м. Київ
17 лютого 2026 року
справа № 160/22161/25
адміністративне провадження № К/990/56039/25, № К/990/404/26
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Хохуляка В. В.,
за участю секретаря судового засідання Пугач Д. С.
представника позивача - адвоката Благодіра Р. В.,
представника першого відповідача - Єршова В. Л. в порядку самопредставництва,
представника другого відповідача - не з'явився,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційні скарги Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року (суддя - Горбалінський В. В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року (судді: Білак С. В., Чабаненко С. В., Сафронова С. В.),
у справі №160/22161/25
за позовом Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ»
до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області
про визнання бездіяльності протиправною та стягнення заборгованості, -
Рух справи
31 липня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків (далі - податковий орган, відповідач у справі), Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області (далі - другий відповідач у справі), в якій позивач просив:
- визнати протиправною бездіяльність Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариства у розмірі 454 965 123,00 грн по податковій декларації за серпень 2024 року №9275789709 від 20 вересня 2024 року;
- стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області на користь Товариства (код ЄДРПОУ 05393085) заборгованість бюджету із відшкодування податку на додану вартість за серпень 2024 року в розмірі 454 965 123,00 грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості, в розмірі 17 156 547,82 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року, адміністративний позов задоволено частково:
- визнано протиправною бездіяльність Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ» у розмірі 454 965 123,00 грн по податковій декларації за серпень 2024 року №9275789709 від 20 вересня 2024 року;
- зобов'язано Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків внести до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості щодо суми бюджетного відшкодування Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ» у розмірі 454 965 123,00 грн по податковій декларації за серпень 2024 року №9275789709 від 20 вересня 2024 року;
- у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено;
- стягнуто зі Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ» судові витрати з оплати судового збору у розмірі 24 224,00 грн.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, 31 грудня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року у справі №160/22161/25.
05 січня 2026 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства та витребувані матеріали справи з суду першої/апеляційної інстанції.
05 січня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року у справі №160/22161/25.
22 січня 2026 року справа №160/22161/25 надійшла до Верховного Суду.
Після усунення відповідачем недоліків касаційної скарги Верховний Суд ухвалою від 28 січня 2026 року відкрив касаційне провадження за скаргою податкового органу.
Обставини справи
Суди попередніх інстанцій установили, що Приватне акціонерне товариство «КАМЕТ-СТАЛЬ» перебуває на податковому обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, як платник податку на додану вартість.
Товариство подало до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків податкову декларацію з ПДВ за серпень 2024 року №9275789709 від 20 вересня 2024 року.
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 пункту 20, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України (далі - ПК України) головним державним інспектором відділу податкового адміністрування підприємств чорної та кольорової металургії управління податкового адміністрування підприємств гірничо-металургійної сфери Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків посадовою особою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку ПрАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ платника податку, щодо якого (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників якого) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкції) за серпень 2024 року.
За наслідками перевірки складено акт від 09 жовтня 2024 року № 902/32-00-51-01-03/05393085 (далі - акт перевірки), у висновках якого вказано, що ПрАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ» порушило вимоги пунктів 200.4-1, 200.12-1 статті 200 ПК України в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2024 року згідно податкової декларації від 20 вересня 2024 року № 9275789709 у сумі 454 965 123 грн.
На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 05 листопада 2024 року № 0000/934/51-01, яким визначено суму ПДВ, на яку відмовлено у бюджетному відшкодуванні ПДВ у розмірі 454 965 123 грн.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його протиправним та такими, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року у справі №160/30897/24, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2025 року та постановою Верховного Суду від 21 липня 2025 року, адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 05 листопада 2024 року № 0000/934/51-01.
Позивач зазначає, що всупереч фактичного підтвердження правомірності суми ПДВ на бюджетне відшкодування у розмірі 454 965 123 грн в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, який знаходиться на сайті Міністерства Фінансів України (Міністерство Фінансів України (mof.gov.ua)), відсутня інформація щодо відшкодування Товариству суми ПДВ.
Позивач вказує про очевидну бездіяльність контролюючих органів, оскільки станом на дату звернення до суду сума бюджетного відшкодування в розмірі 454 965 123,00 грн так і не була відшкодована Товариству.
