є підставою для зупинення перебігу строку розрахунків та ненарахування пені за відповідний період. Крім того, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що контролюючим органом не доведено правомірність визначення розміру простроченої заборгованості, оскільки сторонами контракту було погоджено зменшення ціни поставленого товару, що впливає на розмір валютної виручки, яка підлягала зарахуванню на рахунок резидента. Також суди виходили з того, що застосування контролюючим органом граничних строків розрахунків, установлених Національним банком України в умовах воєнного стану, до правовідносин, що виникли на підставі зовнішньоекономічного контракту, укладеного до внесення відповідних змін у валютне регулювання, порушує принцип правової визначеності та суперечить статті 58 Конституції України.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2025 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що суди попередніх інстанцій неповно з'ясували обставини справи та неправильно застосували норми матеріального права, зокрема положення статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції». На думку відповідача, позивачем було порушено встановлені Національним банком України граничні строки розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом, оскільки валютна виручка від нерезидента у сумі 464 652,21 Євро у встановлений законодавством строк на рахунок резидента не надійшла. Відповідач також вказує, що подання позивачем позовної заяви до господарського суду про стягнення заборгованості з нерезидента відбулося після спливу граничних строків розрахунків, а тому саме по собі таке звернення не свідчить про відсутність порушення валютного законодавства та не є підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення в цілому. При цьому контролюючий орган зазначає, що пеню на суму заборгованості, яка стала предметом судового розгляду, нараховано лише за період до прийняття судом відповідної позовної заяви до розгляду, що відповідає вимогам частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції». Крім того, відповідач наголошує, що зменшення вартості поставленого товару на підставі додаткової угоди сторін не підтверджено документами, передбаченими нормативними актами Національного банку України, які б засвідчували невідповідність якісних або кількісних характеристик товару умовам договору, а відтак підстав для зменшення суми валютної виручки, що підлягала зарахуванню на рахунок резидента, не було.
Ухвалою від 25 червня 2025 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Житомирській області.
Відзив на касаційну скаргу податкового органу від позивача до Верховного Суду не надійшов, що відповідно до приписів статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судовими інстанціями норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Ступник-Агро» з питань дотримання вимог валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 01 квітня 2022 року № 51293 за період з 01 квітня 2022 року по 20 грудня 2023 року, за результатами якої склав акт від 03 січня 2024 року № 18/06-30-07-07/32985961.
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючий орган встановив порушення платником вимог частини другої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 01 квітня 2022 року № 51293, укладеного з нерезидентом «Agravis Ost GmbH & Co. KG» (Федеративна Республіка Німеччина), а саме валютна виручка в сумі 464 652,21 Євро у термін, встановлений Національним банком України, не надійшла.
Обґрунтовуючи такі висновки, податковий орган зазначив, що за результатами перевірки встановлено, що позивач у межах виконання зовнішньоекономічного контракту відвантажив нерезиденту товар на загальну суму 2 365 168,60 Євро, тоді як оплата надійшла частково - у сумі 1 900 516,39 Євро. Водночас валютна виручка у сумі 464 652,21 Євро у граничні строки, встановлені Національним банком України, на рахунок резидента не надійшла. Контролюючий орган також зазначив, що зменшення позивачем суми дебіторської заборгованості на підставі додаткової угоди сторін не підтверджено належними документами, передбаченими нормативними актами Національного банку України. Крім того, на думку відповідача, звернення позивача до суду з позовом про стягнення заборгованості відбулося після спливу граничних строків розрахунків, а тому не виключає правомірності нарахування пені за відповідний період.
За наслідками проведення контрольного заходу податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 08 лютого 2024 року № 00027470707, яким за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності нарахував платнику пеню у розмірі 7 713 804,13 грн.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.
Частиною першою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів не застосовуються щодо розрахунків, пов'язаних з договорами про участь у розподілі пропускної спроможності, а також щодо грошового забезпечення (кредитних лімітів) з метою участі в аукціонах з розподілу пропускної спроможності міждержавних перетинів.
