Справа № 640/5619/20 Суддя (судді) першої інстанції: Олійник Віктор Миколайович
10 лютого 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Беспалова О. О.
суддів: Ключковича В.Ю., Епель О. В.
за участю секретаря: Волошка О. Л.
представника позивача Скляренко О. П., представника відповідача Чучваги К.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року (місце ухвалення: м. Дніпро, час ухвалення: не зазначений, дата складання повного тексту 05.06.2025 року) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень і вимоги,-
ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому, з урахуванням уточненої позовної заяви, просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051224205;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051204205;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051194205;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051234205;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій №0001214205;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій №0001204205;
- визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №ф-222У від 8 липня 2019 року.
На виконання Закону України "Про внесення зміни до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16.09.2024 №399 справу передано на розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду окружного адміністративного суду.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року позов залишено без задоволення.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції з огляду на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити у повному обсязі.
Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Зокрема, апелянт зазначає, що позивач при здійсненні операцій з купівлі-продажу нерухомого майна виступав як фізична особа без статусу підприємця та сплатив податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5%, а тому у нього не виникло обов'язку зі сплати податку на доходи фізичних осіб за ставкою, встановленою для фізичних осіб-підприємців, податку на додану вартість та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, а також подання відповідної податкової звітності за 2013-2018 роки. При цьому позивач зауважує, що здійснення підприємницької діяльності є правом, а не обов'язком фізичної особи, а органи державної податкової служби не вправі визнавати осіб суб'єктами підприємництва без відповідного волевиявлення, покладаючи таким чином додаткове податкове навантаження та обов'язки з подання звітності.
До Шостого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу не надходив.
У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю - доповідача, пояснення осіб, що з'явились, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановила таке.
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , місце реєстрації: АДРЕСА_1 .
ОСОБА_1 на підставі договору на право забудови земельної-ділянки (договір суперфіції) від 04.10.2013 р. №1790 (Витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію речового права серія ЕАК № 453784; індексний номер 17208759 від 31.03.2014р.; номер запису про інше речове право 2718605 від 04.10.2013р.; реєстраційний номер об'єкта нерухомого майна 30543632224. Витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію речового права серія ЕАК № 483881; індексний номер 17896219 від 17.02.2014р.; номер запису про інше речове право 2717628 від 17.02.2014 р.; реєстраційний номер об'єкта нерухомого майна 157145632224. Витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію речового права серія ЕАК № 453787; індексний номер 17208825 від 31.03.2014р.; номер запису про інше речове право 2719200; реєстраційний номер об'єкта нерухомого майна 95799532224) отримано наступні декларації про початок виконання будівельних робіт та декларації про готовність об'єкта до експлуатації:
1. Багатоквартирний житловий будинок з вбудованими у перший поверх нежитловими приміщеннями з окремими входами: АДРЕСА_2, АДРЕСА_3 . Декларацію про початок виконання будівельних робіт, яка зареєстрована Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області за №КС 083140560508 та Декларацію про готовність об'єкта до експлуатації, яка зареєстрована Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області за №КС 143141980340;
2. Багатоквартирний житловий будинок з вбудованими у перший поверх нежитловими приміщеннями: АДРЕСА_4 . Декларацію про початок виконання будівельних робіт, яка зареєстрована Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області за № КС 08312243391 та Декларацію про готовність об'єкта до експлуатації, яка зареєстрована Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області за № КС 143132680218.
Протягом 2013 - 2018 років ОСОБА_1 відчужено об'єкти нерухомості на умовах договорів купівлі-продажу у загальній кількості 235 шт.
Згідно відомостей Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб Державної фіскальної служби України, дохід від операцій з продажу нерухомого майна на користь фізичної особи платника податку ОСОБА_1 було відображено фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, приватними нотаріусами Братушкою Анастасією Віталіївною (рнокпп НОМЕР_2 ), Винник Світланою Миколаївною (рнокпп НОМЕР_3 ), Селівестовим Владиславом Олеговичем (рнокпп НОМЕР_4 ), Шевченко Дариною Геннадіївною (рнокпп НОМЕР_5 ), Падалці Роману Олеговичу (рнокпп НОМЕР_6 ), Єгоровій Марині Євгенівні (рнокпп НОМЕР_7 ).