Висновки судів попередніх інстанцій
Задовольняючи частково позовні вимоги Товариства, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що після набрання законної сили судовим рішенням у справі № 160/30897/24, якими остаточно підтверджено право ПРАТ «КАМЕТ-СТАЛЬ» на бюджетне відшкодування ПДВ за серпень 2024 року в сумі 454 965 123 грн, у контролюючого органу виник прямий обов'язок відобразити узгоджену суму бюджетного відшкодування в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування на наступний робочий день відповідно до пункту «ґ» пункту 200.12 ПК України.
Невиконання податковим органом цього обов'язку призвело до того, що узгоджена сума бюджетного відшкодування не стала доступною органу Казначейства для перерахування платнику податку, що суди кваліфікували як протиправну бездіяльність контролюючого органу. При цьому суди вказали, що питання застосування санкцій до пов'язаних осіб позивача вже отримало належну правову оцінку Верховним Судом у попередній справі та не може повторно слугувати підставою для блокування реалізації узгодженого бюджетного відшкодування.
Водночас суди зазначили, що стягнення суми бюджетного відшкодування та пені в судовому порядку не є належним способом захисту, оскільки Податковим кодексом України та Порядком ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування передбачено виключно адміністративний механізм такого відшкодування. Ефективним і достатнім способом захисту порушеного права платника податків у цій ситуації є зобов'язання контролюючого органу внести відповідні відомості до Реєстру, після чого перерахування коштів має бути здійснене Казначейством у встановлені законом строки.
Доводи касаційної скарги Товариства та відзиву на неї
Покликаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, позивач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій, відмовляючи у стягненні заборгованості бюджету з бюджетного відшкодування ПДВ та пені, не врахували обов'язкові правові висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені, зокрема, у постанові від 19 січня 2023 року у справі № 140/1770/19, а також висновки Верховного Суду щодо застосування пункту 200.23 статті 200 ПК України (зокрема постанова від 12 березня 2025 року у справі № 440/16144/23).
На думку скаржника, суди помилково виходили з того, що належним способом захисту є виключно зобов'язання контролюючого органу внести відомості до Реєстру, ігноруючи правову позицію, за якою після спливу законодавчо визначених строків повернення узгодженої суми бюджетного відшкодування така сума набуває статусу заборгованості бюджету, а стягнення цієї заборгованості та пені є допустимим і ефективним способом судового захисту відповідно до пункту 10 частини другої статті 245 КАС України та пункту 200.23 ПК України.
Крім того, Товариство в касаційній скарзі визначає підставу касаційного оскарження пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України (відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права).
Позивач вказує на відсутність правового висновку Верховного Суду щодо застосування пунктів 200.12, 200.12-1, 200.13 та 200.23 статті 200 ПК України у подібних правовідносинах, а саме у ситуації, коли:
- сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість є узгодженою відповідно до пункту ґ) пункту 200.12 ПК України;
- відповідні відомості внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування;
- фактичне перерахування узгодженої суми заблоковано на підставі листа ДПС України з посиланням на пункт 200.12-1 статті 200 ПК України, попри те, що судовими рішеннями у справі №160/30897/24, які набрали законної сили, встановлено відсутність підстав для застосування зазначеної норми до платника податків;
- при цьому контролюючим органом не приймалося рішення про застосування санкцій у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», а відомості про такі санкції відсутні у відповідних державних реєстрах.
За наведених обставин, на переконання скаржника, відсутній сформований висновок Верховного Суду щодо належного та ефективного способу судового захисту, зокрема можливості стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ та пені у разі фактичного блокування бюджетного відшкодування поза межами механізму, визначеного Податковим кодексом України.
Підставу касаційного оскарження, визначену пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України у взаємозв'язку з частинами другою і третьою статті 353 КАС України, позивач обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції допустив істотні порушення норм процесуального права (статей 90, 242 КАС України), які унеможливили правильне вирішення справи, оскільки:
- не надано належної оцінки доказам, що підтверджують фактичне блокування Казначейством перерахування узгодженої суми бюджетного відшкодування на підставі листів ДПС;
- залишено поза увагою обставини, що відомості про застосування санкцій, наведені податковим органом, спростовані Верховним Судом у справі № 160/30897/24;
- не досліджено правові наслідки спливу строків, встановлених статтею 200 ПК України, та набуття сумою бюджетного відшкодування статусу заборгованості бюджету.
