П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
26 лютого 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/27306/25
Перша інстанція: суддя Стефанов С.О.
Судова колегія П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
Головуючого: Градовського Ю.М.
суддів: Бітова А.І.,
Єщенка О.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Одеський шинний термінал» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, Державної податкової служби України про скасування рішення та зобов'язання вчинити певні дії,
У серпні 2025р. ТОВ «Одеський шинний термінал» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН від 24.06.2025р. №13008289/41976067 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №33 від 31.12.2024р., поданої на реєстрацію ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ»;
- зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №33 від 31.12.2024р. в ЄРПН, датою отримання вказаної накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.06.2025р. №13008290/41976067 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №22 від 31.01.2025р., поданої на реєстрацію ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ»;
- зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №22 від 31.01.2025р. в ЄРПН, датою отримання вказаної накладної;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.06.2025р. №13008284/41976067 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №6 від 28.02.2025р., поданої на реєстрацію ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ»;
- зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №6 від 28.02.2025р. в ЄРПН, датою отримання вказаної накладної;
- покласти судові витрати на відповідачів.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що ним у встановленому законодавством порядку було складено та направлено до контролюючого органу податкові накладні за №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р., реєстрацію яких, при цьому, з посиланням на вимоги п.201.16 ст.201 ПК України, було необґрунтовано зупинено. При цьому, підставою для зупинення Комісією ГУ ДПС в Одеській області вказано п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Водночас, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. На підтвердження правомірності та реальності господарських операцій, відображених у податкових накладних №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р., товариством було направлено до податкового органу пояснення та первинні документи. Однак, Комісією були прийняті рішення від 24.06.2025р. №13008289/41976067, від 24.06.2025р. №13008290/41976067 та від 24.06.2025р. №13008284/41976067, якими відмовлено в реєстрації вказаних накладних.
Позивач вважає вищезазначені рішення незаконними, необґрунтованими, та такими, що не містять конкретизованої інформації щодо причин, та підстав для їх прийняття.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025р. адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області від 24.06.2025р. №13008289/41976067, від 24.06.2025р. №13008290/41976067 та від 24.06.2025р. №13008284/41976067.
Зобов'язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р., подані ТОВ «Одеський шинний термінал» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «Одеський шинний термінал» суму сплаченого судового збору в розмірі 3 633,6грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України на користь ТОВ «Одеський шинний термінал» суму сплаченого судового збору в розмірі 3 633,6грн.
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Одеський шинний термінал» було надано усі необхідні для реєстрації податкових накладних первинні документи податкового та бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарських операцій, проте, податковим органом не надано належної оцінки цим первинним документам, що і стало помилковою підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Вирішуючи спір судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об'єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що в 2018р. ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ» зареєстровано. Місцезнаходженням ТОВ «ОШТ» є наступна адреса: 67661, Україна, Біляївський р-н, Одеська обл., село Нерубайське, вулиця Пастера, будинок, 29б.
Основним видом діяльності Товариства є: 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів. Також підприємство здійснює інші види діяльності: 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів тощо.
У межах даних КВЕДів Товариство здійснює оптовий та роздрібний продаж автомобільних шин (у т.ч. для вантажної та спеціалізованої техніки), надання послуг з обслуговування автомобілів, у т.ч. вантажних: інспекцію транспортних засобів; шиномонтаж в комплексі, балансування, ремонт шин тощо.
Для здійснення діяльності з обслуговування автомобілів ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ» використовує наступні приміщення:
- офісне приміщення площею 10кв.м. за адресою розташування - Одеська обл., Біляївський р-н., с.Нерубайське, вул.Пастера, 29-Б. Позивач користується вказаним приміщенням на підставі укладених з орендодавцем - ПП «ЮА-Автохаус» Договорів оренди нежитлового приміщення № 01/06/24 від 01.06.2024 р., № 01/06/25 від 01.06.2025 р.:
- майданчик для зберігання автомобілів площею 160кв.м, який розташований за адресою - Одеська обл., Біляївський р-н., с.Нерубайське, вул.Пастера,29-Б, що підтверджується Договором оренди майданчика від 1.10.2024р., укладеним з орендодавцем ПП «ЮА-Автохаус»;
- нежитлове приміщення площею 215кв.м. на підставі Договорів оренди нежитлового приміщення № 02/06/24 від 02.06.2024, № 02/06/25 від 01.06.2025 р., укладених з ТОВ «ЮА-Автохаус», що розташоване за адресою: Одеська обл., Біляївський р-н., с. Нерубайське, вул. Пастера, 29-Б.