Національний банк України має право встановлювати мінімальні граничні суми операцій з експорту та імпорту товарів, на які поширюються встановлені відповідно до цього Закону граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Відповідно до частин другої, третьої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Згідно з частиною п'ятою статті 13 названого Закону порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Аналіз указаних норм свідчить, що законодавець пов'язує обов'язок резидента щодо забезпечення надходження валютної виручки за операціями з експорту товарів із дотриманням граничних строків розрахунків, установлених Національним банком України. Порушення таких строків тягне за собою застосування до резидента відповідальності у вигляді нарахування пені за кожний день прострочення у розмірі, визначеному частиною п'ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції».
Водночас наведені приписи підлягають застосуванню з урахуванням положень частини сьомої статті 13 цього Закону, якою передбачено, що у разі прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку, передбаченого зовнішньоекономічним договором (контрактом), або прийняття до провадження уповноваженим органом відповідної країни документа про стягнення такої заборгованості з боржника-нерезидента на користь резидента в позасудовому (досудовому) примусовому порядку строк, встановлений відповідно до цієї статті, зупиняється з дня прийняття до розгляду такої заяви (прийняття до провадження відповідного документа) і пеня за порушення строку в цей період не нараховується.
Пунктом 142 постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року №18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» установлено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
Отже, для правильного вирішення спору у цій категорії справ значення мають, зокрема, такі обставини: дата здійснення експортної операції; дата виникнення обов'язку щодо зарахування валютної виручки; граничний строк розрахунків, який підлягав застосуванню до відповідної операції; розмір неодержаних коштів; кількість днів прострочення; наявність або відсутність установлених законом підстав для зупинення перебігу такого строку та нарахування пені.
При цьому Верховний Суд звертає увагу, що граничний строк розрахунків, установлений Національним банком України на виконання статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», є елементом публічно-правового регулювання у сфері валютного нагляду, а не індивідуально погодженою сторонами умовою конкретного зовнішньоекономічного контракту.
Тому сам по собі факт укладення зовнішньоекономічного договору до зміни Національним банком України правил валютного регулювання не виключає застосування до відповідної експортної операції тих нормативних приписів, які були чинними на момент виникнення обов'язку щодо зарахування валютної виручки та перебігу граничного строку розрахунків. Укладення зовнішньоекономічного контракту не породжує у резидента набутого права на незмінність публічно-правового регулювання у сфері валютного нагляду протягом усього строку виконання такого договору.
За таких обставин висновки судів попередніх інстанцій про те, що застосування до спірних правовідносин нормативного регулювання, чинного під час виконання експортних операцій, саме по собі свідчить про порушення статті 58 Конституції України та принципу правової визначеності, є передчасними та належним чином не обґрунтованими.
Суди попередніх інстанцій, погоджуючись із доводами позивача щодо неможливості застосування змінених Національним банком України граничних строків розрахунків, фактично ототожнили дату укладення контракту з моментом виникнення та завершення публічно-правових відносин у сфері валютного нагляду, що не відповідає правовій природі спірних правовідносин.
Разом з тим при вирішенні цього спору підлягали застосуванню й положення частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», відповідно до яких у разі прийняття до розгляду судом позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості строк, установлений відповідно до цієї статті, зупиняється і пеня за порушення строку в цей період не нараховується.
Верховний Суд в постанові від 05 березня 2026 року у справі № 580/6223/24 звертав увагу, що для визначення моменту, з якого настають наслідки, передбачені частиною сьомою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», підлягають урахуванню не лише приписи цієї норми, а й відповідні процесуальні положення закону, який регулює порядок звернення до суду та правові наслідки подання позовної заяви.
Зокрема, якщо за правилами процесуального закону позовна заява вважається поданою у день її первинного подання до суду, саме ця дата може бути юридично значимою для цілей застосування частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за умови що звернення до суду не має ознак штучності, а подальший рух позовної заяви та результати її розгляду підтверджують реальне вчинення резидентом дій, спрямованих на судовий захист свого права.
