П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
10 березня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/828/25
Перша інстанція: суддя Величко А.В.,
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача-Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г. В., Федусика А.Г.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮГЕВРОТРАНС" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.10.2025 у справі № 400/828/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮГЕВРОТРАНС" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.10.2024 №000222360406, -
Короткий зміст позовних вимог.
У січні 2025 року ТОВ "ЮГЕВРОТРАНС" звернулося до суду з адміністративним позовом у якому просило:
- визнати протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення відповідача від 28.10.2024 №000222360406.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що для притягнення платника податків до відповідальності контролюючий орган повинен довести, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності. Звертали увагу на звільнення від відповідальності за порушення податкового законодавства у зв'язку з тим, що податкові накладні терміни реєстрації яких порушено зареєстровані у період з 08.11.2022 - 23.05.2023 (порушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних мало місце у період дії карантину встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України короновірусної хвороби (COVID -19) У зв'язку із цим, просили задовольнити позов.
Відповідач у відзиві просив відмовити у задоволенні позову. Наголошували на наявності порушення податкового законодавства товариством позивача, у зв'язку із чим у контролюючого органу були підстави для прийняття оскаржуваного повідомлення-рішення.
Відповідач до суду надав додаткові пояснення по справі вказавши, відповідно до п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX “Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID 19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема за порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України. З 27 травня 2022 року набрав чинності підпункт 69.2 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ “Перехідні положення» ПК України в редакції Закону України від 12.05.2022 №2260 ІХ, який був чинний до 01.08.2023 року.
Відповідно до абз. 18 п.п. 69.2 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ “Перехідні положення» ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПК України законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п. 112.8.9 п.112.8 ст. 112 ПК України, що звільняють від фінансової відповідальності.
Також вказує, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються (у редакції чинній на момент вчинення порушення).
Отже, мораторій на незастосування штрафних санкцій, встановлений п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX “Перехідні положення» ПК України, призупинено з 27.05.2022.
Також відповідач вказував, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України.
Відтак, з набранням чинності Закону №2260-ІХ передбачене п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків Документ сформований в системі “Електронний суд» 03.06.2025 3 обов'язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX “Перехідні положення» ПК України, у разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 (далі - Порядок 225).
Відповідно до п. 3 розд. ІІ Порядку 225, зокрема до платників податків, які на дату набрання чинності Порядком 225 мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, застосовуються такі правила. У разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок.
Відповідно до п. 4 розд. ІІ Порядку 225, зокрема до платників податків, у яких після дати набрання чинності Порядком 225 з'явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, застосовуються такі правила.
У разі відсутності у платника податків можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 розд. ІІ, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов'язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов'язання тощо) таким платником податку, передбачених ПК України або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.
ТОВ "ЮГЕВРОТРАНС" до контролюючого органу заяву щодо неможливості виконання податкових обов'язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX “Перехідні положення» ПК України, з визначенням неможливості виконувати податковий обов'язок не подавало. На підставі вказаного відповідач просить в задоволенні позовних вимог відмовити.
Короткий зміст рішення та мотиви суду першої інстанції.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 30.10.2025 у справі № 400/828/25 у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮГЕВРОТРАНС" відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що
обставини військової агресії на території України не є автоматичною, безумовною підставою, яка підтверджує відсутність можливості виконання зобов'язання/обов'язку.
Натомість позивач не надав суду жодних належних доказів впливу обставин непереборної сили, засвідчених відповідним сертифікатом ТПП України, на неможливість ТОВ "Югевротранс" належним чином виконувати свої зобов'язання щодо реєстрації ПН.
Отже, виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку про відповідність оскаржуваного рішення критеріям, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, з огляду на що відсутні підстави для задоволення позову.
Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, представник Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮГЕВРОТРАНС подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв'язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- суд першої інстанції не врахував, що підстави для притягнення ТОВ “ЮГЕВРОТРАНС» до відповідальності відсутні, а податкове повідомлення-рішення від 28.10.2024 № 000222360406 на суму штрафних санкцій 890 912,61 грн. - підлягає скасуванню, так як реєстрації податкових накладних, які стали підставою для застосування штрафу, відбулись у період із 08.11.2022 по 23.05.2023, тобто під час дії карантину, встановленого з метою протидії COVID-19;
- суд першої інстанції не надав оцінки тому, що у додаткових поясненнях позивачем зазначалося, що у період, на який припадає реєстрація спірних податкових накладних (08.11.2022 по 23.05.2023), всі посадові особи Товариства були фактично позбавленими можливості здійснювати належний контроль за фінансово-господарською діяльністю, зокрема й за своєчасністю виконання податкових обов'язків, і Товариство було позбавленим функціонального управління та можливості здійснення своєчасної реєстрації податкових накладних.