Отже, в оренді у позивача наявні майданчик та нежитлові приміщення, що забезпечують потреби позивача для зберігання автомобілів, автомобільних шин, дисків та інших товарно-матеріальних цінностей, а також технічне обслуговування та технічний ремонт рухомого автомобілів.
Основними постачальниками ТОВ «ОШТ» є: ТОВ «АСКАНІЯ АВТО» код 33830230, ТОВ «ВОРОПЕКС ГРУП» код 41720267, ТОВ «ВОСТОКШИНСЕРВІС» код 40068292, ТОВ «100 ШИН ОДЕСА» код 41167090, ТОВ «ТД ДАКОТА» код 41323370, ТОВ «МСС «ТІДІСІ-ДАЛЬНОБОЙ» код 33212540, ТОВ «ТПК «ОмегаАвтопоставка» код 33010822, ТОВ «РБТ-ГРУП» код 37360626, ТОВ «ТЕХНООПТТОРГТРЕЙД» код 31497076, ТОВ «ТЕХНОТОРГ-ДОН» код 31764816, ТОВ «АМТЕХНОЛОГІЯ» код 32919946, ТОВ «ГУДЙЕАР Україна» код 36017752, ТОВ «ШИНОТЕХНІК» 42367754, ТОВ «АВТОМАШТЕХ» код 44652519.
Для забезпечення здійснення господарської діяльності позивач закуповує шини, деталі для автомобілів, мастильні речовини та витратні матеріали зокрема за наступними договорами:
- договір № П17-09/18 від 17.09.2018, укладений з ТОВ «ЛД ІНВЕСТ»;
- договір № 504/23/10 від 18.12.2023 постачання товару та/або послуг на умовах відстрочення платежу, укладений з ТОВ «ТЕХНООПТТОРГ-ТРЕЙД»;
- договір поставки № 0401/24/3 від 04.01.2024, укладений з ТОВ «Асканія Авто»;
- договір поставки № 9/24 від 22.03.2024 року, укладений з ТОВ «АМ-технологія»;
- договір поставки товару № 21/12 від 21.12.2023, укладений з ТОВ «АГРЕЙН ТРАНС» щодо поставки товару (шин, дисків, акумуляторних батарей до транспортних засобів, інших запчастин);
- договір № 288-22 від 01.02.2022, укладений з ТОВ «Автомаштех».
У підприємства наявна вся необхідна матеріально-технічна база для надання послуг з обслуговування транспортних засобів, у т.ч.: домкрат підкатний, 6т швидкий підйом; станок шиномонтажний FALCO EVO 624 S автомат; шиномонтувальний верстат для Л/А AS-905; пневмогайковерт 1" 2440 Н/М; станок балансувальний, 8"-26"; Plus 18.5- 13 компресор роторний, 2150 л/хв. Р-13 бар; адаптер для кріплення датчиків DSP760T на поворотний шкворень причепа; балансувальний верстат ER10; балансувальний верстат ER100 EVO; балансувальний верстат для В/А МТ-2650; круги поворотні для вантажних автомобілів і автобусів мобільні; підйомник 2-х ст. електрогідравлічний з верхньою синхронізацією PEAK 209CH (4т.); пристрій для монтажу Tecnoroller NG; стенд для РУУК вантажних автомобілів і автобусів; стенд шиномонтаж. для вант/ автомобілів Jumbo TCS26; стенд шиномонтаж. для вант/автомобілів Jumbo TCS52 ANW MAXI; стенд шиномонтаж. для вант/автомобілів Jumbo TCS60, штовхач HD для прокату тощо.
Для здійснення Позивачем господарської діяльності, зокрема, для надання послуг з сервісного технічного обслуговування автомобілів та продажу автомобільних шин та інших запчастин і деталей, задіяні співробітники ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ», кількість яких у третьому кварталі 2024 року становила 14 осіб. Відповідна звітність за формою 1 ДФ надана позивачем до позову.
Річний дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за 2024 рік склав 113 997 020грн., а чистий прибуток - 3 387 700грн.
