Головуючий І інстанції: Заічко О.В.
13 лютого 2026 р. Справа № 520/23352/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Катунова В.В.,
Суддів: Подобайло З.Г. , Чалого І.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Селянського (Фермерського) господарства «Пролісок» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2025, майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022 по справі № 520/23352/25
за позовом Селянського (Фермерського) господарства «Пролісок»
до Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного як відокремлений підрозділ Держаної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Позивач, Селянське (Фермерське) господарство "Пролісок" звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного як відокремлений підрозділ Держаної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 06.06.2025р. №992/12-32-04-02-06 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 239032,11 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2025 року по справі № 520/23352/25 в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з зазначеним вище судовим рішенням позивач подав апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов у повному обсязі.
В своїй апеляційній скарзі апелянт, як на підставу для скасування судового рішення посилається на його незаконність, необґрунтованість та необ'єктивність, а також вважає, що судом неповно з'ясовано не всі обставини, що мають значення для вирішення справи і порушені норми матеріального та процесуального права.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
-судом першої інстанції не було враховане, що контролюючий орган, здійснюючи 09.05.2025р. камеральну перевірку декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року, пропустив строк на проведення камеральної перевірки на 10 днів, оскільки, з урахуванням зупинення строків проведення камеральних перевірок з 18.03.2020р. по 26.05.2022р. включно, останній день для проведення камеральної перевірки декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року - це 29.04.2025р.;
-судом першої інстанції не було враховане, що контролюючий орган, нараховуючи 06.06.2025р. (дата складення податкового повідомлення - рішення) штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року, пропустив строк давності для застосування штрафних санкцій на 38 днів, оскільки, з урахуванням зупинення строків визначення грошових зобов'язань з 18.03.2020р. по 26.05.2022р. включно, останній день для визначення грошових зобов'язань податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року - це 29.04.2025р.;
-судом першої інстанції не враховане, що сплив строків давності застосування штрафів за вчинення податкового правопорушення, є обставиною, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення (до того ж, якого СФГ «Пролісок» не вчиняло);
-судом першої інстанції не враховане, що інформація стосовно того, що строки проведення камеральних перевірок поновлені з 27.05.2022р. висвітлена на офіційних сайтах регіональних ДПС та на сайті ДПС України, також підтверджується судовими рішеннями з сайту Єдиного державного реєстру судових рішень;
-судом першої інстанції не враховане, що контролюючий орган неправомірно застосував штрафні санкції на підставі п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України, оскільки відсутній склад податкового правопорушення - у СФГ «Пролісок» через не настання події по поставці товару або отриманню грошових коштів за товар 25.01.2020р. та 26.01.2020р., не виникло податкового обовязку щодо складання та реєстрації спірних помилкових податкових накладних №9, №10, а диспозиція зазначеної статті якраз передбачає відповідальність для платників податку, у яких такий обов'язок є.
-судом першої інстанції не враховане, що у відповідності до п.109.1 ст.109, п.112.1, п.112.2, п.112.7 ст.112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, в свою чергу СФГ «Пролісок» податкового правопорушення не вчиняв через відсутність обов'язку щодо реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а контролюючий орган не довів зворотного.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
У відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв'язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Луганській області проведена камеральна перевірка щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатом проведення якої складений акт перевірки від 09.05.2025р. №651/12-32-04-02-06/21781384 та винесене податкове повідомлення - рішення від 06.06.2025р. №922/12-32-04-02- 06 про застосування штрафних санкцій у розмірі 259570,84 грн., яке було отримано в кабінеті платника податків 06.06.2025р.
Згідно розрахунку штрафні санкції застосовані за несвоєчасну реєстрацію 5 податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- за несвоєчасну реєстрацію 2 податкових накладних за період січень 2020 року штрафна санкція складає 239032,11 грн.;
- за несвоєчасну реєстрацію 3 податкових накладних за період червень 2022 року штрафна санкція складає 20538,73 грн.
В частині застосування штрафних санкцій у розмірі 20538,73 грн., саме за несвоєчасну реєстрацію 3 податкових накладних за червень 2022 року, СФГ «Пролісок» погоджується з порушенням та в цій частині не оскаржує податкове повідомлення - рішення від 06.06.2025р. №922/12-32-04-02-06.
В частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 239032,11 грн. саме за несвоєчасну реєстрацію 2 податкових накладних за січень 2020 року СФГ «Пролісок» направило до ДПС України скаргу про скасування податкового повідомлення - рішення від 06.06.2025р. №922/12-32-04-02-06, яка згідно рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 11.08.2025р. №23229/6/99-00-06-03-01-06 залишена без задоволення (рішення отримано в кабінеті платника податків 11.08.2025р. та засобами поштового зв'язку Укрпошта 15.08.2025р.).
Відповідно до додатка до акту камеральної перевірки податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року СФГ «Пролісок» несвоєчасно зареєстровані наступні податкові накладні:
- податкова накладна №9 від 25.01.2020р. на суму 3575481,61 грн. в т.ч. ПДВ 595913,6 грн., яка була зареєстрована в ЄРПН 29.01.2021р. Термін реєстрації 15.02.2020р., кількість днів протермінування 349, відсоток штрафних санкцій 40, сума штрафних санкцій 238365,44 грн.;
- податкова накладна №10 від 26.01.2020р. на суму 10000,0 грн., в т.ч. ПДВ 1666,67 грн., яка була зареєстрована в ЄРПН 02.02.2021р. Термін реєстрації 15.02.2020р., кількість днів протермінування 353, відсоток штрафних санкцій 40, сума штрафних санкцій 666,67 грн.
Позивач заперечуючи законність податкового повідомлення рішення від 06.06.2025р. №922/12-32-04-02-06 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 239032,11грн, звернувся до суду з вказаним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов до висновку про правомірність застосовано до позивача штрафних санкцій у відповідності до пункту 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України, а тому під час винесення спірного рішення податковий орган діяв на підставі та у спосіб, передбачені чинним законодавством України.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо доводів позивача про порушення відповідачем строків, в межах яких може бути проведена камеральна перевірка і застосовані штрафні санкції, колегія суддів зазначає наступне.
Так, граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов'язань, визначеним статтею 102 цього (пункт 113.1 статті 113 Податкового кодексу України).
Статтею 102 Податкового кодексу України встановлено строки давності та їх застосування. Тобто, законодавцем встановлено строк давності, а саме 1095 днів, 2555 днів, а також правила його застосування (п.п. 102.1, 102.4, 102.5) або не застосування (п.п.102.2), зупинення відліку (п.п.102.2), або продовження (102.6).
Зокрема, пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Тобто, підпунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, визначено застосування строку давності 1095 днів, і зазначено, що цей строк застосовується податковим органом у випадку проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
Відповідно до приписів пункту 76.3 статті 76 Податкового кодексу України, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Отже, законодавцем розмежовуються випадки проведення камеральної перевірки податкової декларації ( 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання) та інші випадки, до яких можна віднести проведення камеральної перевірки своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання, яка проводиться з урахуванням строку давності, визначеного статей 102 цього кодексу, тобто не пізніше закінчення 1095 дня (з дня сплати).
Аналіз чинного правового регулювання відповідальності за порушення строків сплати податків дає підстави для висновку, що датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, впродовж якого може бути накладений штраф - є дата сплати узгодженої суми податкового зобов'язання, а не дата, на яку припадає закінчення встановленого законом граничного строку сплати узгодженого грошового зобов'язання.
Згідно з пунктом 124.1 статті 124 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім грошового зобов'язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Специфіка застосування штрафної санкції у відповідності до приписів статті 124 Податкового кодексу України полягає в тому, що вона нараховується контролюючим органом на сплачену узгоджену суму податкового зобов'язання. Тобто, базою визначення суми штрафних санкцій є сума, яка фактично сплачена, а не сума податкового боргу, або сума грошового зобов'язання у повному обсязі.
Отже, датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, визначений пунктом 102.1 статті 102 ПК України, як в частині проведення податковим органом камеральної перевірки з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов'язання, так і застосування штрафних санкцій згідно з пунктом 124.1 статті 124 ПК України за несвоєчасну сплату платником податків узгодженого грошового зобов'язання, - є дата фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов'язання.
Аналогічний підхід щодо початку відліку строку проведення камеральної перевірки застосовано Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 24.07.2023 у справі №821/850/18.
Повертаючись до спірних відносин, враховуючи висновки Верховного Суду, дослідивши матеріали справи щодо фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов'язання, з якої буде обчислюватись 1095-денний строк, визначений пунктом 102.1 статті 102 ПК України, колегія суддів виходить із наступного.