Позивач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволені позовних вимог Товариства про стягнення заборгованості бюджету із відшкодування податку на додану вартість за серпень 2024 року в розмірі 454 965 123,00 грн та пені, нараховану на суму такої заборгованості, в розмірі 17 156 547,82 грн, ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
12 січня 2026 року податковий орган надав відзив на касаційну скаргу Товариства, у якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, зазначаючи, що суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального та процесуального права і дійшли обґрунтованого висновку про відсутність підстав для стягнення бюджетного відшкодування та пені. Податковий орган посилається на застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) щодо засновників (кінцевих бенефіціарних власників) Товариства, що, на його думку, відповідно до пунктів 200.4-1, 200.12-1 та абзацу другого пункту 200.23 статті 200 ПК України унеможливлює повернення сум бюджетного відшкодування та нарахування пені. Також зазначає, що доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів і зводяться до переоцінки встановлених обставин справи.
Доводи касаційної скарги податкового органу та відзиву на неї
Відповідач визначає підставою касаційного оскарження пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України та зазначає, що у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду щодо правильного застосування пунктів 200.4-1 та 200.12-1 статті 200 ПК України, а саме у ситуації, коли право платника на бюджетне відшкодування формально підтверджене, однак його фактична виплата є неможливою в силу прямої дії Закону України «Про санкції» та рішень РНБО. На думку скаржника, суди попередніх інстанцій неправильно застосували зазначені норми, не врахувавши, що з дати запровадження санкцій бюджетне відшкодування та перебіг строків його здійснення підлягають зупиненню незалежно від стадії узгодження суми ПДВ.
Податковий орган вказує, що суди попередніх інстанцій ухвалили рішення з порушенням вимог статей 72 та 242 КАС України, оскільки не надали належної оцінки доказам і поясненням відповідача, зокрема щодо дії санкційного режиму, листів Мінфіну та фактичного відображення інформації в Реєстрі. На переконання скаржника, суди не з'ясували повно та всебічно всі обставини справи, що призвело до неправильного застосування норм матеріального права та ухвалення необґрунтованих судових рішень.
Відповідач акцентує на тому, що станом на жовтень 2025 року інформація про узгоджену суму бюджетного відшкодування вже відображена в Реєстрі, у зв'язку з чим відсутній предмет спору, а провадження у справі підлягає закриттю.
При цьому, у прохальній частині касаційної скарги вимоги сформовано наступним чином: рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року у справі 160/22161/25 - скасувати в частині рішення прийнятого не на користь ДПС та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариства відмовити в повному обсязі.
04 лютого 2026 року Товариство надало відзив на касаційну скаргу податкового органу, у якому зазначає, що її доводи ґрунтуються на повторному та неправомірному застосуванні пунктів 200.4-1 і 200.12-1 ПК України. Підсанкційні особи не є засновниками або кінцевими бенефіціарними власниками Товариства, а відомості про застосування санкцій щодо позивача відсутні як у Державному реєстрі санкцій, так і в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування. Доводи податкового органу не спростовують установленої судами протиправної бездіяльності відповідача та не створюють підстав для скасування законних і обґрунтованих судових рішень в частині задоволених позовних вимог.
Правове регулювання
Відповідно до частини п'ятої статті 4 Закону України «Про санкції» реалізація санкцій щодо особи, щодо якої застосовано санкції, у сфері відносин, які регулюються Податковим кодексом України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, забезпечується контролюючим органом шляхом здійснення заходів, передбачених пунктом 21-1.1 статті 21-1 Податкового кодексу України.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)» від 10 серпня 2023 року № 3317-IX, який набрав чинності 29 січня 2024 року, внесено зміни, зокрема й до Податкового кодексу України.
Так, цим законом статтю 17 ПК України доповнено пунктом 17.3 такого змісту: «Права платника податку, передбачені цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, можуть бути обмежені у разі застосування до платника податків спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».
Крім того, пункт 19-1.1 статті 19-1 ПК України доповнено підпунктом 19-1.1.34-1, за яким контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, здійснюють заходи щодо забезпечення виконання рішень про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятих у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».
