Справа № 560/12706/25
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Тарновецький І.І.
Суддя-доповідач - Сторчак В. Ю.
17 березня 2026 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Сторчака В. Ю.
суддів: Граб Л.С. Матохнюка Д.Б. ,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОСОБА_1 звернулась до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області з наступними позовними вимогами:
- №0151892406 від 02.07.2025 про сплату про сплату 302435,27 грн., податку на доходи фізичних осіб що сплачують фіз.особи за результатами річного декларування (з них за податковими зобов'язаннями 274941,15 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 27494,12 грн.);
- №0151852406 від 02.07.2025 про сплату 532225,10 грн., податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), (з них 483841,00 грн. за податковими зобов'язаннями та штрафними (фінансовими) санкціями 48384,10 грн.).
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області від 02.07.2025 №0151892406 та №0151852406.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з'ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
Позивач направив на адресу апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін, а скаргу - без задоволення, оскільки вважає, що судом вірно встановлені обставини справи та надано їх належну правову оцінку.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Головне управління ДПС у Хмельницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ОСОБА_1 з питань дотримання порядку повноти та правильності нарахування та сплати єдиного податку, реєстрації платником податку на додану вартість, повноти та правильності нарахування податку на додану вартість за період з 01.01.2022 по 31.03.2025.
За результатами проведеної перевірки складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 05.06.2025 №10499/22-01-24-06/2963207985.
Згідно висновків акту перевірки податковим органом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пп. «ж» пп.14.1.54. п.14.1 ст.14, п.177.2, п.177.1 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-IV із змінами та доповненнями (далі - ПК України), в результаті чого занижено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування за перевіряємий період на суму 274941,15 грн, в тому числі за 2022 рік на 50966,79 грн., за 2023 рік на 127247,94 грн., за 2024 рік на 96726,42 грн.;
- п.180.1 ст.180, п.181.1 ст.181, п.183.1 ст.183, п.185.1. ст.185, п.187.1, п.187.7 ст.187, п.188.1. ст.188 ПК України ФОП ОСОБА_1 за період з 11.04.2023 по 31.03.2025 занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість з отриманого доходу від здійснення підприємницької діяльності на суму 483 841 грн., а саме: квітень 2023 року - 9857 грн., травень 2023 року - 18140 грн., червень 2023 року - 19824 грн., липень 2023 року - 21681 грн., серпень 2023 року - 21651 грн., вересень 2023 року - 27331 грн., жовтень 2023 року - 21817 грн., листопад 2023 року - 22110 грн., грудень 2023 року - 27221 грн., січень 2024 року - 31450 грн., лютий 2024 року - 28284 грн., березень 2024 року - 26513 грн., квітень 2024 року - 29363 грн., травень 2024 року - 20904 грн., червень 2024 року - 8782 грн., липень 2024 року - 35881 грн., серпень 2024 року - 8305 грн., вересень 2024 року - 6169 грн., жовтень 2024 року - 17098 грн., листопад 2024 року - 11248 грн., грудень 2024 року - 10085 грн., січень 2025 року - 15398 грн., лютий 2025 року - 21970 грн., березень 2025 року - 22759 грн.
На підставі зазначеного акту ГУ ДПС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення:
1) форми «Р» від 02.07.2025 №0151892406, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фіз. осіб, що сплачується фіз. особами за результатами річного декларування» на загальну суму 302 435,27 грн, в т.ч. основний платіж - 274 941,15 грн, штрафні санкції -27 494,12 грн;
2) форми «Р» від 02.07.2025 №0151852406, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 532 225,10 грн, в т.ч. основний платіж - 483 841 грн, штрафні санкції - 48 384,10 грн.
Позивач, вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, у зв'язку з чим звернувся до суду з даним позовом.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обгрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.
Відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно із п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп. «ж» пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України, доходом з джерелом походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів діяльності на території України, зокрема у вигляді доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю. Згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, визначений відповідно до п. 177.2 ст. 177 Кодексу.
Відповідно до п. 177.1 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, встановленою п. 167.1 ст. 167 ПК України. Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід - різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручкою у грошовій та негрошовій формі) та документально підтвердженими витратами підприємця.