Таким чином, сам по собі висновок судів про необхідність врахування звернення позивача до господарського суду як обставини, що може впливати на нарахування пені, є правильним за суттю. Проте застосування цього підходу у кожній конкретній справі потребує встановлення судами обставин щодо дати первинного звернення до суду, предмета та розміру заявлених вимог, подальшого процесуального руху позовної заяви, а також з'ясування того, чи охоплювало відповідне судове провадження саме ту суму заборгованості, на яку контролюючим органом нараховано пеню.
Однак у цій справі суди попередніх інстанцій таких обставин належним чином не встановили.
Так, з матеріалів справи вбачається, що позивач звернувся до Господарського суду Житомирської області з позовом про стягнення заборгованості у сумі 221 188,00 Євро, а згодом подав заяву про збільшення розміру позовних вимог на 40 699,28 Євро. Водночас суди, посилаючись на частину сьому статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», не з'ясували належним чином правові наслідки кожної із цих процесуальних дій для нарахування пені, не встановили, з якого саме моменту та щодо якої саме частини заборгованості контролюючий орган був зобов'язаний припинити таке нарахування.
Зокрема, суди не дослідили, чи підтверджується належними доказами дата подання первинної позовної заяви, яка має братися до уваги для цілей частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», не з'ясували, чи охоплювала заява про збільшення позовних вимог саме ту частину заборгованості, на яку продовжувалося нарахування пені, та не встановили, чи наставали щодо цієї збільшеної суми відповідні процесуальні наслідки у господарській справі.
Крім того, залишилося недослідженим питання щодо тієї частини спірної суми, яка пов'язана зі зменшенням вартості поставленого товару на підставі додаткової угоди сторін. Як убачається з матеріалів справи та доводів касаційної скарги, ідеться про суму 202 764,93 Євро, яку контролюючий орган розглядав як окрему складову спірної заборгованості та щодо якої також здійснив нарахування пені.
Суди попередніх інстанцій, приймаючи доводи позивача у цій частині, виходили з того, що сторони контракту погодили зниження ціни товару у зв'язку з невідповідністю його якісних показників, а відповідач не довів протилежного.
Разом з тим контролюючий орган посилався на те, що для цілей валютного нагляду зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента, допускається за наявності відповідних документів, передбачених нормативним регулюванням Національного банку України, а такі документи під час перевірки не були надані.
Цим доводам суди попередніх інстанцій належної правової оцінки не надали, не встановили, чи підтверджено належними та допустимими доказами обставини, з якими законодавство пов'язує можливість зменшення суми валютної виручки, що підлягає зарахуванню на рахунок резидента, та яким чином це впливає на обсяг простроченої заборгованості й розрахунок пені.
Так само передчасним є висновок судів про необґрунтованість розрахунку пені в цілому лише з тих мотивів, що суд не зміг самостійно встановити точний розмір нарахувань щодо окремої частини заборгованості.
За правилами статей 9, 77, 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд зобов'язаний вжити передбачених законом заходів для повного й всебічного з'ясування обставин справи, надати оцінку доказам у їх сукупності, а у разі необхідності витребувати докази, яких бракує для правильного вирішення спору.
У цій справі суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про повну протиправність спірного податкового повідомлення-рішення, не встановили: за який конкретно період і на яку саме частину заборгованості нарахована пеня; чи можливо відокремити правомірно та неправомірно нараховані суми; які саме вихідні дані були покладені контролюючим органом в основу розрахунку; чи відповідає такий розрахунок вимогам частин п'ятої та сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції».
Верховний Суд не може самостійно встановлювати періоди прострочення, здійснювати перерахунок складових пені та визначати, яка саме частина спірного нарахування є правомірною, оскільки це виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Отже, суди попередніх інстанцій передчасно дійшли висновку про повну протиправність спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки не дослідили належним чином ані правомірність застосування валютного регулювання, чинного у період здійснення спірних операцій, ані складові суми, на яку нараховано пеню, ані правові наслідки звернення позивача до господарського суду з вимогами до нерезидента.
За приписами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2025 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І. А. Гончарова
Судді І. Я. Олендер
Р. Ф. Ханова