Також Законом № 3317-IX пункт 20.1 статті 20 ПК України доповнено підпунктом 20.1.19-1, згідно з яким контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: виконувати рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняті у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», у сферах відносин, які регулюються цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Зазначений Закон доповнив ПК України статтею 21-1 ПК України, відповідно до якої контролюючі органи виконують рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняті у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», шляхом здійснення таких заходів:
анулювання ліцензій на право здійснення діяльності у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - у разі застосування санкції щодо анулювання або зупинення ліцензій та інших дозволів, одержання (наявність) яких є умовою для здійснення певного виду діяльності;
відмова/зупинення у поверненні помилково та/або надміру сплачених сум податків та зборів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, пені, штрафів - у разі застосування санкції щодо зупинення виконання економічних та фінансових зобов'язань;
відмова в наданні розстрочення (відстрочення) грошових зобов'язань (податкового боргу), а також у прийнятті рішення про перенесення строків сплати розстрочених (відстрочених) сум - у разі застосування санкції щодо зупинення виконання економічних та фінансових зобов'язань;
зупинення/відмова в наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість - у разі застосування санкції щодо зупинення виконання економічних та фінансових зобов'язань.
Підставою для здійснення контролюючим органом заходів, визначених пунктом 21-1.1 цієї статті, є рішення про застосування (внесення змін) спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняте у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».
Стаття 200 ПК України визначає порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків (в редакцій, чинній на час узгодження суми бюджетного відшкодування, з урахуванням змін, внесених Законом № 3317-IX, Законом № 3813-IX).
За змістом пункту 200.4. статті 200 ПК України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.4-1 статті 200 ПК України платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від'ємного значення.
Суми такого від'ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.7. статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Підпунктом 200.7.1. пункту 200.7 статті 200 ПК України визначено, що формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
До такого Реєстру вносяться такі дані:
1) найменування платника податку та його індивідуальний податковий номер;
2) дата подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку/небанківському надавачу платіжних послуг, поданої у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання);
3) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зазначена у кожній заяві, поданій у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), у тому числі окремо, яка підлягає перерахуванню на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або в рахунок сплати грошових зобов'язань, та/або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
4) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зменшена на суму податкового боргу;
5) реквізити рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг для перерахування бюджетного відшкодування;
6) реквізити бюджетних рахунків для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
7) реквізити бюджетного рахунка, з якого здійснюється бюджетне відшкодування податку;
8) дата початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку (в разі їх подання), в складі яких подана заява про повернення суми бюджетного відшкодування, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);
9) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, та дата поданої до контролюючого органу заяви в разі виникнення у платника податку необхідності змінити напрям узгодженого бюджетного відшкодування;
10) дата складення та вручення платнику податків акта перевірки;
11) дата та номер податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування за кожною заявою з урахуванням (у разі подання) уточнюючого розрахунку, неузгоджена контролюючим органом;
12) дата початку оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, що оскаржується;
13) дата закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, узгоджена за результатами оскарження;
14) сума узгодженого контролюючим органом бюджетного відшкодування за кожною заявою та дата її узгодження;
15) дата та сума повернення бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку/небанківському надавачу платіжних послуг;
16) дата та сума зарахування (перерахування) в рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
17) дата прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції";
18) дата прийняття рішення про скасування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції".
Внесення даних до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування посадовими особами відповідних органів здійснюється з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».
Порядок ведення та форма Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування затверджуються Кабінетом Міністрів України.
Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 25 січня 2017 року № 26 «Про затвердження Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» (далі - Порядок № 26). Пункт 4 цього Порядку узгоджується з підпунктом 200.7.1. пункту 200.7 статті 200 ПК України.
За змістом підпункту 200.7.2. пункту 200.7 статті 200 ПК України заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до підпункту 200.7.3. пункту 200.7 статті 200 ПК України дані Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, передбачені підпунктом 200.7.1 цього пункту, крім підпункту 5 підпункту 200.7.1 цього пункту щодо реквізитів рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг для перерахування бюджетного відшкодування, не є інформацією з обмеженим доступом та підлягають щоденному, крім вихідних, святкових та неробочих днів, оприлюдненню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Порядок надання відповідної інформації центральним органом виконавчої влади, що реалізує податкову політику, та центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для її оприлюднення на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Згідно з пунктом 200.10. статті 200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, що проводиться протягом 20 календарних днів, наступних за граничним строком подання податкової декларації або уточнюючого розрахунку (у разі подання), а якщо такі документи були подані пізніше - за днем їх фактичного подання, та відповідно до вимог, визначених статтею 76 цього Кодексу, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, відповідно до цього Кодексу.
