18 березня 2026 року
м. Київ
справа № 580/1932/25
адміністративне провадження № К/990/2812/26
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судового засідання Бенчук О.О.
представника Позивача - Коханія О.В.,
представників відповідачів - Любченко М.І., Кібця Є.О.
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області
на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року (суддя Янківська В.П.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року (судді: Коротких А.Ю., Сорочко Є.О., Чаку Є.В.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтербудсервіс»
до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування рішення
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Інтербудсервіс» (далі також - Позивач, ТОВ «Інтербудсервіс») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі також - Відповідач, ГУДПС) та Державної податкової служби України (далі також - Відповідач 2, ДПС України), у якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУДПС про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - ЄРПН) від 31 січня 2025 року № 12448050/30599320;
зобов'язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН складену ТОВ «Інтербудсервіс» податкову накладну № 4 від 26 грудня 2024 року на загальну суму 15 274 082,80 грн, у тому числі ПДВ - 2 545 680,47 грн, датою її фактичного подання на реєстрацію - 14 січня 2025 року.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване рішення є протиправним та необґрунтованим, оскільки після зупинення реєстрації податкової накладної Позивач на вимогу контролюючого органу подав в електронній формі всі належні документи та письмові пояснення.
На переконання Позивача, надані документи у своїй сукупності були достатніми для підтвердження реальності здійснення відповідної господарської операції. Водночас ці документи, як стверджує Позивач, не були належним чином враховані контролюючим органом під час прийняття спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Рішенням від 23 квітня 2025 року Черкаський окружний адміністративний суд задовольнив позов повністю. Суд визнав протиправним та скасував рішення комісії ГУДПС від 31 січня 2025 року № 12448050/30599320 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 26 грудня 2024 року та зобов'язав ДПС України зареєструвати зазначену податкову накладну в ЄРПН датою її подання - 14 січня 2025 року.
Суд першої інстанції виходив з того, що Позивач подав контролюючому органу пояснення та первинні документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції. Водночас контролюючий орган не навів належного обґрунтування віднесення операції до ризикових та не зазначив у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної вичерпного переліку документів, необхідних для прийняття рішення щодо її реєстрації. Суд також зазначив, що сама по собі відсутність окремих документів не може бути безумовною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної, а процедура моніторингу податкових накладних не повинна підміняти проведення податкових перевірок.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 17 грудня 2025 року залишив апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції та зазначив, що податковий орган не довів правомірності прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, а доводи апеляційної скарги цих висновків не спростовують.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Так, Відповідач наполягає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з неправильним застосуванням норм матеріального права, а підставою касаційного оскарження визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Відповідач у касаційній скарзі доводить, що під час вирішення спору суди попередніх інстанцій не врахували правових висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 13 лютого 2024 року у справі № 240/5563/23, від 2 липня 2024 року у справі № 440/5004/23 та від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23.
Посилаючись на постанову Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, Відповідач зазначає, що у разі недостатності пояснень та документів, поданих платником податків після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, контролюючий орган повинен у відповідному повідомленні конкретизувати перелік документів та інформації, які необхідно надати додатково. У зазначеній постанові Верховний Суд, за доводами Відповідача, дійшов висновку, що контролюючий орган, проаналізувавши подані платником пояснення і документи, забезпечив платнику можливість надати додаткові пояснення та документи щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, а також повідомив, яких саме документів не вистачає для вирішення питання про їх реєстрацію або відмову в реєстрації.
Крім того, Відповідач зазначає, що контролюючий орган у відповідному повідомленні конкретизував перелік документів та інформації, які необхідно надати щодо кожної з податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, а також повідомив про наслідки ненадання таких документів. У зазначеній справі платник податків не скористався правом подати додаткові пояснення та копії документів після отримання повідомлення контролюючого органу. За таких обставин Верховний Суд дійшов висновку, що невиконання платником податків вимог Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, (далі також - Порядок №520) щодо подання додаткових документів є підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідач також зазначає, що нормативно-правові акти встановлюють чіткий алгоритм дій для контролюючого органу під час розгляду пояснень та документів, поданих платником податків. На переконання Відповідача, незгода платника податків із переліком документів, визначених у повідомленні контролюючого органу, не звільняє його від обов'язку подати такі документи або надати пояснення із обґрунтуванням причин їх ненадання чи необґрунтованості їх витребування. Верховний Суд у справі № 140/32696/23, як зазначає Відповідач, також наголосив на необхідності сумлінного користування платником податків правами, передбаченими податковим законодавством.