У грудні 2024р., січні та лютому 2025р. позивач надавав ТОВ «ФОРМУЛА 911», послуги з постачання електроенергії та розподілу електроенергії 2 класу напруги, що підтверджується підписаними Сторонами Актами надання послуг:
- №4440 від 31.12.2024р. на суму 83 846,75грн, з яких 13 974,46грн - сума ПДВ за грудень 2024, складеного на виконання Договору суборенди (компенсації за використання електроенергії) № 8 від 01.01.2024р.;
- №22 від 31.01.2025р. на суму 76 841,7грн, з яких 12 806,95грн - сума ПДВ за січень 2025;
- №36 від 28.02.2025р. на суму 91 875,98грн, з яких 15 312,66грн - сума ПДВ за лютий 2025, складених на підставі Договору суборенди (компенсації за використання електроенергії) №13 від 1.01.2025р.
4.06.2025р. Замовник ТОВ «ФОРМУЛА 911» відшкодував Виконавцю вартість вказаних отриманих послуг за грудень 2024р. та січень 2025р., що підтверджується платіжною інструкцією №771 від 4.06.2025р. та за лютий 2025р., що підтверджується платіжною інструкцією №772 від 4.06.2025р..
На підставі правила «першої події» - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, позивач відповідно сформував податкові накладні
- за №33 від 31.12.2024р. на загальну суму 83 846,75грн., з яких 13 974,46грн. - сума ПДВ;
- за №22 від 31.01.2025р. на загальну суму 76 841,7грн., з яких 12 806,95грн. - сума ПДВ;
-за №6 від 28.02.2025р. на загальну суму 91 875,98грн., з яких 15 312,66грн. - сума ПДВ.
В подальшому, податкова накладна №33 від 31.12.2024р. була направлена на реєстрацію - 14.01.2025р., податкова накладна №22 від 31.01.2025р. - 18.02.2025р., податкова накладна за №6 від 28.02.2025р. - 18.03.2025р., але вони не були зареєстровані, їх реєстрація була зупинена. Єдиною підставою зупинення, відповідно до квитанцій №1 зазначено те, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Запропоновано подати пояснення.
Судовою колегією встановлено, що відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості була встановлена ГУ ДПС в Одеській області в результаті виявлення постачання позивачем товарів (послуг) на користь ТОВ «Нікспецтранс», код ЄДРПОУ 39583984, щодо якого було прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Позивач, не погодившись із вказаним рішенням від 16.05.2024р. за №9723 про свою відповідність критеріям ризиковості платника податків, оскаржив це рішення до Одеського окружного адміністративного суду, ухвалою від 26.07.2024р. якого було відкрито провадження у справі № 420/23350/24.
Так, рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 12.09.2024р. по справі №400/6256/24, яке залишено без змін постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 4.11.2024р., визнано протиправним та скасовано рішення №19026 від 25.06.2024р. про відповідність ТОВ «Нікспецтранс» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та зобов'язано ГУ ДПС в Миколаївській області виключити ТОВ «Нікспецтранс» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 5.12.2024р. у справі №420/23350/24 визнано протиправним та скасовано рішення від 16.05.2024р. №9723 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та зобов'язано ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.01.2025р. по справі №400/11672/24, залишеним без змін постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 12.05.2025р., визнано протиправним та скасовано вже нове рішення від 26.11.2024р. №31278 про відповідність ТОВ «Нікспецтранс» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та зобов'язано ГУ ДПС в Миколаївській області виключити ТОВ «Нікспецтранс» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
16.05.2025р. постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5.12.2024р. по справі № 420/23350/24 щодо виключення позивача з переліку ризикових платників податків було залишено без змін, а апеляційна скарга ГУ ДПС в Одеській області - без задоволення.
10.06.2024р. Комісія ГУ ДПС в Одеській області виключила позивача з переліку ризикових платників податку на виконання судового рішення, що набрало законної сили.
18.06.2025р. позивач направив Комісії ГУ ДПС в Одеській області Повідомлення №18 про подання пояснень та копій документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №6 від 28.02.2025р. та №19 про подання пояснень та копій документів для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., реєстрацію яких було раніше зупинено.