На податкову адресу приватного нотаріуса Братушки Анастасії Віталіївни було направлено запит №8496/Б/26-15-42-05-28 від 31.01.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Братушка Анастасія Віталіївна повідомила, що приватним нотаріусом Братушкою Анастасією Віталіївною було посвідчено договори купівлі-продажу нерухомого майна від імені ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ).
Вартість відчужуваного майна складає 11 318 667,00 грн. за 4 квартал 2015 р., 1, 2, 3 та 4 квартали 2016 року та 1 квартал 2017 року.
Загальна сума доходу, яка була відображена Братушкою А.В., приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області за 4 квартал 2015 року, 1, 2, 3 та 4 квартали 2016 року та 1 квартал 2017 року за 104 ознакою складає 11 318 667,00 грн., що підтверджено поданими до ДПІ податковими розрахунками сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків податку і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ.
На податкову адресу приватного нотаріуса Винник Світлани Миколаївни направлено запит №8489/В/26-15-42-05-28 від 31.01.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Винник Світлана Миколаївна повідомила, що сума нотаріально посвідченого договору купівлі-продажу квартири, платнику податків ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) складає 230 000,00 грн.
Загальна сума нарахованого доходу, яка відображена Виник С.М. приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області за 2 квартал 2014 року за 104 ознакою складає 230 000,00 грн.
На податкову адресу приватного нотаріуса Селівестова Владислава Олеговича направлено запит №8488/С/26-15-42-05-28 від 31.01.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Селівестов Владислав Олегович повідомив, що приватним нотаріусом Селівестовим Владиславом Олеговичем посвідчено договір купівлі-продажу нерухомого майна за ціною 9 605,00 грн.
Загальна сума нарахованого доходу, яка відображена Селівестовим В.О. приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області за 4 квартал 2017 року за 104 ознакою складає 9 605,00 грн.
На податкову адресу приватного нотаріуса Шевченко Дарини Геннадіївни направлено запит №8502/111/26-15-42-05-28 від 31.01.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Шевченко Дарина Геннадіївна повідомила, що ОСОБА_1 у 1 кварталі 2015 року отримав дохід за ознакою 104 в сумі 794 982,00 грн., крім того ОСОБА_1 податок у розмірі 5% сплачено у розмірі 39 749,10 грн.
Загальна сума нарахованого доходу, яка відображена Шевченко Д.Г. приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу за 1 квартал 2015 року за ознакою 104 складає 794 982,00 грн.
На податкову адресу приватного нотаріуса Столярової Ірини Геннадіївни направлено запит №8485/С/26-15-42-05-28 від 31.01.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Столярова І.Г. повідомила, що сума нотаріально посвідченого договору - 6 400,00 грн. ОСОБА_1 в 1 кварталі 2016 року отримав дохід за ознакою 104 в сумі 6 400,00 грн., крім того, ОСОБА_1 податок у розмірі 5% було сплачено в розмірі 320,00 грн.
Загальна сума нарахованого доходу, яка відображена Столяровою І.Г. приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області за 1 квартал 2016 року за 104 ознакою складає 6 400,00 грн.
На податкову адресу приватного нотаріуса Падалки Романа Олеговича направлено запит №52502/П/26-15-42-05-28 від 17.04.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Падалка Роман Олегович повідомив, що приватним нотаріусом Падалкою Романом Олеговичем посвідчено 3 договори купівлі-продажу квартир, продавцем за якими виступав ОСОБА_1 .
Загальна сума нарахованого доходу ОСОБА_1 , яка відображена Падалкою Романом Олеговичем за 4 квартал 2013 року, складає 588 069,44 грн.
На податкову адресу приватного нотаріуса Єгорової Марини Євгеніївни направлено запит №37066/Е/26-15-42-05-28 від 09.03.2019 року про надання документального підтвердження з питань відображення правочинів платнику податків ОСОБА_1 за ознакою 104 (дохід від продажу нерухомого майна).
