16 лютого 2026 року м. Дніпросправа № 160/4942/25
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпро
апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2025 року
у справі №160/4942/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алекспром»
до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «Алекспром» звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України, в якому просило:
-визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11739742/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2942 від 01.09.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №2942 від 01.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11739743/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2952 від 01.09.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №2952 від 01.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11739740/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2953 від 05.09.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №2953 від 05.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11739744/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2954 від 07.09.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №2954 від 07.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11739741/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3207 від 20.09.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №3207 від 20.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11817191/32679601 від 25.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3505 від 26.10.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №3505 від 26.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації;
- визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11817192/32679601 від 25.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3337 від 01.10.2023;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №3337 від 01.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення контролюючого органу не містять жодних юридичних обґрунтованих підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, окрім того, зазначено про надання позивачем копій документів, складених з порушенням законодавства, але не наводять реальних порушень визначених законодавством, посилаючись лише на обставини, які або не визначаються законодавством такими, що є обов'язковими, або на обставини, які залежать від дій або бездіяльності контрагента позивача і не залежать від волі позивача щодо їх впорядкування.
Також позивач зазначає, що контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанцій вимогам до таких, що визначені п.11 Порядку №1165, і позбавляє позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2025 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано Рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- №11739742/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2942 від 01.09.2023;
- №11739743/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2952 від 01.09.2023;
- №11739740/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2953 від 05.09.2023.
- №11739744/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2954 від 07.09.2023;
- №11739741/32679601 від 06.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3207 від 20.09.2023;
- №11817191/32679601 від 25.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3505 від 26.10.2023;
- №11817192/32679601 від 25.09.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №3337 від 01.10.2023.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні ТОВ «Алекспром» №2942 від 01.09.2023, №2952 від 01.09.2023, №2953 від 05.09.2023, №2954 від 07.09.2023, №3207 від 20.09.2023, №3505 від 26.10.2023, №3337 від 01.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання до реєстрації.
Суд першої інстанції виходив з того, що позивачем на підтвердження реальності здійснення операцій були виписані податкові накладні, по яких позивачем направлено повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено, копії яких містяться в матеріалах справи, та надані відповідні документи.
Суд зауважив, що лише зазначення контролюючим органом про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має зазначити об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
За встановлених у справі обставин суд дійшов висновку, що позивач дотримав вимоги чинного законодавства щодо складення та реєстрації податкових накладних, надав податковому органу пояснення та всі наявні первинні документи стосовно підтвердження наведеної в податкових накладних інформації.
Також, суд зауважив, що з метою відновлення прав позивача, за захистом яких він звернувся до суду, скасовуючи рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про відмову в реєстрації податкових накладних, суд також покладає на ДПС України обов'язок зареєструвати відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Скаржник зазначає, що у реєстрації податкової накладної відмовлено на підставі прямої норми Порядку № 520: надання платником податку копій документів, складених /оформлених із порушенням законодавства. При цьому відповідач-1 вказує, що аналіз господарської діяльності платника податків контролюючим органом не здійснювався. Статус платника податків, який перебуває у переліку ризикових платників податків, у цій судовій справі не оскаржується. Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної не є. Також скаржник просить суд апеляційної інстанції застосувати наявні висновки Верховного Суду із подібних правовідносин.
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому вказує про обґрунтованість висновків суду першої інстанції, просить скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - залишити без змін.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Алекспром» на час виникнення спірних відносин перебував на податковому обліку в Східному міжрегіональному управління ДПС по роботі з великими платниками податків з 16.12.2003. Основний вид діяльності: виробництво продуктів нафтоперероблення (код КВЕД 19.20).
05.08.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю «Алекспром» (постачальник) уклало з Товариством з обмеженою відповідальністю «ОКТАН-98» (покупець) договір поставки №340/22 на поставку «Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція» ТУ У 23.2-31514949-004:2009 на умовах поставки EXW з навантаженням.
Також 01.09.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «Алекспром» (постачальник) уклало з Товариством з обмеженою відповідальністю «ОКТАН-98» (покупець) договір поставки №388/23 на поставку «Абсорбент газоконденсатний Марки А» ТУ У 23919929.011-2000 на умовах поставки EXW з навантаженням.
У зв'язку з виконанням позивачем свого обов'язку по поставці товару, що визначено відповідними господарськими договорами, укладеними з ТОВ «ОКТАН-98», позивач протягом вересня, жовтня 2023 року здійснив поставку замовленого товару покупцеві.