До вказаних пояснень платником було долучено 33 додатки, серед яких, зокрема, і акти наданих послуг, що підтверджують факт настання першої події - надання послуг, і платіжні інструкції, що підтверджують факт оплати, і рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5.12.2024р. та постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 16.05.2025р., якими підтверджено протиправність рішення ГУ ДПС в Одеській області щодо включення позивача до переліку ризикових платників податку.
Проте, 18.06.2025р. позивач отримав Квитанції №2, згідно якої Повідомлення від 18.06.2025р. №18 та 19 прийнято до розгляду.
В подальшому, рішеннями про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.06.2025р. №13008289/41976067, №13008290/41976067, №13008284/41976067 відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р. тій підставі, що нібито платником податку надано копії документів, складені/оформлені з порушенням законодавства.
У графі Додаткова інформація (зазначити конкретні документи) перераховано в загальному вигляді без прив'язки до конкретних документів позивача: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Не погодившись із зазначеними рішеннями податкового органу та вважаючи, що до податкового органу позивачем надано повний та вичерпний перелік документів, який відображає усі аспекти господарської операції між товариством та його контрагентами, позивач звернувся в суд із відповідним позовом.
Перевіряючи правомірність оскаржуваних рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов'язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями п.201.1 ст.201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Приписами п.201.10. ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
В свою чергу положення п.201.16. ст.201 ПК України визначають, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному КМУ.
Відповідно до п.п.10,11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1165 від 11.12.2019р., (далі - Порядок №1165) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019р. № 520.
Відповідно до п.п.4,5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Мінфіну 12 грудня 2019р. №520 (далі - Порядок №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п.п.9,11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18 листопада 2021р. у справі № 380/3498/20, від 20 січня 2022р. у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом п.5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У Постанові від 3 листопада 2021р. у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Як вбачається із матеріалів справи, що за отриманими Квитанцією, позивачу було повідомлено, що реєстрація спірних податкових накладних зупинена, оскільки: «ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку)… Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Згідно із пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Як вбачається із матеріалів справи, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних слугувало те, що платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Апеляційний суд зазначає, що Критерії ризиковості платника податку на додану вартість є Додатком №1 до Порядку №1165.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану передбачено такий критерій:
«У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.».
Апеляційним судом встановлено, що відповідач жодним чином не конкретизував, яка саме податкова інформація наявна у контролюючих органах, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних.
Разом з тим, у квитанціях про зупинення контролюючий орган запропонував надати платнику податку пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судом першої інстанції встановлено та перевірено під час апеляційного розгляду, з метою подальшої реєстрації (після зупинення) спірних податкових накладних ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ» через електронний кабінет направлено до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено. Проте, як вбачається із оскаржуваних рішень, за результатами розгляду поданих документів, Комісією регіонального рівня прийняті оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, з підстав «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
Водночас, судова колегія звертає увагу на те, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має зазначити об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Натомість, позивачем на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, було надано пояснення та відповідні первинні та бухгалтерські документи.
При цьому, судова колегія вважає, що надані позивачем до податкового органу та до суду первинні документи доводять відсутність підстав для відмови у реєстрації спірної податкової накладної.
Окрім того, судова колегія зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 7.12.2022р. по справі за №500/2237/20.
Також, надаючи правову оцінку прийнятому відповідачем рішенню про відмову у реєстрації податкових накладних, апеляційний суд вкотре зазначає про те, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави прийняття такого рішення, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.
На вирішення питання щодо правомірності оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної впливає й той факти, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації ПН, теж не є законним.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі за №815/2985/18, від 10.04.2020р. у справі за №819/330/18, висновки якого, в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України, суд враховує при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Отже, враховуючи вищенаведене, судова колегія приходить до висновку, що контролюючий орган не довів обґрунтованості відмови позивачу у реєстрації податкових накладних №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р.
Під час розгляду даної справи, позивачем, на підтвердження своїх тверджень, були надані відповідні докази та документи, а саме ті документи, які товариством було надано ДПС при подачі спірних податкових накладних.
Розглянувши надані документи, судова колегія вважає, що товариством було надано до податкового органу: весь перелік первинних документів на підтвердження реальності господарських операцій та у податкового органу при дослідженні вказаних документів не виникало питань щодо їх оформлення чи фіктивності, а також надані документи повністю спростовують доводи податкового органу зазначені в апеляційній скарзі.
