09 березня 2026 р. Справа № 520/29986/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: Семененко М.О. , Подобайло З.Г. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції Садова М.І.) від 19.12.2025 по справі № 520/29986/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СІВЕР АГРО СВІТ"
до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,
Позивач, ТОВ "СІВЕР АГРО СВІТ", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просив:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головного управління ДПС в Харківської області (далі - відповідач-1) від 22.08.2025 № 13200632/43643059 про відмову реєстрації податкової накладної № 27 складеної позивачем 03.07.2025;
зобов'язати Державну податкову службу України (далі - відповідач-2) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача № 27 від 03.07.2025 днем фактичного подання на реєстрацію
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що ТОВ “СІВЕР АГРО СВІТ» подало податкову накладну на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак її реєстрацію було зупинено з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості. На виконання вимог контролюючого органу позивачем подано пояснення та копії первинних документів на підтвердження реальності господарських операцій. Попри те, комісією головного управління ДПС у Харківській області ухвалено рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Позивач вважає такі дії відповідачів протиправними, у зв'язку із чим просить скасувати рішення комісії щодо відмови в реєстрації податкових накладних та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати відповідну податкову накладну в ЄРПН.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 19.12.2025 по справі № 520/29986/25 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 22.08.2025 № 13200632/43643059 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03.07.2025 № 27 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 03.07.2025 № 27, подану товариством з обмеженою відповідальністю “СІВЕР АГРО СВІТ», днем фактичного подання на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з головного управління ДПС у Харківській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю “СІВЕР АГРО СВІТ» судовий збір у розмірі 968,96 грн (дев'ятсот шістдесят вісім гривень 96 копійок).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Державної податкової служби України на користь товариства з обмеженою відповідальністю “СІВЕР АГРО СВІТ» судовий збір у розмірі 968,96 грн (дев'ятсот шістдесят вісім гривень 96 копійок).
Відповідач, Головне управління ДПС у Харківській області, не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги посилається на те, що у відповідь на Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію податкових накладних ТОВ «СІВЕР АГРО СВІТ» було частково надано додаткові пояснення та документи, запитувані контролюючим органом, Комісія ГУ ДПС прийняла рішення № 13200632/43643059 від 22.08.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної № 27 від 03.07.2025 на підставі ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, вказаної у відповідних полях. В полі «Додаткова інформація» зазначено: Документи щодо права користування на землю (Витяги з ЄДРРП), Акти приймання - передачі ТМЦ (посівного матеріалу, засобів захисту рослин, добрив, паливно-мастильних матеріалів) для виконання с/г робіт, Акти списання ТМЦ, Складські документи, інвентаризаційні описи щодо обліку матеріалів та продукції, пояснення та первинні документи щодо погрузочно-розгрузочних робіт, первинні документи розміщення сільськогосподарської техніки для проведення сільськогосподарських робіт, ТТН на постачання товару скановано неякісно, зазначено найменування - пшениця урожаю 2024 року.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Сторони про розгляд справи в порядку письмового провадження повідомлені належним чином.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “СІВЕР АГРО СВІТ» зареєстровано як суб'єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 02.06.2020 (індивідуальний номер 43643059). Основний вид діяльності за КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).
У межах здійснення господарської діяльності позивачем 03.07.2025 було складено податкову накладну № 27, яку подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків її реєстрацію було зупинено, про що позивач отримав відповідну квитанцію. У квитанції зазначено, що податкова накладна подана платником податку, який відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, та запропоновано надати пояснення і копії документів, достатніх для прийняття рішення про її реєстрацію. При цьому у квитанції не наведено конкретного переліку документів, які необхідно подати, а будь-яка додаткова інформація щодо причин зупинення реєстрації відсутня.
Отже, у квитанції зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв, визначених в п. 1 та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З метою поновлення порушеного права на реєстрацію податкової накладної та керуючись положеннями Порядку № 520, позивачем до контролюючого органу було подано повідомлення з письмовими поясненнями та копіями первинних документів, що стосуються господарської операції, наведеної у податковій накладній від 03.07.2025 № 27.
Після розгляду поданих пояснень позивач отримав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття комісією регіонального рівня рішення щодо реєстрації податкової накладної. У зазначеному повідомленні містилась загальна вимога щодо надання первинних документів, без конкретизації їх переліку, без зазначення, які саме документи відсутні або подані з порушеннями, та без наведення будь-якої додаткової інформації.
На виконання вимог контролюючого органу позивачем подано додаткові письмові пояснення та копії документів, які, на переконання позивача, підтверджують реальність здійснення господарської операції та відомості, зазначені у податковій накладній від 03.07.2025 № 27.