На підтвердження виконання умов за договорами №340/22 та №388/23 позивачем надано наступні документи:
- Видаткові накладні за договором №340/22: №3919 від 01.09.2023, №3921 від 01.09.2023, №3973 від 05.09.2023, №4025 від 07.09.2023, №4248 від 20.09.2023;
- Видаткові накладні за договором №388/23: №4370 від 01.10.2023, №4595 від 26.10.2023,
- товарно-транспортні накладні: №РН-3921 від 01.09.2023; №РН-3973 від 05.09.2023, №РН-4025 від 07.09.2023, №РН-4248 від 20.09.2023, №РН-4370 від 01.10.2023, №РН-4595 від 26.10.2023,
- платіжні інструкції за договором №340/22: №800 від 30.09.2023 на суму 500439,98 грн, №779 від 07.09.2023 на суму 710000 грн, №780 від 08.09.2023 на суму 230000 грн, №781 від 08.09.2023 на суму 99145,06 грн, №788 від 19.09.2023 на суму 500000 грн, №789 від 20.09.2023 на суму 633057,70 грн, №797 від 28.08.2023 на суму 547500 грн, №800 від 30.09.2023 на суму 500439,98 грн;
- платіжні інструкції за договором №388/23: №808 від 09.10.2023 на суму 400000 грн, №819 від 13.10.2023 на суму 500000 грн, №828 від 18.10.2023 на суму 502499,99 грн, №837 від 02.11.2023 на суму 1387500 грн.
Також позивачем надані Повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, Штатний розпис ТОВ «Алекспром»
На виконання вимог статті 201 Податкового кодексу України позивачем були виписані податкові накладні: №2942 від 01.09.2023, №2952 від 01.09.2023, №2953 від 05.09.2023, №2954 від 07.09.2023, №3207 від 20.09.2023, №3337 від 01.10.2023, №3505 від 26.10.2023 і направлені до органів Державної податкової служби України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до отриманих позивачем квитанцій, реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена із зазначенням підстав: ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).
Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено до контролюючого органу пояснення №78/0824 від 31.08.2024 та повідомлення №78 від 31.08.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №2942 від 01.09.2023, №2952 від 01.09.2023, №2953 від 05.09.2023, №2954 від 07.09.2023, №3207 від 20.09.2023.
Також позивачем направлено пояснення №164/0924 від 17.09.2024 та повідомлення №164 від 18.09.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №3337 від 01.10.2023 та №3505 від 26.10.2023.
Комісією Східного МУ ГУ ДПС по роботі з ВПП, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації були прийняті оскаржувані рішення, якими ТОВ «Алекспром» відмовлено в реєстрації податкових накладних №2942 від 01.09.2023, №2952 від 01.09.2023, №2953 від 05.09.2023, №2954 від 07.09.2023, №3207 від 20.09.2023, №3337 від 01.10.2023, №3505 від 26.10.2023, з підстав «надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства».
В графі «Додаткова інформація» зазначено:
- у рішеннях №11739742/32679601 від 06.09.2024; №11739743/32679601 від 06.09.2024; №11739740/32679601 від 06.09.2024; №11739744/32679601 від 06.09.2024; №11739741/32679601 від 06.09.2024: У видатковій накладній на контрагента-покупця ТОВ «ОКТАН-98» у полі «Місце складання» вказано лише населений пункт «смт. Губиниха» без зазначення адреси. В поданих ТТН зазначено підприємство-перевізника ФОП ОСОБА_1 , при цьому, у Податковому розрахунку №4-ДФ ФОП ОСОБА_1 (2845412133) зазначено водія, у Податковому розрахунку №4-ДФ суми нарахованих та виплачених доходів по даній фізичній особі відсутні. ТОВ «ОКТАН-98» (код ЄДРПОУ 43622510) на теперішній час перебуває в переліку ризикових платників.
- у рішеннях №11817191/32679601 від 25.09.2024; №11817192/32679601 від 25.09.2024: у видатковій накладній на контрагента-покупця ТОВ «ОКТАН-98» (43622510) у полі «Місце складання» вказано лише населений пункт «смт. Губиниха» без зазначення адреси. В поданих ТТН зазначено підприємство-перевізника ФОП ОСОБА_1 (2845412133), при цьому, у Податковому розрахунку №4-ДФ ТОВ «ОКТАН-98» (код ЄДРПОУ 43622510) суми нарахованих та виплачених доходів на ФОП ОСОБА_1 (2845412133) відсутні. Крім того, ТОВ «ОКТАН-98» (43622510) на даний час перебуває в переліку ризикових платників (Рішення № 28892 від 06.06.2024).
Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
У відповідності до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У відповідності до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Відповідно до п.3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до абз. 1 п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В спірному випадку реєстрація податкових накладних зупинена у зв'язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток №1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданих позивачем для реєстрації податкових накладних, зокрема, щодо правовідносин позивача з його контрагентами-постачальниками.
Отже, враховуючи відсутність доказів наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не обґрунтовано правомірності зупинення реєстрації перелічених вище податкових накладних в ЄРПН.
Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, контролюючим органом не зазначено, які саме документи необхідно подати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, внаслідок чого платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, і підтриманої в подальшому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Наведені норми, діючі на час прийняття контролюючим органом оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
Отже, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування тощо.