Законом України від 17.03.2020 р. № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», який набрав чинності 18.03.2020 р., до Податкового кодексу України було внесено зміни, зокрема, було доповнено підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» положеннями п. 52-1та п. 52-5.
Відповідно до абзацу 10 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020 р. № 533-IX на період з 18.03.2020 р. по 31.05.2020 р. зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 13.05.2020 р. № 591-IX до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України внесені зміни (набрали чинності 29.05.2020 р.), якими в абзаці десятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 р. № 651 карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 було відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України.
Тобто, з 18.03.2020 р. до 01.07.2023р. був зупинений перебіг строку давності згідно з ст.102 Податкового кодексу України у силу спеціального застереження абзацу 10 п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020 р. № 533-IX та у редакції Закону України від 13.05.2020 р. № 591-IX.
Згідно із п.п. 69.9 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, у редакції Закону України від 03.03.2022р. №2118-ІХ для платників податків та контролюючих органів було зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 102.9 ст. 102 Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 15.03.2022 р. № 2120-ІХ), на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану було зупинено перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 69.9 пунктом 69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.05.2022 р. № 2260-ІХ встановлено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов'язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов'язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.
У подальшому пункт 102.9 статті 102 Податкового кодексу України було виключено на підставі Закону України від 30.06.2023 р. №3219-IX, який набрав чинності 01.08.2023 р.
Таким чином, в період з 18.03.2020 р. по 30.06.2023 р., строк давності, передбачений ст. 102 Податкового кодексу України, був зупинений з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а в період з 17.03.2022 р. по 01.08.2023 р., у зв'язку з дією правового режиму воєнного, надзвичайного стану.
Аналогічний висновок, щодо застосування норм матеріального права, викладений в постанові Верховного Суду від 13.12.2023 р. по справі № 240/34220/22.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що строк 1095 днів, передбачений п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України (з урахуванням змін в законодавстві), не закінчився ні на дату проведення перевірки, ні на дату винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Щодо дотримання позивачем порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилка в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу протягом 365 календарних днів, що наступають за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному в пункті 201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН згідно з пунктом 201.16 цієї статті перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.
Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Відповідно до п.192.1 ст. 192 ПК України встановлено, що розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Порядок заповнення податкової накладної та коригування сум податкових зобов'язань, а також виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних зі змінами компенсації вартості товарів/послуг згідно до статті 192 Податкового кодексу України встановлені Порядком заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 (далі - Порядок №1307).
Пунктом 21 Порядку №1307 визначено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.
Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.
У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.
Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Аналізуючи вказані норми податкового законодавства, можна дійти висновку, що допущені помилки у податкових накладних здійснюються платниками податку шляхом складання розрахунку коригування до цих податкових накладних, які підлягають реєстрації у ЄРПН у вищенаведеному порядку, проте вказаними нормами встановлено, що не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Юридичні факти, з якими пов'язаний обов'язок складання податкової накладної, встановлені, зокрема, п. 187.1 ст. 187 ПК України, відповідно до якого датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Ці юридичні факти не можуть підтверджуватися будь-якими документами, вони можуть бути доведеними лише належними допустимими доказами.
Матеріалами справи встановлено, що Головним управлінням ДПС у Луганській області, утвореного як відокремлений підрозділ Держаної податкової служби України проведено камеральну перевірку за результатом якої складений акт про результати камеральної перевірки щодо питання дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних СФГ' «Пролісок» код ЄДРПОУ 21781384 від 09.05.2025 №651/12-32-04-02-06/217813.
Відповідно до додатка до акту камеральної перевірки податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року СФГ «Пролісок» несвоєчасно зареєстровані наступні податкові накладні:
- податкова накладна №9 від 25.01.2020р. на суму 3575481,61 грн. в т.ч. ПДВ 595913,6 грн., яка була зареєстрована в ЄРПН 29.01.2021р. Термін реєстрації 15.02.2020р., кількість днів протермінування 349, відсоток штрафних санкцій 40, сума штрафних санкцій 238365,44 грн.;
- податкова накладна №10 від 26.01.2020р. на суму 10000,0 грн., в т.ч. ПДВ 1666,67 грн., яка була зареєстрована в ЄРПН 02.02.2021р. Термін реєстрації 15.02.2020р., кількість днів протермінування 353, відсоток штрафних санкцій 40, сума штрафних санкцій 666,67 грн.