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головного управління ДПС у Харківській області прийнято рішення від 22.08.2025 № 13200632/43643059 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03.07.2025 № 27.
Підставою для прийняття зазначеного рішення контролюючим органом визначено ненадання або часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів, необхідних для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено. При цьому у рішенні не зазначено, які саме документи не були подані позивачем або які з поданих документів є неналежними чи оформленими з порушенням вимог законодавства, а будь-яка додаткова інформація відсутня.
Не погоджуючись з рішенням контролюючого органу щодо відмови в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду першої інстанції із вказаними вище позовними вимогами.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що зупинення реєстрації податкової накладної відбулося протиправно, адже відповідач як суб'єкт владних повноважень не довів правомірності прийнятого ним рішення, а відтак суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головного управління ДПС у Харківській області є протиправним та підлягає скасуванню.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час складення спірної податкової накладної) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком № 1165 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).
Відповідно до абзацу третього пункту 5 Порядку № 1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пункт 7 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.
Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, передбачених Додатком 3 до Порядку № 1165, встановлено наступний критерій: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність"), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (тут і далі - в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).
Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із пунктом 5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
30 вересня 2023 року набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 14 липня 2023 року № 394 «Про затвердження Змін до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (з урахуванням змін, внесених згідно з наказом Міністерства фінансів України № 428 від 04 серпня 2023 року), яким пункт 9 Порядку № 520 викладено у такій редакції:
«Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.»
Пункт 10 Порядку № 520 з 08 березня 2023 року на підставі наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 «Про затвердження Змін до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» також було викладено у новій редакції, а саме: «Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 також було встановлено форми Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2) (в редакції наказу від 14 липня 2023 року № 394).
Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 дійшов наступних висновків.
Так, з метою вирішення питання про наявність/відсутність підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Вирішуючи спір між сторонами, з урахуванням принципу офіційного з'ясування обставин справи, закріпленого частиною четвертою статті 9 КАС України, дослідивши зміст наданих позивачем пояснень/копій документів та сформованого відповідачем-1 повідомлення, судом встановлено наступне.
З матеріалів справи судом встановлено, що з метою реалізації власно вирощеної пшениця ярої урожаю 2025 року, (с/г продукції), позивачем було укладено з підприємством експортером - ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА", договір поставки № КГ2506-1803 від 18.06.2025 р. (далі - Договір № КГ2506-1803), відповідно до умов якого ТОВ «СІВЕР АГРО СВІТ», зобов'язується передати у власність покупця пшеницю українського походження врожаю 2025 року, УКТ ЗЕД - 1001 99 00 00, насипом, (товар), а ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" як покупець зобов'язується прийняти і оплатити її вартість у відповідності до даного Договору.
За пунктом 2.1. Договору № КГ2506-1803, Загальна кількість Товару, яка підлягає поставці за цим Договором, становить 1 000 000,00 кілограм +/- 3 %.
Відповідно до пункту 4.1. Договору № КГ2506-1803, ціна товару (пшениці ярої) за один кілограм складає без ПДВ 8,68 грн., ПДВ 1,22 грн., Разом 9,90 грн.
Пунктом 5.1. Договору № КГ2506-1803 передбачено, що поставка товару здійснюється Продавцем на умовах СРТ м. Одеса, вул. Старокиївської дороги 21 км. Буд. 22 або Одеський район, село Визирка, відповідно до правил «Інкотермс-2010».
Відповідно до Додаткової угоди № 1 від 25 червня 2025 р., яка укладена між позивачем та ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" до Договору № КГ2506-1803, сторони змінили загальну кількість товару, (пшениці), що має бути поставлено та збільшили її до 1 042 000,00 кілограм. Також було змінено період поставки вказаного товару, а саме з 18.06.2025 по 16.07.2025 р. Всі інші умови договору сторони залишили без змін.
На виконання умов вказаного Договору № КГ2506-1803, ТОВ "СІВЕР АГРО СВІТ" поставило та передало для ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" власно вирощену пшеницю яру врожаю 2025 року загальною вагою 1 042 570,00 кілограми на суму 10 316 438,66 грн. у тому числі ПДВ, яка передана останньому, згідно з складеними Сторонами видатковими накладними № РН-0000003 від 01.07.2025, № РН-0000004, № РН-0000005 від 04.07.2025, № РН-0000006 від 05.07.2025, № РН-0000007 від 07.07.2025, № РН-0000008 від 06.07.2025, № РН-0000009 від 07.07.2025, № РН-0000010 від 08.07.2025, № РН-0000011 від 04.07.2025, № РН-0000012 від 04.07.2025, № РН-0000013 від 16.07.2025.