За змістом пункту 200.12. статті 200 ПК України зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат:
а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки;
б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);
в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки;
г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення;
ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
У випадках, передбачених підпунктами "б" і "в" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
У випадках, передбачених підпунктами "а", "г" і "ґ" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
У разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.
У разі виникнення у платника податку необхідності зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування, такий платник податку має право подати відповідну заяву до контролюючого органу, який не пізніше наступного робочого дня з дня отримання такої заяви зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з пунктом 200.12-1 статті 200 ПК України з дати прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", зупиняються бюджетне відшкодування узгодженої суми бюджетного відшкодування та перебіг строків здійснення такого бюджетного відшкодування, визначених цією статтею.
Зазначена в абзаці першому цього пункту сума бюджетного відшкодування залишається доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та перераховується цим органом на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачі платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, протягом п'яти операційних днів з дати прийняття рішення про скасування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції".
Норми пункту 200.12-1 статті 200 ПК України узгоджуються з пунктом 12-1 Порядку № 26.
Відповідно до пункту 200.13. статті 200 ПК України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п'яти операційних днів.
За змістом пункту 200.14. статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Відповідно до пункту 200.14-1 статті 200 ПК України якщо протягом періоду проведення контролюючим органом камеральної або документальної перевірки прийнято рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", такий контролюючий орган надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначається відмова в наданні бюджетного відшкодування.
Таке податкове повідомлення-рішення не підлягає оскарженню.
Пунктом 200.15. статті 200 ПК України визначено, що у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Нарахування пені згідно з абзацом першим цього пункту не здійснюється у разі, якщо така заборгованість зумовлена:
виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв'язку із введенням воєнного, надзвичайного стану;
зупиненням/відмовою у наданні бюджетного відшкодування за рішенням про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятим у порядку, встановленому Законом України "Про санкції".
Висновки Верховного Суду
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Оцінюючи доводи касаційних скарг та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд виходить з такого.
Стаття 200 ПК України регламентує комплексну процедуру бюджетного відшкодування податку на додану вартість, яка за своїм змістом складається з самостійних, послідовних та юридично відокремлених етапів: процедури узгодження суми бюджетного відшкодування та процедури її фактичного повернення (відшкодування) з Державного бюджету України.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України унормовано коли сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, а саме: з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки (пункт «а»); з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна) (пункт «б»); з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки (пункт «в»); з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення (пункт «г»); з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення (пункт «ґ»).
Таким чином, сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі з настанням однієї з передбачених законом подій, зокрема: після завершення перевірки за відсутності порушень; або після спливу встановлених строків у разі невчинення контролюючим органом відповідних дій; або з моменту набрання законної сили судовим рішенням, яким скасовано податкове повідомлення-рішення.
Інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його сума відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі (пункти «б», «в») або контролюючим органом у «ручному режимі» (пункти «а», «г», «ґ») на наступний робочий день після виникнення відповідного випадку.
Пункт 200.15 статті 200 ПК України визначає обов'язок контролюючого органу внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника на наступний робочий день, зокрема, після отримання судового рішення, яке набрало законної сили.
У спірних правовідносинах суди попередніх інстанцій установили, що податкове повідомлення-рішення, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2024 року, скасоване судом у справі №160/30897/24, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року набрало законної сили 30 квітня 2025 року (дата постанови суду апеляційної інстанції).
Обов'язковість судового рішення, що набрало законної сили, гарантується статтею 14 КАС України та принципом верховенства права, який охоплює елемент правової визначеності.
Отже, заявлена позивачем сума бюджетного відшкодування набула статусу узгодженої саме на підставі пункту «ґ» пункту 200.12 статті 200 ПК України та мала бути внесена податковим органом до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування на наступний робочий день після отримання відповідного рішення суду.
На час розгляду справи в суді першої інстанції установлено, що контролюючий орган не здійснив відображення інформації про узгодженість бюджетного відшкодування та його суми в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після набрання чинності рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року у справі №160/30897/24.