У відповідь на запит приватний нотаріус Єгорова Марина Євгеніївна повідомила, що приватним нотаріусом Єгоровою Мариною Євгенівною посвідчено договори купівлі-продажу квартир, продавцем за якими виступав ОСОБА_1 , а саме: 4 квартал 2013 р. на суму 12 762 075,05 грн ; 1квартал 2014 року на суму 1 814 137,70 грн; 2 квартал 2014 року на суму 508 321,00 грн; 3 квартал 2014 року на суму 299 800,00 грн; 4 квартал 2014 року на суму 8 088 832,03 грн; 1 квартал 2015 року на суму 1 907 001,03 грн ; 2 квартал 2015 року на суму 276 385,92 грн.; 3 квартал 2015 року на суму 672 439,35 грн.; 4 квартал 2015 року на суму 318 309,79 грн.; 1 квартал 2016 року на суму 447 000,00 грн.; 3 квартал 2016 року на суму 129 120,00 грн.
Згідно отриманих матеріалів встановлено, що громадянином ОСОБА_1 отримано доходи від відчуження об'єктів нерухомості на умовах договорів купівлі-продажу, а саме:
2013 рік - 13 350 144,49 грн.;
2014 рік - 10 941 090,74 грн.;
2015 рік - 5 436 110,09 грн.;
2016 рік - 10 282 355,00 грн.;
2017 рік - 161 445,00 грн.;
2018 рік - 0,00 грн.
На підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ? із змінами та доповненнями, відповідно до наказу від 09.04.2019 року №4299 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2018 року.
ОСОБА_1 повідомлений про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки повідомленням від 10.04.2019 року №40607/К/26-15-42-05-28, що разом з копією наказу від 09.04.2019 року №4299 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки направлено платнику податків на податкову адресу поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення за №0101126905042 10.04.2019 року. За результатами якої складено акт від 15.05.2019 року №1055/26-15-42-05/ НОМЕР_1 (надалі - акт перевірки).
Проведеною перевіркою встановлено допущення позивачем порушення, а саме:
- ст. 58, ч. 6 ст. 128 Господарського Кодексу України від 16.01.2003 року №436-IV в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї діяльності відповідно до вимог законодавства;
- ст. 18 Закону України від 15 травня 2003 року №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань», а саме не подання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи-підприємця;
- п. п. «а» п. 176.1 п.176, п.44.1, п.44.3 ст.44 ПКУ №2755-VІ від 02.12.2010 року, зі змінами та доповненнями, а саме не ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу;
- п. 177.11 ст.177, пп.49.18.5 п. 49.18 ст.49 ПКУ від 02.12.2010 року №2755-ІV, зі змінами та доповненнями, а саме не подання декларації про майновий стан та доходи за 2013 р., 2014 р., 2015 р., 2016 р., 2017 р. та 2018 р.;
- п. 177.2 ст. 177 ПКУ, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2013 - 2016 роки в сумі 6 484 520,11 грн., у т.ч. за 2013 року в сумі 2 266 771,76 грн., 2014 р. в сумі 1 857 062,23 грн., за 2015 року в сумі 1 034 024,45 грн., за 2016 року в сумі 1 326 661,67 грн.;
- п.п.1.2, п.п.1.3 п.161 Підрозділу 10 розділу XX Перехідних Положень ПКУ, що призвело до заниження військового збору за 2015-2016 роки в розмірі 83 691,68 грн., у т.ч. за 2015 рік в розмірі 81 541,33 грн., за 2016 рік в розмірі 2 150,35 грн.;
- п.1, 4 ч.2 ст.6 Закону України від 08.07.2010 р. №2664-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями, а саме не подання звітності з єдиного соціального внеску за 2013-2018 рр.;
- п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08.07.2010, що призвело до заниження сум нарахувань по єдиному соціальному внеску в 335 846,88 грн., в тому числі за 2013 рік в сумі 20 717,28 грн., за 2014 рік в сумі 86 219,76 грн., за 2015 рік в сумі 89 995,12 грн., за 2016 рік в сумі 94 941,00 грн., за 2017 рік на суму 34 145,00 грн., за 2018 рік на суму 9 828,72 грн.