На зазначений вище склад, (місце поставки) Покупця Одеський район, село Визирка, пшеницю урожаю 2025 р. доставлено автомобільним транспортом наданим автомобільним перевізником/експедитором на підставі договору транспортно-експедиційних послуг № 01/06/25 від 01.06.2025 р., на підтвердження чого позивачем надано копії договору перевезення, ТТН, акти наданих послуг перевезення, рахунки, платіжні інструкції про оплату перевезення, для подальшої доробки, сушки, очищення Покупцем як його власності.
Відповідно до платіжних інструкцій № 354 від 20.06.2025, № 361 від 03.07.2025, № 1796 від 04.07.2025, № 15982 від 07.07.2025, № 1833 від 08.07.2025, № 1867 від 09.07.2025, № 16106 від 21.07.2025, № 1833 від 08.07.2025, № 16201 від 01.08.2025, ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" перерахувало Позивачу оплату за отриману пшеницю урожаю 2025 року.
Також з метою реалізації власно вирощеної пшениця ярої урожаю 2025 року, (с/г продукції), Позивачем було укладено з підприємством експортером - ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА", договір поставки № КГ2507-1601 від 16.07.2025 р. (далі - Договір № КГ2507-1601), відповідно до якого ТОВ «СІВЕР АГРО СВІТ», зобов'язується передати у власність покупця пшеницю українського походження врожаю 2025 року, УКТ ЗЕД - 1001 99 00 00, насипом, (товар), а ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" як покупець зобов'язується прийняти і оплатити її вартість у відповідності до даного Договору.
За пунктом 2.1. Договору № КГ2507-1601, Загальна кількість Товару, яка підлягає поставці за цим Договором, становить 500 000,00 кілограм +/- 3 %. Відповідно до пункту 4.1. Договору N КГ2507-1601, ціна товару (пшениці ярої) за один кілограм складає без ПДВ 8,86 грн., ПДВ 1,24 грн., Разом 10,10 грн.
Пунктом 5.1. Договору № КГ2507-1601 передбачено, що поставка товару здійснюється Продавцем на умовах СРТ Одеська область, Одеський район, село Визирка, відповідно до правил «Інкотермс-2010».
На виконання умов вказаного Договору № КГ2507-1601, ТОВ "СІВЕР АГРО СВІТ" поставило та передало для ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" власно вирощену пшеницю яру врожаю 2025 року загальною вагою 498 500,00 кілограми на суму 5 035 049,40 грн. у тому числі ПДВ, яка передана останньому, згідно з складеними Сторонами видатковими накладними № РН-0000014 від 16.07.2025, № РН-0000015 від 17.07.2025, № РН-0000016 від 15.07.2025, № РН-0000017 від 18.07.2025, № РН-0000018 від 18.07.2025.
На зазначений вище склад, (місце поставки) Покупця Одеський район, село Визирка, пшеницю урожаю 2025 р. доставлено автомобільним транспортом наданим автомобільним перевізником/експедитором на підставі договору транспортно-експедиційних послуг № 01/06/25 від 01.06.2025 р., на підтвердження чого позивачем надано копії договору перевезення, ТТН, акти наданих послуг перевезення, рахунки, платіжні інструкції про оплату перевезення.
Відповідно до платіжних інструкцій № 16035 від 18.07.2025, № 2148 від 31.07.2025, № 16202 від 01.08.2025, ТОВ "ГЛЕНПОРТ ОДЕСА" перерахувало оплату за отриману пшеницю урожаю 2025 року.
У межах договору поставки № КГ2506-1803 першою подією відповідно до вимог податкового законодавства було зарахування коштів від покупця за пшеницю в сумі 1 500 000,00 грн згідно з платіжною інструкцією № 354 від 20.06.2025.
Надалі, за цим же договором першою подією при подальших постачаннях була фактична дата відвантаження товару від позивача на підставі видаткових накладних № РН-0000003 від 01.07.2025, № РН-0000004, № РН-0000005 від 04.07.2025, № РН-0000006 від 05.07.2025, № РН-0000007 від 07.07.2025, № РН-0000008 від 06.07.2025, № РН-0000009 від 07.07.2025, № РН-0000010 від 08.07.2025, № РН-0000011 від 04.07.2025, № РН-0000012 від 04.07.2025 та № РН-0000013 від 16.07.2025.
За договором поставки № КГ2507-1601 першою подією була фактична дата відвантаження товару від позивача у період з 16.07.2025 по 18.07.2025, що підтверджується видатковими накладними № РН-0000014 від 16.07.2025, № РН-0000015 від 17.07.2025, № РН-0000016 від 15.07.2025, № РН-0000017 від 18.07.2025 та № РН-0000018 від 18.07.2025, виписаними на користь ТОВ «ГЛЕНПОРТ ОДЕСА».