Отже, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що податковий орган допустив протиправну бездіяльність, яка полягає у не внесенні до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування суми ПДВ у розмірі 454 965 123 грн, яка є узгодженою у зв'язку з набранням законної сили судовим рішенням у справі №160/30897/24 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05 листопада 2024 року № 0000/934/51-01.
Заявлення обома скаржниками підстави, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, зумовлене тим, що спір стосується перетину двох режимів правового регулювання у статті 200 ПК України:
- обмеження права на бюджетне відшкодування у зв'язку із санкціями (п. 200.4-1);
- зупинення перерахування узгодженої суми та строків її повернення у зв'язку із санкціями (п. 200.12-1).
Крім того, позивач піднімає питання про правомірність фактичного блокування перерахування на підставі інформаційних повідомлень/листів ДПС і казначейства.
Аналізуючи доводи сторін щодо впливу спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) на процедуру бюджетного відшкодування, колегія суддів виходить із системного тлумачення статті 200 ПК України.
Законодавець, вносячи зміни Законом № 3317-IX, запровадив комплексний санкційний механізм у сфері податкових правовідносин, який охоплює різні стадії реалізації прав платника податків. При цьому відповідні норми мають різну правову природу та різні юридичні наслідки.
Пункт 200.4-1 статті 200 ПК України є нормою, що обмежує матеріальне право на бюджетне відшкодування на період дії санкцій, застосованих у порядку Закону України «Про санкції». Його застосування можливе за наявності належної правової підстави (чинного санкційного рішення) та в межах процедури визначення/узгодження права на бюджетне відшкодування.
Після набрання законної сили судовим рішенням, яким скасовано податкове повідомлення-рішення про відмову у бюджетному відшкодуванні, контролюючий орган не вправі повторно відмовляти у реалізації узгодженого права поза межами процедури, передбаченої статтею 200 ПК України.
У справі №160/30897/24 ухвалене рішення, що набрало законної сили, яким встановлено, що особи, до яких застосовано санкції, не є засновниками (учасниками), кінцевими бенефіціарними власниками позивача у розумінні законодавства України та не здійснюють прямого або непрямого вирішального впливу на його діяльність.
З огляду на те, що у цій справі (на стадії повернення узгодженої суми бюджетного відшкодування) контролюючий орган посилається на ті самі рішення РНБО, введені в дію Указами Президента України, про застосування санкцій щодо тих самих осіб й на ті самі обставини корпоративної структури позивача, які вже були предметом судового дослідження та оцінки, суди попередніх інстанцій обґрунтовано визнали ці обставини такими, що звільнені від доказування відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України.
За відсутності нових юридично значущих обставин повторне використання ідентичних підстав для обмеження права платника не узгоджується з принципом правової визначеності.
Підстав для висновку про неправильне застосування судами пункту 200.4-1 статті 200 ПК України колегія суддів Верховного Суду не встановила.
Пункт 200.12-1 статті 200 ПК України передбачає, що у разі застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) до платника податку або до його учасника (засновника) чи кінцевого бенефіціарного власника, фактичне повернення узгодженої суми бюджетного відшкодування зупиняється на період дії таких санкцій.
Відповідно до абзацу другого пункту 200.12-1 статті 200 ПК України саме органи Державної казначейської служби України забезпечують реалізацію механізму зупинення перерахування узгоджених сум бюджетного відшкодування у разі наявності рішень про застосування санкцій, діючи на підставі інформації, що міститься у Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Отже, пункт 200.12-1 статті 200 ПК України не змінює статусу узгодженої суми та не позбавляє платника права на бюджетне відшкодування. Його правова природа полягає у зупиненні фактичного перерахування узгодженої суми та перебігу строків на період дії санкцій за наявності визначених законом умов.
Оскільки судами встановлено відсутність поширення санкцій на позивача у розумінні закону, а нових обставин контролюючим органом не наведено, підстав для зупинення перебігу строків бюджетного відшкодування відповідно до пункту 200.12-1 статті 200 ПК України не встановлено.