- інші доводи відтворюють зміст позовної заяви.
Обставини справи.
Суд першої інстанції встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю “Югевротранс» є юридичною особою, код ЄДРПОУ 36622779, перебуває на обліку в Головному Управлінні ДПС у Миколаївській області.
Посадовою особою Головного управління ДПС у Миколаївській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення», у порядку, визначеному пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу, проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ “Югевротранс», за результатами якої складений акт від 23.09.2024 № 15684/14-29-04-06-08/36622779.
Зі змісту акту слідує, що перевіркою встановлено несвоєчасну реєстрацію ТОВ "Югевротранс" податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН у кількості (462 шт) на загальну суму податку на додану вартість 6133568,02 грн, з порушенням строку їх реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 1957058,83 грн, з порушенням строку їх реєстрації від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 1078410,39, з порушенням строку їх реєстрації від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 989547,20 грн, з порушенням строку їх реєстрації від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 2108551,60 грн.
На підставі акту №15684/14-29-04-06-08/36622779 прийняте податкове повідомлення-рішення від 28.10.2024 №000222360406, яким до ТОВ "Югевротранс" застосовано штрафні санкції у розмірі 890 912,61 грн за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
Позивачем подано до ДПС України скаргу на ППР від 28.10.2024 за №000222360406.
Рішенням про результати розгляду скарги, ДПС України залишило скаргу без задоволення, а оскаржуване ППР без змін.
Вважаючи протиправним ППР від 28.10.2024 за №000222360406, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.
Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.
За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п. 1.1. ст. 1 ПК України).
Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Із аналізу вказаних правових норм слідує, що на платника податків покладено обов'язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченого пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
Між тим, слід зауважити, що 18.03.2020 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17.03.2020 № 533-IX (далі - Закон №533-IX).
Згідно з пояснювальною запискою до законопроєкту Закону № 533-ІХ він розроблений з метою запровадження податкових та неподаткових пільг, пов'язаних зі строком сплати податків, нарахуванням заробітної плати за дні вимушеного простою, термінами подачі податкових декларацій, термінами проведення перевірок, нарахування штрафних санкцій та пені тощо. Законопроєкт направлений на захист як малого, так і великого бізнесу від негативних наслідків, у зв'язку з невикористанням економічного потенціалу.
Закон № 533-ІХ підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" доповнив ПК України пунктом 52-1 такого змісту:
"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах, що застосовуються на загальних підставах; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
У подальшому, у зв'язку із набранням чинності Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19" від 30.03.2020 № 540- IX та Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 13.05.2020 № 591-ІХ пункт 52-1 Перехідних положень ПК України викладений у наступній редакції:
"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
Отже, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Тобто, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.
Необхідно зазначити, що Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11.03.2020 № 211 - з 12.03.2020.
Постановою від 27.06.2023 № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов'язків платників податків, Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 03.03.2022 № 2118- IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений абзацом першим пункту 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Крім того, Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений і підпунктами 69.1 та 69.9 пункту 69 такого змісту:
"У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на прийняття Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" від 24.03.2022 № 2142-IX у підпункті 69.1 слова "трьох місяців" замінені словами "шести місяців".
У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 № 2260-IX (далі Закон № 2260-IX).
У зв'язку із набранням чинності 27.05.2022 Законом № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов'язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов'язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.
Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на застосування особливостей оподаткування єдиним податком третьої групи за ставкою 2 відсотки за умови виконання ними таких податкових обов'язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки.
У разі самостійного виправлення платником податків у податкових періодах до 25 липня 2022 року, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 цього Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов'язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 цього Кодексу, та пені.