В загальній сумі вартості Товару по двом вищевказаним договорам в розмірі 15 351 488,06 гривень, (в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 1 701 059,95 грн.).
На виконання даного обов'язку та у відповідності до вимог п. 187.1 ст. 187 ПК, п. 201.10 ст. 210 Податкового кодексу України, позивачем за правилом першої події, (в даному випадку як попередня оплата, так і дата відвантаження товару), було сформовано та подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну № 27 від 03.07.2025 р. на загальну суму 650 000,00 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 79 824,56 грн., яка 31.07.2024 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 28 від 04.07.2025 р. на загальну суму 1 400 000,01 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 171 929,83 грн., яка 01.08.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 29 від 05.07.2025 р. на загальну суму 1 075 016,51 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 132 019,57 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 30 від 06.07.2025 р. на загальну суму 1 260 054,77 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 154 743,57 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 31 від 07.07.2025 р. на загальну суму 1 726 118,69 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 211 979,49 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 32 від 07.07.2025 р. на загальну суму 1 212 656,76 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 148 922,76 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 33 від 08.07.2025 р. на загальну суму 254 108,74 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 31 206,34 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 34 від 12.07.2025 р. на загальну суму 271 524,29 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 33 345,09 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 35 від 15.07.2025 р. на загальну суму 701 767,58 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 86 181,98 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 36 від 16.07.2025 р. на загальну суму 265 191,36 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 32 567,36 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 37 від 15.07.2025 р. на загальну суму 270 185,70 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 33 180,70 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 38 від 16.07.2025 р. на загальну суму 577 237,86 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 70 888,86 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 39 від 17.07.2025 р. на загальну суму 2 821 041,72 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 346 443,72 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 40 від 18.07.2025 р. на загальну суму 266 044,54 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 32 672,14 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН; податкову накладну № 41 від 18.07.2025 р. на загальну суму 1 100 539,58 гривень в тому числі сума ПДВ 14 % в розмірі 135 153,98 грн., яка 31.07.2025 р. подана на реєстрацію в ЄРПН.
Водночас, 31.07.2025 та 01.08.2025 позивачем отримано Квитанції за реєстраційними номерами документів: 9227148491, 9227777173, 9227150567, 9227202072, 9227182604, 9227166324, 9227156001, 9227184187, 9227165649, 9227151641, 9227160310, 9227166060, 9227150723, 9227150446, 9227189500. Згідно з відомостями, вказаними у зазначених Квитанціях, податкові накладні мають статус «Документ збережено», «Реєстрацію зупинено». Зміст усіх 15 Квитанцій є ідентичним.
Так, як підставу для зупинення реєстрації податкових накладних в зазначених квитанціях зазначено, що «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі- Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.0000%, "Рпоточ"=184210.53 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В цих же квитанціях позивачу запропоновано, надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Результат обробки: Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі».
Після зупинення реєстрації ЄРПН вищевказаних податкових накладних, Позивач скористався своїм правом та на адресу контролюючого органу ним 04.08.2025 та 05.08.2025 р. було направлено в електронному вигляді Повідомлення № 1 та № 2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з письмовими поясненнями та копій документів у кількості 61 документальних додатків щодо господарських операцій по всіх податкових накладних, реєстрацію якої зупинено. Поіменований перелік вказаних додатків, що додавався до пояснень міститься в поясненнях.
В свою чергу, 08.08.2025 р. та 11.08.2025 р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківської області, Позивачу надіслано повідомлення за № 13156922/43643059, № 13156909/43643059, № 13156933/43643059, № 13156910/43643059, № 13156905/43643059, № 13156914/43643059, № 13156931/43643059, № 13156924/43643059, № 13156918/43643059, № 13156927/43643059, № 13159384/43643059, № 13159301/43643059, № 13159246/43643059, № 13159404/43643059, № 13159294/43643059, про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за податковими накладними реєстрацію яких зупинена.
Підставою складення цих повідомлень вказано: «У зв'язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. Х копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунку коригування, Х первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (документи, які не надано): Х первинних документів; щодо Х транспортування продукції; навантаження продукції; Х розвантаження продукції; Х складських документів, Х актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевих специфіки; Х інших документів що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. Додаткова інформація: Відсутні первинні документи на основі яких складено податкову накладну. Не надано підтверджуючих документів щодо права на землю (витяги з ЄДРРП), акти приймання-передачі ТМЦ (посівного матеріалу, засобів захисту рослин, добрив, паливно-мастильних матеріалів) для виконання с/г робіт, Акти списання ТМЦ, Складські документи, інвентаризаційні описи щодо обліку матеріалів та продукції та первинні документи щодо навантажувально-розвантажувальних робіт, первинні документи щодо транспортування та розміщення сільгосп. техніки до місця проведення сільськогосподарських робіт, ТТН постачання товару.