На підтвердження своєї позиції Відповідач зазначає, що у цій справі у повідомленні Головного управління ДПС у Черкаській області від 20 січня 2025 року № 12378563/30599320 містився конкретизований перелік документів, необхідних для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
За твердженням Відповідача, ТОВ «Інтербудсервіс» не надало документів, які підтверджують наявність достатньої кількості трудових ресурсів (договорів цивільно-правового характеру, актів наданих послуг, платіжних документів), а також документів щодо залучення сторонніх організацій. Крім того, Позивач не надав повного пакета документів щодо придбання матеріалів (договорів, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних документів), а також кошторисної та проєктної документації.
Відповідач вважає, що ненадання Позивачем пояснень і документів відповідно до повідомлення комісії ГУ ДПС свідчить про порушення пункту 9 Порядку № 520. У зв'язку з цим, на переконання Відповідача, комісія контролюючого органу, діючи відповідно до пункту 10 Порядку № 520, правомірно прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
У касаційній скарзі Відповідач просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року та рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року у справі № 580/1932/25 і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову ТОВ «Інтербудсервіс».
2.2. Позиція Позивача, викладена у відзиві на касаційну скаргу
Позивач не погоджується з доводами, викладеними у касаційній скарзі, та наводить свої аргументи щодо незгоди з ними.
Позивач зазначає про неподібність правовідносин у цій справі та у справах, на які є посилання в касаційній скарзі.
Позивач наголошує, що можливість надання платником податків документів, витребуваних контролюючим органом, залежить від характеру відповідної господарської операції. За твердженням Позивача, під час процедури надання пояснень до контролюючого органу він подав документи, які підтверджують здійснення господарської операції, як разом із первинними поясненнями, так і разом із додатковими поясненнями.
На переконання Позивача, наведені обставини свідчать про те, що він як платник податків діяв сумлінно у користуванні правами, наданими податковим законодавством.
Позивач також зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій надали належну оцінку поданим поясненням, додатковим поясненням та документам, долученим до них, і дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
З урахуванням цього Позивач просить у касаційну скаргу ГУДПС залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року у справі №580/1932/25 - без змін.
Крім того, доводячи свою позицію щодо неподібності правовідносин у цій справі та у справах, на які посилається Відповідач у касаційній скарзі, представник Позивача подав клопотання про закриття касаційного провадження у цій справі, відкритого на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
3. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
14 січня 2025 року ТОВ «Інтербудсервіс» відповідно до підпункту «а» пункту 187.1 статті 187, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) склало та подало на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 4 від 26 грудня 2024 року.
Згідно з отриманою квитанцією податкову накладну прийнято, проте її реєстрацію зупинено. У квитанції зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України та пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених Порядком зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, реєстрацію податкової накладної від 26 грудня 2024 року № 4 зупинено. Підставою зазначено те, що обсяг постачання товару/послуги за кодом 41.00 перевищує величину залишку, визначеного як різниця між обсягом придбання такого товару/послуги та обсягом його постачання.
У зазначеній квитанції контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів, зокрема договори (у тому числі зовнішньоекономічні контракти) з додатками до них, документи, що підтверджують повноваження осіб на отримання продукції, первинні документи щодо постачання та придбання товарів або послуг, документи щодо їх транспортування, зберігання, навантаження та розвантаження, складські документи, рахунки-фактури (інвойси), акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладні, розрахункові документи або банківські виписки, документи щодо підтвердження відповідності продукції, а також інші документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній.
25 січня 2025 року Позивач подав до ГУДПС пояснення та копії первинних документів для розгляду комісією регіонального рівня питання щодо реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 4 від 26 грудня 2024 року.
31 січня 2025 року Позивач отримав рішення комісії регіонального рівня № 12448050/30599320, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 4 від 26 грудня 2024 року в ЄРПН. Підставою для прийняття такого рішення зазначено ненадання або часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, після отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів.