Платники податку на додану вартість, тимчасово, до припинення або скасування воєнного стану, не мають права на подання уточнюючих розрахунків до податкових декларацій, передбаченого пунктом 50.1 статті 50 цього Кодексу, за звітні (податкові) періоди до лютого 2022 року із показниками на зменшення податкових зобов'язань та/або декларування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Відтак, посилання позивача на положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, як підстави для задоволення адміністративного позову, суд відхиляє з огляду на їх необґрунтованість.
Варто відмітити, що з набранням чинності Закону №2260-IX, передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення платників податків від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Так, позивач стверджує про відсутність його вини у несвоєчасній реєстрації податкових накладних, покликаючись на відсутність посадових осіб на місцях, (звільнення, призив на військову службу, стаціонарне лікування,) тобто внаслідок існування форс-мажорних обставин у зв'язку із введенням на території України.
Надаючи оцінку доводам позивача про відсутність в його діях ознак вини,а також щодо наявності форс-мажорних обставин, які є підставою для звільнення від відповідальності згідно з п.п. 112.8.9 п. 112.8 ст.112 ПК України, суд враховує таке.
Відповідно до п. 112.2 ст. 112 ПК України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Крім цього варто зауважити, що Законом № 2260-IX були внесені зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
З 27.05.2022 пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений підпунктом 69.11.
Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється.
Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися "випадковими" чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.
З 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в Єдиному реєстрі податкових накладних після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
Ураховуючи, що податкові накладні ТОВ «ЮГЕВРОТРАНС» зареєстрували в ЄРПН поза межами граничного строку реєстрації останніх, то до спірних правовідносин підлягають застосуванню загальні норми, що передбачають відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, а саме: пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 24.09.2024 у справі №560/19985/23.
За таких обставин, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, про правомірність прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення від 28.10.2024 №000222360406.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги.
Апелянт стверджує, що суд першої інстанції не надав оцінки тому, що у додаткових поясненнях позивачем зазначалося, що у період, на який припадає реєстрація спірних податкових накладних (08.11.2022 по 23.05.2023), всі посадові особи Товариства були фактично позбавленими можливості здійснювати належний контроль за фінансово-господарською діяльністю, зокрема й за своєчасністю виконання податкових обов'язків, і Товариство було позбавленим функціонального управління та можливості здійснення своєчасної реєстрації податкових накладних.
Надаючи оцінку вказаним твердженням апеляційний суд виходить з таких міркувань.
Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 "Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, та переліків документів на підтвердження» відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу "Перехідні положення" ПК України на період до припинення або скасування воєнного стану на території України затверджено:
- Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу "Перехідні положення" ПК України (далі - Порядок № 255);
- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента;
- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента.
Наказ Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 був зареєстрований в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 та набрав чинності 06.09.2022.
Зі змісту абзацу другого пункту 1 розділу ІІ Порядку № 255 слідує, що правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов'язку, передбачені цим Порядком застосовуються до платників податків/податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов'язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Правові ситуації, які пов'язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.
Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.
За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».
Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27.05.2022 дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов'язань.
Водночас, як правильно встановив суд першої інстанції, позивач не заявляв про наявність підстав для встановлення неможливості своєчасного виконання ним своїх податкових обов'язків у порядку, встановленому наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 та не надавав докази на підтвердження факту звернення до податкового органу із заявою про прийняття відповідного рішення та, відповідно, у матеріалах справи відсутнє рішення податкового органу щодо неможливості своєчасного виконання Товариством свого податкового обов'язку.
Таким чином, апеляційний суд відхиляє означені твердження апелянта.
Викладені в цій постанові мотиви та аргументи дають відповідь на всі суттєві доводи апеляційної скарги.
Інші доводи апеляційної скарги, яким надано оцінку в мотивувальній частині постанови, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Апеляційний суд враховує усталену практику Європейського суду з прав людини, який неодноразово відзначав, що рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторін (див. п.п. 29 - 30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Руїз Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain), заява № 18390/91, від 09.12.1994.
При цьому, право на обґрунтоване рішення дозволяє вищим судам просто підтверджувати мотиви, надані нижчими судами, не повторюючи їх (див. пункт 30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland), заява № 49684/99, від 27.09.2001.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮГЕВРОТРАНС" - залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.10.2025 у справі № 400/828/25 - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Суддя-доповідач О.І. Шляхтицький
Судді А.Г. Федусик Г.В. Семенюк