Позивач скористався своїм правом та на адресу контролюючого органу ним 15.08.2025 р. було направлено в електронному вигляді Повідомлення № 1 та № 2 про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. До вказаного повідомлення було долучено додаткові Пояснення та копії документів у кількості 67 додатків щодо господарських операцій за податковими накладних, реєстрацію яких зупинено.
В свою чергу, за результатом розгляду наданих позивачем документів (у тому числі і тих, що були надані додатково), контролюючим органом прийнято, зокрема, рішення від 22.08.2025 № 13200632/43643059 про відмову реєстрації податкової накладної № 27 складеної 03.07.2025 р. Підставою прийняття цього рішення вказано: у зв'язку з «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
В графі «Додаткова інформація» вказано: Документи щодо права користування на землю (Витяги з ЄДРРП), Акти приймання - передачі ТМЦ (посівного матеріалу, засобів захисту рослин, добрив, паливно-мастильних матеріалів) для виконання с/г робіт, Акти списання ТМЦ, Складські документи, інвентаризаційні описи щодо обліку матеріалів та продукції, пояснення та первинні документи щодо погрузочно-розгрузочних робіт, первинні документи розміщення сільськогосподарської техніки для проведення сільськогосподарських робіт, ТТН на постачання товару скановано неякісно, зазначено найменування - пшениця урожаю 2024 року.
Надаючи оцінку обставинам, які слугували підставами для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 27 від 03.07.2025, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).
Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавались ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Крім цього, вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, у тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи та, у відповідних випадках, до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.
За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності спростовують доводи податкового органу.
З матеріалів справи судом встановлено, що позивач є юридичною особою, згідно витягу та виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстрований 02.06.2020 року, номер запису про державну реєстрацію 1 064 102 0000 015150 та здійснює такі види діяльності за КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, (основний), Вирощування інших однорічних і дворічних культур, (основний). Відповідно до витягу з реєстру платників податку на додану вартість № 252030450746 від 18.06.2025 р. - позивач є платником податку на додану вартість, перебуває на податковому обліку у Головне управління ДПС у Київській області, Бучанська державна податкова інспекція та проводить діяльність, відповідно до видів діяльності підприємства передбачених реєстрацією. Позивач зареєстрований та фактично знаходиться за адресою: Київська обл., Бучанський р-н, місто Ірпінь, вул. Варшавська, будинок 95-В, офіс 12.
З метою здійснення своїх видів діяльності, 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур та 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, позивачем як суборендарем, орендуються в юридичних та фізичних осіб, земельні ділянки для ведення товарного сільськогосподарського виробництва в кількості 3125,75 га. гектарів в межах населених пунктів в Чернігівській області, Новгород-сіверського району та Чернігівського району, на підтвердження чого надано копії документів, а саме: Звіт по формі 4-сг, Заява по формі 20-ОПП з квитанціями про отримання ДПС, договори суборенди, інформаційна довідка з Державного РРПНМ № 4337762.
Позивач орендує складські приміщення для зберігання своєї продукції загальною площею 684,1 кв.м. та навіс площею 703,3 кв. м., що розташовані за адресою Чернігівська область, с. Боромки вул. Механізаторів буд. 2є, відповідно до договору оренди складського приміщення № 07/05 від 07.05.2025 р., на підтвердження чого надано копію договору та повідомлення за формою 20-ОПП.
Позивач має у власності навантажувач телескопічний ЗСВ 535-95 № ЗСВ5АВ7СУН2589636, який придбаний відповідно до договору купівлі-продажу транспортного засобу № Н18072025/25/077 від 18.07.2025 та видаткової накладної та трактор колісний JOHN DEERE 3050F L03050U603356.
З метою провадження діяльності та вирощування сільськогосподарських культур, позивачем, під урожай пшениці ярої 2025 року, було засіяно 324,14 гектар, в межах населених пунктів Новгород-сіверського району та Чернігівського району Чернігівської області, що підтверджується звітами про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай за 2025 рік, (форма № 4-с/г).
Посівний матеріал - в тому числі насіння пшениці для висіву на зазначених 324,14 гектарах орендованих площах, позивач придбав у ТОВ «САЙЛЕС ПРОД» в кількості 217500,00 кілограм, відповідно до договору купівлі-продажу № 72/06 від 14.05.2025 р. та Специфікацій № 1, № 2.