У додатковій інформації до зазначеного рішення контролюючий орган вказав, що Позивач не надав підтвердження наявності достатньої кількості трудових ресурсів (зокрема договорів цивільно-правового характеру, актів наданих послуг, платіжних документів, документів щодо залучення сторонніх організацій), повного пакета документів щодо придбання матеріалів (договорів, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних документів), а також кошторисної та проєктної документації.
12 лютого 2025 року Позивач подав скаргу на рішення комісії регіонального рівня від 31 січня 2025 року № 12448050/30599320 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 26 грудня 2024 року.
18 лютого 2025 року Позивач отримав рішення ДПС України № 9425/30599320/2 за результатами розгляду скарги, відповідно до якого скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної - без змін.
Підставою для такого рішення зазначено ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання або придбання товарів чи послуг, документів щодо зберігання та транспортування продукції, складських документів (зокрема інвентаризаційних описів), рахунків-фактур (інвойсів), актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням типових форм та галузевої специфіки, а також накладних.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, заслухавши представників сторін, обговоривши доводи касаційної скарги, клопотання про закриття касаційного провадження, відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права в межах, встановлених статтею 341 КАС України, виходить з такого.
За змістом касаційної скарги скаржник доводить, що відповідно до змін, внесених до Порядку № 520, він направляв Позивачу у цій справі повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, у якому був наведений вичерпний перелік документів який потрібно надати для цілей підтвердження даних, зазначених у податковій накладній. При цьому Позивачем не надано документів, які підтверджують наявність достатньої кількості трудових ресурсів (договорів цивільно-правового характеру, актів наданих послуг, платіжних документів), а також документів щодо залучення сторонніх організацій. Крім того, Позивач не надав повного пакета документів щодо придбання матеріалів (договорів, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних документів), а також кошторисної та проєктної документації.
Враховуючи доводи касаційної скарги, ключовим питанням, яке підлягає вирішенню судом касаційної інстанції виходячи з меж касаційного оскарження, є застосування пункту 9 Порядку №520 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 «Про затвердження Змін до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних») в частині наслідків неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній / розрахунку коригування, у відповідь на письмове повідомлення контролюючого органу про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів.
За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час складення спірних податкових накладних) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
На виконання означених вимог податкового законодавства, як установили суди попередніх інстанцій Позивач склав і подало на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну податкову накладну № 4 від 26 грудня 2024 року. За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі також- Порядок № 1165; тут і надалі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).
Відповідно до абзацу другого пункту 5 Порядку № 1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Абзаци перший-третій пункту 6 Порядку № 1165 встановлюють, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено (абзаци сьомий-восьмий пункту 6 Порядку № 1165).
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).
За встановлених судами обставин у справі, що розглядається, подана на реєстрацію Позивачем податкова накладна була зупинена з підстав відповідності платника податків пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій і позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без деталізації того, які саме документи слід надати.
Суди у цій справі встановили, що Позивач подав до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено.
Також суди вказали, що контролюючий орган, посилаючись на ненадання Позивачем вичерпного переліку документів для підтвердження даних, зазначених у податковій накладній, не конкретизував, яких саме документів, на його думку, не було надано.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком № 520.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі..
Згідно із пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:
отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;
постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;
отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520, в редакції, шо набрала чинності у 2023 році, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Пунктом 10 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 8 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, н яку покликається Відповідач у касаційній скарзі, дійшов наступних висновків. З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 8 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, на яку покликається Відповідач у касаційній скарзі, Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Колегія суддів у цій справі враховує його відповідно до приписів частини п'ятої статті 242 КАС України.
Верховним Судом у постановах від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі № 360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а, від 6 липня 2023 року у справі № 140/1986/22 сформульовано висновок, відповідно до якого здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв'язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Сторони у цій справі не заперечують того, що Позивач як після зупинення реєстрації податкової накладної подавав відповідні документи, так і надавав пояснення та документи після отримання повідомлення щодо виконання робіт за договором генерального підряду № 30-09/1 на виконання ремонтних робіт з ТОВ «АТБ-маркет», від імені та в інтересах якого діє ТОВ «РІТЕЙЛ-ДЕВЕЛОПМЕНТ».