За результатами перевірки ГУ ДФС у м.Києві винесено податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051224205; податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051204205; податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051194205; податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051234205; рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій №0001214205; рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій №0001204205; вимогу про сплату боргу (недоїмки) №ф-222У від 8 липня 2019 року.
ОСОБА_1 оскаржив їх в адміністративному порядку шляхом подання скарги до Державної фіскальної служби України від 27.01.2020 року.
Однак, Державна податкова служба України рішеннями від 17.02.2020 №5961/6/99-00-08-05-04-06, від 27.02.2020 №7445/6/99-00-08-06-01-06 залишила скаргу без розгляду.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов до висновку, що податковим органом правомірно встановлено що позивач здійснює діяльність з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках, яка спрямована на досягнення економічних та соціальних результатів та яка здійснюється з метою отримання прибутку, що за своєю суттю є підприємництвом. Однак позивач не зареєстрований як фізична особа-підприємець, не подавав декларації про майновий стан і доходи за 2013-2018 роки, звітність з єдиного соціального внеску та не здійснював сплату податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору у розмірах, передбачених до сплати фізичною особою-підприємцем, чим порушив вимоги податкового законодавства, внаслідок чого відповідачем були прийняті оскаржувані рішення.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Як вбачається з матеріалів справи, позивач на підставі договорів купівлі-продажу здійснив продаж квартир за вищевказаними адресами.
Позивачем за операціями з купівлі-продажу квартир під час нотаріального посвідчення угод здійснено сплату податку на доходи фізичних осіб, про що свідчать відомості з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за період з 01.01.2013 по 31.12.2018. Податок сплачений за ставкою 5% від суми вартості кожного об'єкта нерухомого майна.
В акті перевірки зазначено, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, а тому діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб'єкт підприємництва - підприємцем, внаслідок чого у останнього виникали обов'язки щодо подачі податкової звітності, сплати податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного соціального внеску та військового збору саме як у фізичної особи-підприємця, а не фізичної особи громадянина.
Відповідно до приписів статті 42 Конституції України кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
Відповідно до частин другої, третьої статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою
Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без державної реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.
Згідно з частиною першою статті 51 ЦК України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.
Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов'язані з такою діяльністю.
У той же час, громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, стає суб'єктом підприємництва після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур.
Згідно з частиною 1 статті 128 ГК України громадянин визнається суб'єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 55 ГК України, громадяни України визнаються учасниками господарських відносин (тобто є суб'єктами господарювання) за умови їх державної реєстрації як підприємців.
Статтею 58 ГК України встановлено, що суб'єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа підприємець у порядку, визначеному законом.
При цьому, така реєстрація має відбуватися в добровільному, а не примусовому порядку.
Відповідно до частини 1 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» державна реєстрація проводиться за заявницьким принципом.
Тобто, реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви.
На підставі вище зазначеного, законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб'єкта владних повноважень (в даному випадку органу ДПС). Вчинення таких дій суб'єктом владних повноважень безумовно свідчить про порушення принципу належного урядування та безпідставне втручання до майнових прав фізичної особи.
В даному випадку позивач не є та ніколи не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб'єкт господарювання), а тому оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб'єктами підприємницької діяльності.
Верховний Суд у постанові від 25.05.2020 у справі №810/1963/18, з посиланням на правову позицію Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладену у постанові від 27.02.2018 у справі №826/1513/17, зауважив, що право платника податків зареєструватися фізичною особою-підприємцем не може бути обов'язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для фізичної особи-підприємця.
Порядок оподаткування операцій з продажу об'єктів нерухомого майна у період, що охоплювався проведеною документальною перевіркою регламентувався статтею 172 ПК України.
Відповідно до пункту 172.1 статті 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об'єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Пунктом 172.2 статті 172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об'єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об'єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5%.
У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об'єкта незавершеного будівництва.
У відповідності до пункту 172.3 статті 172 ПК України дохід від продажу об'єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об'єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону.
Згідно з підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Отже, відповідальність за порушення норм Кодексу в разі здійснення особою функцій податкового агента покладається саме на цю особу.