Зазначену кількість насіннєвого матеріалу - пшениці, було передано позивачу, відповідно до видаткових накладних: № 21 від 17.05.2025, № 23 від 18.05.2025, № 27 від 19.05.2025, за що позивачем було сплачено на підставі рахунків на оплату № 21 від 17.05.2025, № 23 від 18.05.2025, № 27 від 19.05.2025, договірну вартість, відповідно до платіжної інструкції № 23 від 04.07.2025 та № 37 від 21.07.2025.
Транспортування вказаного посівного матеріалу - пшениці, для позивача, здійснювалось вантажним автомобільним транспортом, що підтверджується Товарно-транспортними накладними: № 51, № 52 від 17.05.2025 р., № 61, № 62, № 63 від 18.05.2025, № 64, № 65 від 19.05.2025. Перевізником вказаного посівного матеріалу для Позивача було залучено ТОВ «САНТ ТРАНС» відповідно до договору про надання транспортно-експедиційних послуг № 01/04/25 від 01.04.2025 р. та актів наданих послуг № 21 від 17.05.2025, № 22 від 18.08.2025, № 23 від 19.05.2025.
Висів насіння пшениці на зазначених 324,14 гектар орендованих площах земельних ділянок в межах населених пунктів Новгород-сіверського району та Чернігівського району, здійснювався позивачем сільськогосподарською технікою наданою ТОВ «МК АГРОТРАНС» відповідно до договору про виконання сільськогосподарських робіт № 19/05 від 19.05.2025, за умовами якого товариство здійснювало для позивача на орендованих земельних площах передпосівну підготовку полів, дискування ґрунту, посів насіння, що підтверджується актами надання послуг № 163 від 19.05.2025, № 164 від 22.05.2025 р., № 165 від 27.05.2025.
За вказані надані послуги позивач сплатив ТОВ «МК АГРОТРАНС» договірну вартість виконаних робіт, що підтверджується платіжними інструкціями: № 14, № 15, № 16 від 20.06.2025.
ТОВ «МК АГРОТРАНС» зареєструвало на користь позивача податкові накладні.
Також висів посівного матеріалу підтверджується актами списання посівних матеріалів, добрив та засобів захисту рослин: № ЛЗК-000001 від 27.05.2025, № ЛЗК-000002 від 16.06.2025, № ЛЗК-000003 від 17.06.2025, № ЛЗК-000004 від 18.06.2025, № ЛЗК-000005 від 19.06.2025, № ЛЗК-0000061 від 26.06.2025.
З метою догляду за вказаними посівами пшениці ярої та захисту від шкідників, підживлення, позивач придбав у ТОВ «ЛЕНД ФАРМ ТРЕЙДІНГ» засоби захисту рослин та мінеральні добрива, відповідно до договору поставки № 18/06-З від 02.06.2025 р. від 02.06.2025 р., які отримані за видатковою накладною № 90 від 02.06.2025 р. та перевезені позивачеві відповідно до товарно-транспортної накладної № 12 від 02.06.2025 р.
Також мінеральні добрива відповідно до договору поставки № 16/06-М від 02.06.2025 р., які отримані позивачем за видатковою накладною № 91 від 05.06.2025, товарно-транспортними накладним № 227, № 228, № 229, № 230, № 231 від 05.06.2025.
На підставі рахунку № 66 від 05.06.2025 р. позивач здійсним оплату отриманих добрив відповідно до платіжних інструкцій № 26 від 08.07.2025, № 28 від 09.07.2025.
Також з матеріалів справи судом встановлено, що між позивачем та ТОВ «АВТОСВІФТ» укладено договір про надання послуг зі виконання польових робіт пов'язаних з посівом сільськогосподарських послуг № 1006/25 від 10.06.2025 р., відповідно до якого, зазначеним підприємством надавалися послуги, (виконувались роботи) з обприскування засобами захисту рослин посівів пшениці ярої на полях позивача, що підтверджується актами приймання передачі робіт № 1414 від 16.06.2025, № 1415 від 17.06.2025, № 1416 від 18.06.2025, № 1422 від 24.06.2025, № 1421 від 23.06.2025, № 1420 від 22.06.2025, № 1419 від 21.06.2025, № 1418 від 20.06.2025, № 1417 від 19.06.2025, № 1427 від 26.06.2025, № 1423 від 25.06.2025, № 1424 від 28.06.2025, № 1425 від 29.06.2025, № 1426 від 30.06.2025, актами приймання передачі матеріальних цінностей № 9 від 17.06.2025, № 8 від 16.06.2025, № 12 від 26.06.2025, №11 від 19.06.2025, № 10 від 18.06.2025, а також податковими накладними зареєстрованими ТОВ «АВТОСВІФТ» на користь позивача.