Згідно з п. 177.3 ст. 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник ПДВ, до доходу не включаються суми ПДВ, що входять до ціни проданих товарів (робіт, послуг). За пп. 177.3.1 п. 177.3 ст. 177 ПК України не включаються до доходу також суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Відповідач при визначенні доходу в акті перевірки до сум, отриманих за безготівковими розрахунками із застосуванням платіжного терміналу (POS-терміналу) із використанням послуги торгового еквайрингу, додав суми виторгів, зафіксованих РРО/ПРРО та відображених в інформаційній системі СОД РРО, тобто фактично двічі врахував кошти, отримані за безготівковими розрахунками із застосуванням POS-терміналу.
Під час здійснення розрахункової операції з використанням платіжних карток та POS-терміналу продавець здійснює фіскалізацію операції через РРО/ПРРО з видачею фіскального чеку, що автоматично призводить до відображення суми операції в СОД РРО. Оскільки операція відбувається у безготівковій формі, відповідно до умов договору торгового еквайрингу кошти покупця надходять на банківський рахунок продавця.
Таким чином, безпідставним та необґрунтованим є додавання цих двох показників (суми реалізації, проведеної через РРО/ПРРО, та суми надходжень на рахунок через POS-термінал), оскільки використання POS-терміналу є способом розрахунку, а не окремим видом доходу. Такий підхід податкових інспекторів призводить до штучного дублювання доходу, що суперечить положенням ПК України та фактичним обставинам справи.
Суд встановив, що РРО/ПРРО надає повну інформацію про суми операцій, проведених із використанням платіжних карток (спосіб оплати зазначається у фіскальному чеку), тоді як банківська виписка лише підтверджує зарахування коштів, що вже були фіскалізовані. Відповідач не надав доказів, які б підтверджували отримання ФОП ОСОБА_1 будь-яких інших, додаткових сум доходу, окрім тих, що вже включені в дані РРО/ПРРО.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР).
Дія цього закону поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За визначеннями, наведеними у статті 2 3акону №265/95-ВР, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп'ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Безпосередній зміст обов'язку платника податку, який визначений у пункті 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.
З аналізу вказаних норм, випливає, що Законом №265/95-ВР ототожнюються правила застосування РРО/ПРРО як для готівкових так і безготівкових розрахунків, здійснених за допомогою ЕПЗ (зокрема, через POS -терміналів), що проводяться суб'єктами господарювання всіх форм власності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів Державної податкової служби України №1057.
Суб'єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО (пункт 1.7 Порядку №1057).
СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП (пункт 2.2 Порядку №1057).
Пунктами 1, 2 Розділу ІІ "Функціонування СОД РРО" Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477 встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України
Під час розгляду справи судом встановлено, що позивачка подавала до Головного управління ДПС у Хмельницькій області заяви форми №1-ПРРО про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій, який знаходиться за місцем провадження господарської діяльності, що не заперечувалося і відповідачем. Варто зазначити, що ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі та діяльність у сфері громадського харчування за готівковим та безготівковими розрахунками із застосуванням платіжного терміналу (POS-термінал), користуючись послугою торгового еквайрингу для прийняття до оплати всіх типів карток платіжних систем.
Згідно пп.9 п.3 розділу І "Положення про порядок емісії та еквайрингу платіжних інструментів", затвердженого постановою Національного банку України 29.07.2022 №164 (далі - Положення № 164) еквайринг платіжних інструментів (далі - еквайринг) - платіжна послуга, що полягає у прийнятті платіжних інструментів, результатом якої є переказ коштів отримувачу та/або видача коштів у готівковій формі.
Електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом (пп.11 п.3 розд. І Положення №164).
Еквайринг здійснюється уповноваженим банком - еквайром, який надає торговцю платіжні термінали (POS-термінали) для торгового еквайрингу.
Торговий еквайринг - це послуга, що дає можливість торговцям приймати безготівкові платежі за товари та послуги через термінали точок продажу платіжними картками.
Порядок здійснення еквайрингу з використанням електронних платіжних засобів (далі - ЕПЗ) регламентовано статтею 37 Закону України "Про платіжні послуги" від 30.06.2021 №1591-IX.
За визначенням платіжна картка - це електронний платіжний засіб у вигляді пластикової чи іншого виду картки (п.56 ч.1 ст.1 Закону №1591-IX).