Нормами пункту 18.1 статті 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.
Відповідно до пункту 172.4 статті 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.
Положеннями статті 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Згідно з підпунктом а пункту 172.5 статті 172 ПК України (у редакції до 06.08.2011) сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи: особою, що продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни;
Відповідно до підпункту а пункту 172.5 статті 172 ПК України (у редакції з 06.08.2011) сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.
У розглядуваних правовідносинах податковим агентом позивача є приватні нотаріуси, які посвідчували договори купівлі-продажу об'єктів житлової нерухомості. При цьому до кожного договору купівлі-продажу, вчиненого позивачем, долучено відповідні розрахункові документи (квитанції), які підтверджують сплату позивачем податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об'єктів нерухомого майна згідно з пунктом 167.2 статті 167 ПК України.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України (в редакції до 06.08.2011) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.
У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів, зазначених у абзаці першому цього пункту, перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою, визначеною в абзаці першому цього пункту.
Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті.
Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України (в редакції з 06.08.2011) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.
Пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції з 28.04.2012) визначено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.
Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.
Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України (в редакції з 05.07.2012) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.
Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.
Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.
Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті.
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
З аналізу наведених вище норм податкового законодавства вбачається, що розмір ставки податку та порядок сплати визначається в залежності від статусу такого платника, що є відмінними для фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців. При цьому, положення статті 177 ПК України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців.
Враховуючи, що позивач є фізичною особою та не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця, усі договори купівлі-продажу об'єктів нерухомого майна укладалися ним саме як фізичною особою, висновок податкового органу про порушення позивачем пункту 177.2 статті 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації позивача в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до нього застосованими бути не можуть.
Посилання скаржника на те, що діяльність позивача щодо продажу об'єктів нерухомості має ознаки підприємницької, не спростовує той факт, що позивач не зареєстрований як фізична особа-підприємець. Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об'єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий.
За таких обставин колегія суддів вважає правильними висновки судів першої та апеляційної інстанцій, що у період 2013-2018 років позивач не здійснював підприємницьку діяльність, не був зареєстрований як фізична особа-підприємець і в його діях відсутні ознаки провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб'єкта господарювання, при цьому акт перевірки не містить доказів провадження позивачем господарської діяльності без державної реєстрації як суб'єкта господарювання.
Стосовно висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України, яким передбачено обов'язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суд першої інстанції вірно зазначив, що вказана норма застосовується виключно щодо фізичних осіб-підприємців, до яких позивач не відноситься, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.
Так, відповідно до підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
З огляду на відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та відсутність обов'язку щодо набуття такого статусу в імперативному порядку, у позивача не виникло обов'язку по веденню Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці.
Враховуючи недоведеність відповідачем правомірності збільшення суми оподатковуваного доходу позивача за відповідний період, беручи до увагу встановлені судом обставини відсутності у позивача статусу фізичної особи-підприємця, і, як наслідок, статусу платника єдиного внеску, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про неправомірність донарахування позивачу суми єдиного внеску на вказану суму доходу.
Відтак, податковим органом безпідставно нараховано податкові зобов'язання позивачу як фізичній особі-підприємцю, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб, єдиному соціальному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та штрафних санкціях за відсутності у нього визначеного законом статусу суб'єкта підприємницької діяльності.
Наведені висновки узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 29.04.2021 у справі №320/6192/19, від 28.05.2021 у справі № 1.380.2019.006091.
Відтак, суд першої інстанції прийшов до хибного висновку щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Зі змісту ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно та всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
За змістом частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглянувши доводи викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з'ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень і вимоги задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року скасувати та прийняти нову постанову якою позов ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року №0051224205, №0051204205, №0051194205, №0051234205.
Визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у м.Києві від 8 липня 2019 року про застосування штрафних санкцій №0001214205.
Визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №ф-222У від 8 липня 2019 року.
Стягнути на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 26 275 грн (двадцять шість тисяч двісті сімдесят п'ять гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Суддя-доповідач О. О. Беспалов
Суддя В. Ю. Ключкович
СуддяО.В. Епель
(Повний текст постанови складено 20.02.2026)