Сам по собі інформаційний лист контролюючого органу не є рішенням про застосування санкцій у розумінні Закону України «Про санкції» та не може бути єдиною самостійною підставою для зупинення виконання бюджетного зобов'язання держави, якщо відсутнє санкційне рішення щодо платника податку або його учасника (засновника) чи кінцевого бенефіціарного власника.
Відтак, у спірних правовідносинах суди попередніх інстанцій не установили фактів, з якими закон пов'язує зупинення перерахування узгоджених сум бюджетного відшкодування.
Доводи податкового органу у цій частині фактично зводяться до переоцінки доказів та незгоди з установленими судами обставинами, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції.
Щодо умов виникнення бюджетної заборгованості, колегія суддів Верховного Суду зазначає, що відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платнику протягом строків, визначених статтею 200 ПК України, набувають статусу заборгованості бюджету, на яку нараховується пеня.
Отже, сума набуває статусу бюджетної заборгованості якщо: сума бюджетного відшкодування є узгодженою; відповідні відомості внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування; строк, передбачений пунктом 200.13 статті 200 ПК України, сплив; відсутнє рішення про застосування санкцій, яке відповідало б вимогам пункту 200.12-1 статті 200 ПК України.
Суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про відсутність підстав для стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість та пені, зазначили, що в ході розгляду справи встановлені обставини щодо неподання відповідачем висновків до органу Державного казначейства України із зазначенням сум податку на додану вартість, що підлягають відшкодуванню позивачу з бюджету.
Таким чином, суди попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях процитували і застосували положення статті 200 ПК України у редакції, чинній до 01 січня 2017 року, яка передбачала обов'язок контролюючого органу формувати та подавати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, відповідний висновок про суми бюджетного відшкодування. Водночас на момент виникнення спірних правовідносин, прийняття податкового повідомлення-рішення, його судового оскарження та подальшого узгодження сум бюджетного відшкодування правове регулювання було змінене, а процедура повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснювалася виключно на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
При цьому, визначаючи ефективний спосіб судового захисту, а саме зобов'язання відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості щодо суми бюджетного відшкодування Товариства, суди врахували актуальні норми статті 200 ПК України.
Щодо стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість та пені як ефективного способу захисту, з урахуванням доводів касаційної скарги Товариства, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до статті 5 КАС України кожна особа має право звернутися до адміністративного суду за захистом порушених прав, свобод чи інтересів та просити про їх захист у спосіб, визначений законом. Перелік способів судового захисту, наведений у частині першій цієї статті, не є вичерпним, а частиною другою статті 5 КАС України прямо передбачено, що захист порушених прав може здійснюватися також в інший спосіб, який не суперечить закону та забезпечує ефективний захист прав і інтересів особи у сфері публічно-правових відносин.
Зі змісту статті 245 КАС України убачається, що за результатами розгляду справи по суті суд уповноважений прийняти рішення, яке забезпечує поновлення порушеного права, у тому числі шляхом прийняття одного з рішень, передбачених пунктами 1- 4 частини другої цієї статті, та стягнення з відповідача коштів у випадках, коли такі вимоги заявлені позивачем і відповідають установленим судом фактичним обставинам справи. Вибір конкретного способу судового захисту не має автоматичного характеру, а залежить від того, чи усунуті нормативні та фактичні перешкоди для виконання відповідного публічно-правового обов'язку суб'єктом владних повноважень.
Пункт 200.23 статті 200 ПК України встановлює, що суми податку на додану вартість, не відшкодовані у строки, визначені статтею 200 ПК України, набувають статусу бюджетної заборгованості, а на таку суму нараховується пеня.
Отже, стягнення бюджетної заборгованості та пені як спосіб захисту не заборонене законом і є похідним від встановлення факту виникнення бюджетної заборгованості (прострочення виконання бюджетного зобов'язання держави).
Саме в цьому змісті позивач посилається на правові позиції Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду про допустимість стягнення як ефективного способу захисту.
Разом із тим, правові висновки Верховного Суду щодо ефективного способу захисту не можуть тлумачитися як імператив, що в кожному спорі належним способом є лише стягнення. Навпаки, належність способу залежить від встановленого фактичного стану правовідносин: чи узгоджено суму, чи внесено її до Реєстру, чи сплив строк, визначений пунктом 200.13 статті 200 ПК України, чи відбулося перерахування, чи існували підстави для зупинення строків.