Приймаючи оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, контролюючий орган послався на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В якості додаткової інформації зазначив:
В графі «Додаткова інформація» зазначено:
- у рішеннях №11739742/32679601 від 06.09.2024; №11739743/32679601 від 06.09.2024; №11739740/32679601 від 06.09.2024; №11739744/32679601 від 06.09.2024; №11739741/32679601 від 06.09.2024: У видатковій накладній на контрагента-покупця ТОВ «ОКТАН-98» у полі «Місце складання» вказано лише населений пункт «смт. Губиниха» без зазначення адреси. В поданих ТТН зазначено підприємство-перевізника ФОП ОСОБА_1 , при цьому, у Податковому розрахунку №4-ДФ ФОП ОСОБА_1 (2845412133) зазначено водія, у Податковому розрахунку №4-ДФ суми нарахованих та виплачених доходів по даній фізичній особі відсутні. ТОВ «ОКТАН-98» (код ЄДРПОУ 43622510) на теперішній час перебуває в переліку ризикових платників.
- у рішеннях №11817191/32679601 від 25.09.2024; №11817192/32679601 від 25.09.2024: у видатковій накладній на контрагента-покупця ТОВ «ОКТАН-98» (43622510) у полі «Місце складання» вказано лише населений пункт «смт. Губиниха» без зазначення адреси. В поданих ТТН зазначено підприємство-перевізника ФОП ОСОБА_1 (2845412133), при цьому, у Податковому розрахунку №4-ДФ ТОВ «ОКТАН-98» (код ЄДРПОУ 43622510) суми нарахованих та виплачених доходів на ФОП ОСОБА_1 (2845412133) відсутні. Крім того, ТОВ «ОКТАН-98» (43622510) на даний час перебуває в переліку ризикових платників (Рішення № 28892 від 06.06.2024).
Стосовно наведених у вказаних рішеннях обставин, які фактично стали підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що наявність у ТТН певних недоліків не вказує автоматично на безпідставність підтвердження обставин здійснення господарської операції. З цього приводу є прийнятним врахування судом першої інстанції правової позиції Верховного Суду у постанові від 20.10.2022 у справі №200/5836/19-а, де Верховний Суд зазначив, що не приймає посилання контролюючого органу не те, що товарно-транспортні документи складено з порушенням вимог законодавства, через те, що в них неповно/неправильно заповнено всі реквізити, оскільки товарно-транспортна накладна, подорожній лист (документи, що передбачені Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363) призначені для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезенням автомобільним транспортом, і в операціях з поставки товару не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Щодо зазначення у видаткових накладних на ТОВ «ОКТАН-98» у полі «Місце складання» лише населеного пункту «смт. Губиниха» без адреси, суд першої інстанції правильно зазначив і з цим суд апеляційної інстанції погоджується, що відповідно до частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» місце складання не є обов'язковим реквізитом первинних документів.
Також суд першої інстанції з'ясував, що контролюючим органом не надано доказів того, що у Податковому розрахунку №4-ДФ ФОП ОСОБА_1 (2845412133) зазначено водія, у Податковому розрахунку №4-ДФ суми нарахованих та виплачених доходів по даній фізичній особі відсутні, а також не обґрунтовано, яким саме чином дана обставина впливає на прийняття спірних рішень.
До того ж, контролюючим органом не зазначено, яким чином виявлені недоліки в оформленні товарно-транспортних та видаткових накладних унеможливлює реєстрацію податкових накладних, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались контролюючому органу пояснення та копії первинних документів на підтвердження здійснення відповідної господарської операцій.
Суд апеляційної інстанції вважає, що виявлені недоліки у вказаних контролюючим органом документах не є істотними, не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, тому не є підставою для невизнання господарської операції, при тому, що подані позивачем інші документи підтверджують проведення відповідної господарської операції.
З цього приводу суд апеляційної інстанції також зауважує, що саме лише посилання контролюючого органу на недоліки щодо оформлення документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні, конкретні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарських операцій, за якими складено податкову накладну.
Стосовно зазначення контролюючим органом, що контрагент позивача - ТОВ «ОКТАН-98» (код ЄДРПОУ 43622510) перебуває в переліку ризикових платників, вбачається, що наведені обставини жодним чином не обґрунтовані та не конкретизовані, а тому не можуть бути покладені в основу оскаржуваного рішення, оскільки відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваних рішень, позбавляє таке рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
Підсумовуючи вищенаведене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, а тому такі рішення суб'єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред'являються до рішень суб'єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв'язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає також правильним висновок суду першої з приводу того, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішень комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, а й зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
В спірних правовідносинах зобов'язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкової накладної не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень контролюючого органу, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб'єкта владних повноважень зобов'язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2025 року у справі №160/4942/25 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк
суддя Я.В. Семененко
суддя А.В. Суховаров