Електронний платіжний засіб визначений як електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом (п.56 ч.1 ст.1 Закону №1591-IX).
Платіжний пристрій - технічний пристрій (банківський автомат, платіжний термінал, програмно-технічний комплекс самообслуговування, програмно-апаратне середовище мобільного телефону, інший пристрій), що дає змогу користувачу ініціювати платіжну операцію, а також виконати інші операції згідно з функціональними можливостями цього пристрою (п.65 ч.1 ст.1 Закону №1591-IX).
Отже, POS-термінал дозволяє приймати оплату від покупців за місцем продажу товарів/послуг платіжними картками, якими ініціюється переказ коштів з рахунку покупця на рахунок торговця за посередництвом банка - екваєра.
Таким чином, приймання платежів із використанням POS-терміналу є саме «прийманням від покупця платіжних карток», що відповідає ознакам розрахункової операції у розумінні Закону №265/95-ВР, а тому такі операції підлягають обов'язковому проведенню через РРО/ПРРО.
Під час здійснення безготівкових розрахункових операцій через POS-термінал продавцем здійснювалась їх фіскалізація із застосуванням РРО/ПРРО з видачею покупцеві фіскального чека, що автоматично забезпечувало відображення відповідних сум в інформаційній системі СОД РРО. Оскільки розрахунки проводилися у безготівковій формі, відповідно до договору еквайрингу кошти надходили безпосередньо на банківський рахунок продавця - ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується банківськими виписками за перевіряємий період. Крім того, згідно з інформацією, що міститься в Системі обліку даних РРО у розділі «Реєстри: дані чеків товари», відображено всі кошти, отримані позивачем безготівковим шляхом через платіжний термінал. Це свідчить про повне внесення таких операцій до відповідних реєстрів та їх фіскалізацію.
Отже, враховуючи наведене, дохід, отриманий позивачем за безготівковими розрахунками із використанням банківського платіжного терміналу (POS-терміналу) в межах надання послуги торгового еквайрингу, був у повному обсязі відображений у Системі обліку даних РРО, оскільки позивачем належним чином здійснювалася фіскалізація кожної операції шляхом формування та видачі фіскального чека через програмний реєстратор розрахункових операцій.
Відповідно до п.4 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 рядки 11-18 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з'єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій.
Верховний Суд у постанові від 03.11.2023 у справі №640/23582/21 вказав, що суб'єкт господарювання при здійснені розрахункової операції в розрахунковому документі зазначає рядки 10-17, зазначені в пунктах 2, 4, 5 розділу ІІ Положення №13 (нумерація рядків фіскального чеку в редакції до липня 20221 року) лише у разі застосування під час проведення розрахунків електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з'єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій. У разі, якщо платіжний термінал не з'єднаний з РРО, господарюючий суб'єкт не зобов'язаний вказувати ці реквізити в розрахунковому документі. В такому випадку немає підстав розцінювати не відповідність (не роздрукування, не видача) розрахункового документу встановленим вимогам, як порушення п.п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР. Діючим законодавством не встановлено обов'язку використовувати лише платіжні термінали, з'єднанні або поєднанні з РРО/ПРРО. Не заповнення у фіскальному чеку рядків 10 - 17 не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.
Таким чином, РРО/ПРРО дає можливість отримати інформацію щодо суми операцій, проведених із використанням платіжних карток або готівки, тоді як банківська виписка дає інформацію виключно про суму коштів, що фактично надійшли на банківський рахунок. Тобто ці дві системи відображають одну й ту саму господарську операцію у різних її етапах: фіскалізацію розрахунку та фактичне зарахування коштів.
Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідач, включаючи до доходу позивача за періоди з 01.01.2022 по 31.12.2024 як виторг, проведений через РРО/ПРРО за готівковими та безготівковими розрахунками, так і дохід, отриманий безготівковим шляхом через POS-термінал у межах договору еквайрингу, фактично допустив подвійне врахування одних і тих самих сум виручки. Таке дублювання відображених операцій не ґрунтується на фактичних даних та призводить до штучного збільшення обсягів доходу позивача.