При цьому, судова колегія звертає увагу, що окрім доводів щодо скасування судового рішення першої інстанції, податковим органом не надано жодного відповідного і належного доказу.
Що стосується посилань в апеляційній скарзі, як на правомірність оскаржуваного рішення, щодо того, що позивачем на розгляд комісії не було надано документів щодо транспортування товару, а саме: Товарно-транспортні накладні; Специфікації відповідно до договору поставки; Розрахункові документи, то судова колегія вважає такі посилання необґрунтованими, оскільки в даному випадку предметом договору, укладеного між позивачем та ТОВ «Формула 911» є надання послуг постачання та розподілу електроенергії 2 класу напруги, а не поставка товару, а тому не зрозуміло які товарно-транспортні накладні та специфікації до договору поставки жадав побачити податковий орган.
Що стосується посилань апелянта, як на правомірність оскаржуваних рішень, що рішеннями податкового органу позивача було внесено до переліку платників податків з ознаками ризиковості, то судова колегія вважає такі посилання необґрунтованими, оскільки вказані рішення були оскаржені у судовому порядку та скасовані відповідними судовими рішеннями.
При юридичній оцінці рішень про відмову в реєстрації податкових накладних судова колегія також враховує те, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для їх реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативних для позивача рішень з підстав невиконання ним вимог.
Можливість виконання платником податків обов'язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема, від змісту операції з постачання, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідають критерію обґрунтованості.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20.03.2023 р. у справі № 200/6012/20-а, від 30.05.2023 р. у справі № 500/889/21, від 04.05.2023 р. у справі № 420/14819/20, від 27.04.2023 р. у справі № 460/8040/20, від 12.04.2023 р. у справі № 420/4704/19, від 27.01.2022 р. у справі № 380/2365/21, від 05.01.2021 р. у справі № 640/11321/20, від 05.01.2021 р. у справі № 640/10988/20, від 16.04.2019 р. у справі № 826/10649/17, від 18.06.2019 р. у справі № 0740/804/18, від 28.10.2019 р. у справі № 640/983/19, від 21.05.2019 р. у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 р. у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 р. у справі № 824/245/19-а.
У постановах від 12.11.2019р. у справі №816/2183/18, від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020р. у справі №360/1776/19, від 27.04.2020р. у справі №360/1050/19, від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
При цьому, в межах спірних правовідносин, судова колегія звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
При цьому, судова колегія зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Окрім того, апеляційний суд звертає увагу на те, що апелянтом не зазначено більше жодного доводу на підтвердження своїх дій та рішень щодо відмови у реєстрації спірних податкових накладних.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення адміністративного позову ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ШИННИЙ ТЕРМІНАЛ» та скасування оскаржуваних рішень податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних №33 від 31.12.2024р., №22 від 31.01.2025р., №6 від 28.02.2025р., оскільки позивачем надано усі необхідні документи, які підтверджують факт здійснення господарських операцій за поданою податковою накладною, а податковим органом не доведено протилежне.
Апеляційний суд також враховує, що Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 листопада 2019р. у справі за №816/2183/18, від 18 лютого 2020р. у справі за №360/1776/19, від 27 квітня 2020р. у справі за №360/1050/19, від 18 червня 2020р. у справі за №824/245/19-а та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Також, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що в своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п.120, ECHR 2000-I, «Онер'їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п.128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява №21151/04, п.72, від 8 квітня 2008р., і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, п.51, від 15 вересня 2009р.). Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п.74, від 20 травня 2010р., і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п.37, від 25 листопада 2008р.) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер'їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п.128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п.119).
Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р. урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.
Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).
В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.
Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є:
- право бути вислуханим, що означає, що щодо будь-якого адміністративного акту, який за своїм характером може несприятливо впливати на права, свободи або інтереси особи, така особа може пред'явити факти й аргументи та, у відповідних випадках, докази, що будуть ураховані адміністративним органом;
- виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.
Враховуючи вищенаведене, судова колегія вважає, що дії податкового органу по прийняттю спірних рішень, в яких не наведено мотиви його ухвалення свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р., а також свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.
Відтак, беручи до уваги вищевикладене, та оцінюючи наявні в матеріалах справи письмові докази в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
У контексті оцінки доводів позовної заяви та апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті.
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025р. - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий: Ю.М. Градовський
Судді: А.І. Бітов
О.В. Єщенко