У тій частині спору, в якій суди констатували протиправність бездіяльності контролюючого органу та зобов'язали його внести дані до Реєстру, ці рішення в цілому узгоджуються з логікою відновлення порушеного права шляхом зобов'язання вчинити визначені законом дії.
Водночас висновок судів про «передчасність» стягнення заборгованості і пені колегія суддів Верховного Суду не може визнати належно обґрунтованим, оскільки суди не з'ясували юридично значущі факти для кваліфікації суми як бюджетної заборгованості та для визначення періоду прострочення та розміру пені.
Зі змісту касаційної скарги податкового органу вбачається, що до апеляційного розгляду (після рішення суду першої інстанції) контролюючий орган вніс узгоджену суму до Реєстру, а саме 08 жовтня 2025 року, що також не спростовує позивач у відзиві на касаційну скаргу відповідача.
Водночас апеляційний суд, залишаючи рішення суду першої інстанції без змін, не встановив і не оцінив:
- дату відображення узгодженої суми у Реєстрі;
- початок перебігу і сплив строку, передбаченого пунктом 200.13 статті 200 ПК України;
- факт перерахування/неперерахування узгодженої суми казначейством;
- період прострочення, що має значення для визначення розміру пені.
Без встановлення вказаних обставин неможливо кваліфікувати суму як бюджетну заборгованість, визначити належний та ефективний спосіб судового захисту в частині стягнення, а також визначити період та розмір пені (що потребує фактичних даних і розрахунку, а отже - дослідження доказів).
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що у частині відмови у стягненні суми бюджетного відшкодування та пені висновки судів не можуть вважатися обґрунтованими у розумінні статті 242 КАС України, оскільки вони зроблені без повного та всебічного з'ясування всіх обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Твердження податкового органу в касаційній скарзі щодо наявності підстав для закриття провадження у справі відповідно до пункту 8 частини першої статті 238 КАС України є безпідставними. Так, відповідно до зазначеної норми процесуального закону суд закриває провадження у справі щодо оскарження рішень, дій або бездіяльності суб'єкта владних повноважень, якщо оскаржувані порушення були виправлені суб'єктом владних повноважень і при цьому відсутні підстави вважати, що повне відновлення законних прав та інтересів позивача неможливе без визнання рішень, дій або бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправними після такого виправлення.
Сторони не заперечують, що інформація щодо узгодженості суми бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 454 965 123,00 грн внесена контролюючим органом до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування 08 жовтня 2025 року, тобто з порушенням строків встановлених пунктом 200.15 статті 200 ПК України, вже після ухвалення судом першої інстанції рішення у цій справі.
Повне відновлення законних прав та інтересів позивача неможливе без визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною, оскільки дата внесення в Реєстр інформації про узгодженість суми бюджетного відшкодування впливає на строк отримання позивачем узгодженої суми бюджетного відшкодування, тому що, саме з цієї дати починається строк протягом якого орган казначейства повинен перерахувати суму бюджетного відшкодування. Більш того, дата внесення в Реєстр інформації про узгодженість суми бюджетного відшкодування впливає на перехід суми бюджетного відшкодування в статус заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість, а також на початок нарахування пені та відповідно її розмір.
Таким чином, висновки судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог про стягнення сум бюджетного відшкодування і пені є передчасними і не ґрунтуються на повно та всебічно встановлених обставинах справи, що свідчить про порушення вимог статей 9, 90, 242 КАС України.
Встановлення істотних фактичних обставин справи передує вирішенню спору, недотримання цієї вимоги унеможливлює правильне застосування норми матеріального права до спірних правовідносин та унеможливлює перевірку судом касаційної інстанції додержання судами попередніх інстанцій норм матеріального права.
За правилами пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Частиною четвертою статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
З огляду на те, що встановлення певних обставин потребує дослідження доказів та з'ясування фактичних даних, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, рішення судів попередніх інстанцій у частині відмови у задоволенні позовних вимог про стягнення суми бюджетного відшкодування та пені підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
Касаційні скарги Приватного акціонерного товариства «КАМЕТ-СТАЛЬ», Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог та розподілу судових витрат.
Справу №160/22161/25 в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий Р. Ф. Ханова
Судді: І. А. Гончарова
В. В. Хохуляк