Відносно позиції податкового органу про те, що за даними інформаційних баз ДПС України виторги, проведені через РРО від реалізації товарів, становили 366 847,50 грн, у тому числі акцизний податок - 4 146,90 грн, згідно з банківськими виписками по рахунку ритейлеру № НОМЕР_1 , дохід від реалізації товарів та надання послуг становив 431 394,39 грн. На цій підставі контролюючий орган визначив загальний оподатковуваний дохід без урахування акцизного податку у розмірі 794 095 грн, що свідчить про заниження доходу позивачем у сумі 283 148,83 грн., судом першої інстанції вірно зазначено, що вказане «заниження доходу» контролюючий орган обґрунтовує різницею між сумами, отриманими на банківський рахунок ритейлеру через POS-термінал, та задекларованим доходом, не врахувавши, що суми, отримані шляхом еквайрингу, вже були відображені у виторгах, проведених через РРО/ПРРО, які в автоматичному режимі передавалися до баз даних ДПС України відповідно до реквізитів фіскальних чеків. У такий спосіб контролюючий орган повторно включив до доходу суми безготівкових розрахунків, які вже були фіскалізовані через РРО/ПРРО.
Фактичні дані позивача за 2022 рік підтверджують відсутність заниження доходу: задекларований загальний річний дохід становить 510 946,17 грн; з них 366 847,50 грн - виторг, фіскалізований через РРО від реалізації товарів (включно з операціями еквайрингу); 144 098,67 грн - надходження на банківський рахунок за операціями, які не дублюють дані РРО.
Таким чином, дані інформаційних систем ДПС України містять 366847,50 грн виторгу через РРО, однак у Акті перевірки не зазначено, що ця сума включає як готівкові, так і безготівкові (еквайрингові) розрахункові операції. Тобто контролюючий орган не врахував специфіку проведення розрахунків через POS-термінал та їх фіскалізації через РРО/ПРРО, що призвело до подвійного врахування одних і тих же сум.
Інформація, яка зберігається у СОД РРО, відображає повний обсяг розрахункових операцій та реквізити кожного фіскального чека, що свідчить про належну фіскалізацію всіх розрахунків, здійснених позивачем у 2022 році.
Аналогічні невідповідності простежуються і в частині висновків контролюючого органу за 2023 рік. Так, відповідно до позиції ГУ ДПС у Хмельницькій області, за даними інформаційних систем ДПС України виторги, проведені через РРО від реалізації товарів, становили 821 541,00 грн, у тому числі акцизний податок - 8 782,34 грн. Водночас згідно з банківськими виписками по рахунку ритейлеру № НОМЕР_1 дохід від реалізації товарів та наданих послуг за 2023 рік становив 718 640,40 грн. На підставі цих даних контролюючий орган визначив загальний оподатковуваний дохід у розмірі 1 531 399 грн та дійшов висновку про заниження доходу позивачем у розмірі 706 933 грн.
Проте, контролюючий орган не врахував, що сума у 821 541,00 грн, яка міститься в базах даних ДПС України як виторг через РРО, уже включає в себе всі розрахункові операції, у тому числі еквайрингові платежі, що були зафіксовані та передані до СОД РРО в автоматичному режимі при фіскалізації фіскальних чеків. Тобто сума у 706 933 грн, яка надійшла на рахунок ритейлеру як результат операцій через POS-термінал, уже була відображена через РРО як розрахункові операції позивача. Незважаючи на це, контролюючий орган повторно включив її до доходу підприємця як «окремий» дохід, отриманий на банківський рахунок, чим фактично здійснив подвійне врахування одних і тих же сум.
Крім того, з банківських виписок за рахунком НОМЕР_1 убачається, що сума 2 925,00 грн від реалізації товарів та послуг також була фіскалізована через РРО та передана до баз даних ДПС України, тоді як контролюючий орган врахував її вдруге як окреме «банківське» надходження. Водночас у виписках банку відображаються й суми еквайрингу, що не враховано при складанні Акту перевірки, хоча ці операції вже включені до виторгу через РРО.
Отже, відповідно до даних ДПС України, виторги через РРО від реалізації товарів у 2023 році становили 821 541,00 грн, і ця сума вже містить у собі розрахункові операції по платіжному терміналу (еквайринг), зокрема кошти в сумі 706 933 грн, які зараховувалися на банківський рахунок позивача в межах договору еквайрингу.