Так, зокрема, Відповідач до відзиву надав копії документів, які подавалися Позивачем на підтвердження даних, зазначених у податковій накладній, щодо виконання будівельних робіт, а саме: витяг з ЄДР щодо ТОВ «ІНТЕРБУДСЕРВІС»; наказ № 8-к від 18 серпня 2020 року про призначення директора; банківські виписки; договори підряду; договори оренди; акти до таких договорів; штатний розпис та табель обліку робочого часу; ліцензію; товарно-транспортні накладні; видаткові накладні; рахунки на оплату; договір підряду на виготовлення проєктної документації; договір генерального підряду; повідомлення за формою 20-ОПП; договір купівлі-продажу; акт приймання виконаних робіт; договори найму (оренди) транспортних засобів.
Суди попередніх інстанцій надали оцінку поданим Позивачем документам з точки зору підтвердження даних, зазначених у податковій накладній, та дійшли висновку про їх достатність для підтвердження відповідних показників. При цьому судами враховано, що наданий Позивачем комплекс первинних, розрахункових та реєстраційних документів у своїй сукупності відображає зміст і характер господарських операцій, їх учасників, обсяг виконаних робіт та рух коштів, що узгоджується із даними податкової накладної.
Дослідивши такі докази у їх взаємозв'язку та сукупності, з урахуванням економічного змісту операції, суди поклали зазначене в основу висновку про документальне підтвердження відповідних податкових показників.
Суд касаційної інстанції у контексті доводів Відповідача наведених у касаційній скарзі не має підстав аби не погодитися з такою правовою оцінкою доказів у справі.
Водночас доводи Відповідача щодо непідтвердження даних, зазначених у податковій накладній, мають характер оцінки окремих доказів поза їх системним зв'язком із іншими матеріалами справи, та фактично зводяться до переоцінки доказової бази, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції та не спростовує правильності висновків судів попередніх інстанцій.
В решті обґрунтування касаційної скарги аналогічні доводам, наведеним під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції, і зводяться виключно до незгоди з оцінкою судами обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. Тобто, фактично ГУ ДПС у Черкаській області у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судом попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.
Суд касаційної інстанції не має права здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди попередніх інстанції при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі №925/698/16).
Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій. Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16 січня 2019 року у справі № 373/2054/16-ц (провадження № 14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об'єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17 вересня 2020 року у справі № 908/1795/19).
Верховний Суд є судом права, а не факту, тому діючи у межах повноважень та порядку, визначених статтею 341 КАСУ, не може встановлювати обставини справи, збирати й перевіряти докази та надавати їм оцінку.
Відтак, твердження Відповідача не спростовують обґрунтованості висновків судів першої та апеляційної інстанцій і не містять належних аргументів щодо наявності підстав для їх скасування.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин у справі, що розглядається, колегія суддів дійшла висновку, що доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків судів попередніх інстанцій. За таких обставин, з урахуванням наведеного у сукупності Суд не знайшов передбачених КАС України підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
У контексті доводів Позивача про неподібність правовідносин у справі № 140/32696/23 із тими, що є предметом розгляду у цій справі, колегія суддів не може з ними погодитися. Як у зазначеній справі, так і у справі, що розглядається, предметом спору є правомірність рішень контролюючого органу щодо відмови у реєстрації податкових накладних у ЄРПН. Спірні правовідносини в обох випадках виникли у межах застосування однакових норм податкового законодавства, які регулюють процедуру зупинення та вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних. Тому сама по собі обставина, що у різних справах податкові накладні складені за результатами різних господарських операцій, не свідчить про відсутність подібності правовідносин і не виключає можливості застосування правових висновків Верховного Суду щодо відповідних норм права.
Разом з тим, незастосування судами попередніх інстанцій правових висновків Верховного Суду, наведених справі № 140/32696/23, як зазначено вище, не призвело до неправильного вирішення спору та не свідчить про помилковість висновків судів попередніх інстанцій щодо достатності наданих Позивачем документів.
Отже, наведені Позивачем доводи не можуть бути підставою для закриття касаційного провадження у цій справі.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У суду касаційної інстанції немає підстав вважати, що ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів попередніх інстанцій без змін, а касаційної скарги без задоволення.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач: Н.Є. Блажівська
Судді: О.В. Білоус
І.Л. Желтобрюх
Повний текст постанови складений 19 березня 2026 року