Крім того, між Позивачем та ТОВ «ПРИВАТНИЙ ДВІР» укладено договір про надання послуг із виконання польових робіт № 2006 від 20.06.2025 р. щодо збору урожаю пшениці 2025 року. Відповідно до вказаного договору ТОВ «ПРИВАТНИЙ ДВІР», здійснило збирання пшениці ярої на орендованих позивачем земельних ділянках, що підтверджується актами здачі-приймання робіт наданих послуг № ОУ-0001758 від 25.06.2025, № ОУ-0001759 від 26.06.2025, № ОУ-0001760 від 27.06.2025, № ОУ-0001761 від 30.06.2025.
На підставі рахунку-фактури № СФ-0001756 від 25.06.2025, № СФ-0001757 від 26.06.2025, № СФ-0001758 від 27.06.2025, № СФ-0001759 від 30.06.2025, позивач здійснив оплату за виконані роботи по збиранню урожаю пшениці ярої 2025 року, що підтверджується платіжними інструкціями № 30 від 16.07.2025 та № 31 від 17.07.2025, а ТОВ «ПРИВАТНИЙ ДВІР» зареєстрував в ЄРПН на користь позивача податкові накладні.
За твердженням позивача, підприємством зібрано із зазначених орендованих земельних ділянок, що були під посівами 1 685 528,00 кілограм, (або 16 855,28 центнерів) пшениці ярої 2025 року урожаю, що відповідно вказано у звітах про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 липня 2025 року за формою № 37-СГ, (Новгородсіверський та Чернігівський райони).
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про ненадання документів щодо права користування на землю, судом встановлено, що позивачем надавалися заяви за формою 20-ОПП, в яких наведений перелік земельних ділянок із зазначенням їх адрес та кадастрових номерів. Також позивачем надано інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об'єктів нерухомого майна щодо суб'єкта, яка підтверджує право оренди земельних ділянок.
Щодо ненадання актів приймання - передачі ТМЦ (посівного матеріалу, засобів захисту рослин, добрив, паливно-мастильних матеріалів) для виконання с/г робіт, то як вказувалося вище, посівний матеріал - в тому числі насіння пшениці для висіву на зазначених 324,14 гектарах орендованих площах, позивач придбав у ТОВ «САЙЛЕС ПРОД» в кількості 217500,00 кг. Висів посівного матеріалу підтверджується актами списання посівних матеріалів, добрив та засобів захисту рослин: № ЛЗК-000001 від 27.05.2025, № ЛЗК-000002 від 16.06.2025, № ЛЗК-000003 від 17.06.2025, № ЛЗК-000004 від 18.06.2025, № ЛЗК-000005 від 19.06.2025, № ЛЗК-0000061 від 26.06.2025. Також між позивачем та ТОВ «АВТОСВІФТ» укладено договір про надання послуг зі виконання польових робіт пов'язаних з посівом сільськогосподарських послуг № 1006/25 від 10.06.2025 р. Крім того, між позивачем та ТОВ «ПРИВАТНИЙ ДВІР» укладено договір про надання послуг із виконання польових робіт № 2006 від 20.06.2025 р. щодо збору урожаю пшениці 2025 року.
Щодо ненадання позивачем складських документів, колегія суддів зазначає, що позивачем надавалися пояснення, що він орендує складські приміщення для зберігання своєї продукції загальною площею 684,1 кв.м. та навіс площею 703,3 кв. м., що розташовані за адресою Чернігівська область, с. Боромки вул. Механізаторів буд. 2є, відповідно до договору оренди складського приміщення № 07/05 від 07.05.2025 р., (копія договору надана разом з повідомленням за формою 20-ОПП).
Щодо документів про навантажувально-розвантажувальні роботи, судом встановлено, що позивач має у власності навантажувач телескопічний ЗСВ 535-95 № ЗСВ5АВ7СУН2589636, який придбаний відповідно до договору купівлі-продажу транспортного засобу № Н18072025/25/077 від 18.07.2025 та видаткової накладної та трактор колісний JOHN DEERE 3050F L03050U603356, на підтвердження чого ним надано відповідні докази.
Що стосується доводів податкового органу про те, що ТТН на постачання товару скановано неякісно та зазначено найменування - пшениця урожаю 2024 року, колегія суддів зазначає таке.
З матеріалів справи судом встановлено, що умовами договорів, укладених з між підприємством позивача та ТОВ «Гленпорт Одеса» передбачено, що поставка товару здійснюється Продавцем на умовах СРТ м. Одеса, вул. Старокиївської дороги 21 км. Буд. 22 або Одеський район, село Визирка, відповідно до правил «Інкотермс-2010».