Таким чином, висновок контролюючого органу про нібито заниження доходу за 2023 рік є наслідком подвійного врахування еквайрингових операцій: перший раз - при фіскалізації через РРО, другий раз - при їх відображенні у банківських виписках, що свідчить про недотримання контролюючим органом вимог щодо повного, всебічного та об'єктивного дослідження фактичних даних.
Також судом встановлено, що контролюючим органом допущено помилки і при визначенні доходу позивача за 2024 рік.
Так, відповідно до позиції ГУ ДПС у Хмельницькій області, згідно з даними інформаційних систем ДПС України виторги, проведені через РРО від реалізації товарів, у 2024 році становили 622 054,00 грн, у тому числі акцизний податок - 6 665,05 грн. Разом із тим, згідно з банківськими виписками по рахунку ритейлеру № НОМЕР_1 та по розрахунковому рахунку № НОМЕР_2 , надходження коштів від реалізації товарів та надання послуг становили 696992,17 грн. На підставі цих даних контролюючий орган визначив загальний оподатковуваний дохід у сумі 1404484 грн та дійшов висновку про заниження доходу позивачем у розмірі 537 369 грн. З цієї суми контролюючий орган пов'язує: 306 263 грн - як «заниження доходу, отриманого на рахунок ритейлеру (розрахунки по терміналу)»; 231 106 грн - як «заниження доходу, отриманого від ТОВ «Епіцентр К» та Управління «Укрспортзабезпечення».
Разом із тим, суд вірно вказав, що сума виторгу через РРО - 622 054,00 грн - уже включає безготівкові розрахункові операції, що проведені через POS-термінал (еквайринг), і які автоматично фіксуються у СОД РРО під час фіскалізації відповідних фіскальних чеків. Тобто сума 306 263 грн, яка надійшла на рахунок ритейлеру, вже була відображена як розрахункові операції через РРО, однак контролюючий орган повторно включив її до доходу позивача, штучно збільшивши обсяг доходів.
Більше того, твердження контролюючого органу про «заниження доходу» на 231 106 грн, отриманого від ТОВ «Епіцентр К» та Управління «Укрспортзабезпечення», є безпідставними, оскільки перевірка книги обліку доходів позивача свідчить, що ці надходження були відображені у повному обсязі, містять відповідні записи та включені до річного доходу ФОП ОСОБА_1 за 2024 рік. Однак контролюючий орган не здійснив аналізу наданих платіжних документів, банківських виписок та книги обліку доходів, що призвело до необґрунтованих висновків у Акті перевірки.
Таким чином, дані ФОП ОСОБА_1 за 2024 рік підтверджують задекларований річний оподатковуваний дохід у сумі 867115 грн, тоді як жодних доказів заниження доходу контролюючим органом не подано та не доведено.
Зважаючи на встановлені у справі обставини, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ГУ ДПС у Хмельницькій області, на власний розсуд та без достатніх правових підстав, у Акті перевірки №10499/22-01-24-06/ НОМЕР_3 від 05 червня 2025 року штучно завищило дохід ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 1527450,83 грн, а саме: за 2022 рік - на 283148,83 грн; за 2023 рік - на 706 933,00 грн; за 2024 рік - на 537369,00 грн.
Таке системне завищення доходу, що ґрунтується на подвійному врахуванні одних і тих же сум еквайрингових операцій та необ'єктивному аналізі даних книг обліку доходів і банківських виписок, призвело до формулювання контролюючим органом хибного висновку про нібито перевищення позивачем ліміту доходу, якого фактично не існувало.
Враховуючи наведене, встановлені в акті перевірки порушення пп. «ж» пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14, п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 ПК України є необґрунтованими, відповідно, податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 02.07.2025 №0151892406 - таким, що прийняте без належних правових та фактичних підстав, у зв'язку з чим підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 02.07.2025 №0151852406, суд зазначає наступне.
Відповідно до п.180.1 ст.180 ПК України платником ПДВ є: 1) будь-яка особа, що проводить або планує проводити господарську діяльність; 2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
Згідно п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України, у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Згідно п.183.1, п.183.2, п.183.4 ст.183 Податкового кодексу України будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
У разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Якщо такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 182.1 статті 182 цього Кодексу, реєстраційна заява подається у строк, визначений пунктом 183.3 цієї статті.
Відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно із п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Згідно п.183.1, п.183.2, п.183.4 ст.183 Податкового кодексу України будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
У разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Якщо такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 182.1 статті 182 цього Кодексу, реєстраційна заява подається у строк, визначений пунктом 183.3 цієї статті.
Відповідач вказує, що під час проведення перевірки щодо обов'язкової реєстрації особи як платника податку на додану вартість встановлено, що протягом розрахункового періоду визначення 12 календарних місяців для реєстрації платника ПДВ позивачем отримано дохід (загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців) який перевищує 1000000 грн (без урахування податку на додану вартість) в період з квітня 2022 року по березень 2023 року.
В акті перевірки відповідачем зафіксовано, що на підставі даних з ЦБД України, та електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків ФОП ОСОБА_1 у період з квітня 2022 року по березень 2023 року загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг склала 1117577,09 грн, що перевищує 1000000,00 грн, тому платник податків повинен був до 10 квітня 2023 року (включно) подати Заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість.
Однак, судом першої інстанції встановлено, що: дохід за 2022 рік становить 510 946,17 грн; дохід за 2023 рік становить 824466 грн; дохід за 2024 рік становить 867115 грн, що не перевищує встановлений законодавством поріг у 1000000 грн.
При цьому, податковим органом стверджується про виявлення факту перевищення обсягу доходу, проте загальна сума у 1117577,09 грн., яка наведена без розкриття конкретних даних: від яких саме контрагентів, у які дати та за якими господарськими операціями отримано відповідні кошти. Разом з тим, відповідач не обґрунтовує та не надає доказів на підставі яких саме первинних документів чи доказів ним визначено такий обсяг постачання.
Таким чином, суд першої інстанції вірно констатував недоведеність факту перевищення позивачем граничного обсягу доходу та, як наслідок, відсутність у нього обов'язку подання Заяви про реєстрацію платником ПДВ.
Крім того, в акті перевірки відповідач зазначає про те, що відповідно до даних ЦБД України, виписок банку та електронних копій розрахункових документів і фіскальних чеків загальна сума отриманого доходу, яка підлягає декларуванню за період з 11.05.2021 по 11.07.2023, складає 29030044 грн.
Однак суд вірно визнав такі зведені дані контролюючий орган безвідносно до встановлених меж перевіряємого періоду, визначеного в наказі на проведення перевірки №1525-п від 04.04.2025, а саме з 01.01.2022 по 31.03.2025. Тобто податковий орган фактично вийшов за межі визначених повноважень, включивши до розрахунку обсягу доходу показники, що стосуються періоду, який взагалі не охоплюється перевіркою. Такі дії свідчать про використання контролюючим органом некоректних, узагальнених та необґрунтовано розширених даних з метою формування якомога більшого обсягу податкових зобов'язань та фінансових (штрафних) санкцій. Це свідчить про перевищення відповідачем своїх службових повноважень і створення для платника податків необґрунтованого податкового тягаря.
Досліджені судом матеріали справи не містять доказів, які б підтверджували факт здійснення оподатковуваних операцій у період з 11.04.2023 по 31.03.2025 у таких обсягах, що могли б слугувати підставою для нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість. Відтак твердження контролюючого органу щодо необхідності визначення ПДВ за зазначений період не знаходять свого підтвердження.
Колегія суддів зазначає, що саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов'язання та застосовано фінансові санкції.
Вказана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 8 серпня 2019 у справі №802/1069/13-а.
Отже, беручи до уваги встановлену у справі обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення №0151852406 від 02.07.2025 про визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 532 225,10 грн (в т.ч. основний платіж - 483841 грн, штрафні санкції - 48384,10 грн.) є протиправним та підлягає скасуванню.
Враховуючи встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку і, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Щодо інших доводів скаржників, колегія суддів зазначає, що у рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії», заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Зазначеним вимогам закону рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2025 року відповідає.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а ухвалу без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Апеляційний суд вважає, що Хмельницький окружний адміністративний суд не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а судове рішення без змін.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.
Головуючий Сторчак В. Ю.
Судді Граб Л.С. Матохнюк Д.Б.