На зазначений вище склад, (місце поставки) Покупця Одеський район, село Визирка, пшеницю урожаю 2025 р. доставлено автомобільним транспортом наданим автомобільним перевізником/експедитором на підставі договору транспортно-експедиційних послуг № 01/06/25 від 01.06.2025 р., який укладений між підприємством позивача та ТОВ «Транслогистик Плюс» на підтвердження чого позивачем надано копії договору перевезення, ТТН, акти наданих послуг перевезення, рахунки, платіжні інструкції про оплату перевезення.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до частини другої статті 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів для водія є, серед інших, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж.
Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (далі - Правила № 363).
Відповідно до пункту 1 цих Правил товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
За змістом підпунктів 11.4 та 11.6 Правил № 363 товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів.
Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача, передається Перевізнику.
Постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207 затверджено Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні.
З аналізу змісту пунктів 1 та 2 вказаного Переліку вбачається, що наявність товарно-транспортної накладної є обов'язковою у випадку здійснення перевезень на договірних умовах. У випадку ж здійснення перевезення для власних потреб - накладна не оформлюється.
Таким чином, товарно-транспортна накладна підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів.
Відсутність товарно-транспортної накладної або наявність неточностей при її складенні, тим не менш, не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася.
Дослідивши наявні в матеріалах справи ТТН, судом встановлено, що в них міститься інформація, зокрема, про: транспортний засіб (марка, модель, тип, реєстраційний номер); автомобільного перевізника, водія (ПІБ, номер посвідчення водія); замовника та вантажовідправника; підписи водія (його ПІБ) про отримання вантажу та підписи особи (відповідальної особи вантажовідправника та її ПІБ), яка дозволила відпуск; інформація про вантаж (в тому числі про одиницю виміру, масу).
При цьому, у графах «Найменування вантажу» вказано: «Пшениця українського походження», «Пшениця», «Пшениця 2025».
В свою чергу, посилаючись на те, що в ТТН зазначено найменування - пшениця урожаю 2024 року, відповідач не конкретизує, в яких саме (номер та дата ТТН) вказано таке найменування. Крім того, доводи про те, що ТТН на постачання товару скановано неякісно суд відхиляє, оскільки сама по собі ця обставина не може свідчити про відсутність підстав для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, оскільки приписами законодавства, яке регулює спірні правовідносини такої підстави, як «неякісно відскановані документи» не міститься.
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.
У постанові від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.
Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб'єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб'єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Колегія суддів зазначає, що зміст отриманої платником квитанції свідчить про те, що в ньому міститься лише посилання на загальний перелік первинних документів.
Після отримання цієї квитанції позивачем надано пояснення та долучено копії документів, які він вважав достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Крім того, позивач надав на адресу контролюючого органу повідомлення про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
Колегія суддів зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22 та постанові від 21 березня 2024 року у справі № 400/3927/22.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).
Дослідивши зміст рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної, колегія суддів зазначає, що підставою його прийняття вказано: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
В свою чергу, дослідивши зміст наданих позивачем документів, колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій, містять достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкової накладної, а відповідачем не зазначено підстав їх не врахування та неможливості зареєструвати податкову накладну.
Також колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а, відтак, до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.
Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.
У зв'язку з цим, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягає скасуванню.
Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних, суд зазначає наступне.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов'язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб'єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб'єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб'єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов'язання судом суб'єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Дискреційні повноваження у більш вузькому розумінні - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Тобто дискреційним є право суб'єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова може. При цьому дискреційні повноваження завжди мають межі, встановлені законом.
Така позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі № 208/8402/14-а, від 29 березня 2018 року у справі № 816/303/16, від 6 березня 2019 року у справі № 200/11311/18-а, від 16 травня 2019 року у справі № 818/600/17 та від 21 листопада 2019 року у справі № 344/8720/16-а.
Відповідач помилково вважає свої повноваження дискреційними. Відповідач не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб'єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб'єкта владних повноважень.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов'язаний був зареєструвати податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки - зареєструвати податкову накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Верховним Судом у постанові від 07.05.2020 у справі № 300/183/19 викладено висновок щодо застосування норм статей 8, 9, 77, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, за змістом якого предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання ДФС України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної, натомість відповідач має це спростовувати на підтвердження правильності свого рішення із наведенням обґрунтованих доводів, чому надані позивачем документи не були достатніми для реєстрації податкової накладної.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 у справі № 500/770/21.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену та подану на реєстрацію підприємством позивача, датою її подання.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023 р.
Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті судового рішення у цій справі, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи сторін отримали достатню оцінку.
Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст. 327, ч. 1 ст. 329 КАС України.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19.12.2025 по справі № 520/29986/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя (підпис)І.С. Чалий
Судді(підпис) (підпис) М.О. Семененко З.Г. Подобайло