За викладеними у позові твердженнями, події по складанню податкової накладної № 9 від 25.01.2020р. та податкової накладної № 10 від 26.01.2020р. фактично відбувались в 2021 році - 25.01.2021р. та 26.01.2021р., проте, при їх складанні була зроблена помилка в році складання - замість 2021 року, помилково зазначений 2020 рік, у зв'язку з чим і виникла ситуація СФГ «Пролісок», зареєструвавши податкові накладні в ЄРПН 29.01.2021р. та 02.02.2021р. відповідно, протермінував їх реєстрацію на 349 та 353 днів.
Судом встановлено, що СФГ «Пролісок» на виконання договору поставки №1 від 25.01.2021 та специфікації №1 від 25.01.2021, 25.01.2021 була виписана видаткова накладна №12, відповідно до якої на СТОВ «Агрофірма «Марківське» було реалізоване 167,44 тонни насіння соняшнику врожаю 2020 року на суму 3575481,61 грн. в т.ч. ПДВ 595913,6 грн.
25.01.2021 СФГ «Пролісок» була складена податкова накладна №9 на суму 3575481,61 грн., в т.ч. ПДВ 595913,6 грн., яка була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 29.01.2021, проте в податковій накладній №9 не вірно була зазначена дата складання - замість 25.01.2021р. в податковій накладній помилково зазначено 25.01.2020.
Помилково складена податкова накладна №9 від 25.01.2020р. була повністю анульована шляхом складення розрахунку коригування кількісних та вартісних показників №2 від 25.01.2020 з повним зменшенням обсягів постачання на суму «-3575481,61» грн., в т.ч. ПДВ «-595913,6» грн., який зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних 04.02.2021.
Також, СФГ «Пролісок» була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна з вірною датою 25.01.2021 №9 на суму 3575481,61 грн. в т.ч. ПДВ 595913,6 грн.
Оплата підтверджується платіжною інструкцією N«6996 від 28.01.2021 на суму 3575481,61 грн.
Також, 26.01.2021 СФГ «Пролісок» була виписана видаткова накладна №1, відповідно до якої ОСОБА_1 був проданий автомобіль КАМАЗ за 10000,0 грн. в т.ч. ПДВ 1666,67 грн.
26.01.2021 СФГ «Пролісок» була складена податкова накладна №10 на суму 10000.0 грн., в т.ч. ПДВ 1666,67 грн., яка була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 02.02.2021р., проте, в податковій накладній не вірно була зазначена дата складання - замість 26.01.2021 в податковій накладній помилково зазначено 26.01.2020.
Помилково складена податкова накладна №10 від 26.01.2020 була повністю анульована шляхом складення розрахунку коригування кількісних та вартісних показників №2 датою 26.01.2021 з повним зменшенням обсягів постачання на суму «-10000,0» грн., в т.ч. ПДВ «-1666,67» грн., який зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних 04.02.2021.
Також, СФГ «Пролісок» була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних нова податкова накладна з вірною датою 26.01.2021 №10 на суму 10000,0 грн. в т.ч. ПДВ 1666,67 грн.
Оплата підтверджується прибутковим касовим ордером №5 від 26.01.2021 на суму 10000.0 грн.
Отже, вказані господарські операції мали місце у січні 2021 році, за результатом яких складені дві податкові накладні із помилкою у даті, а саме невірно вказаний рік 2020.
Зважаючи на позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 26 червня 2018 року у справі № 805/4998/16-а, колегія суддів зазначає, що податковим законодавством передбачено право платника податку складати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної та враховуючи, що виправлення даних щодо дати складання податкової накладної не допускається, нову податкову накладну з правильною датою на цю ж саму поставку.
Так, відповідно до пункту 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 2015 року № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267, у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком. У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані. Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Враховуючи, що доказів проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача за фактом виявлення розбіжностей даних його податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних січень 2020 року та січень 2021 року в ході розгляду справи не надано, сумнівів щодо дійсної дати виникнення у позивача податкових зобов'язань з ПДВ із вищезазначеними контрагентами у суду не виникає.
Враховуючи той факт, що 25.01.2020р. та 26.01.2020р. не відбулось зарахування коштів від покупців чи відвантаження товару до покупців, тобто у СФГ «Пролісок» не виникло обов'язку по складенню та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних помилкових податкових накладних N»9 від 25.01.2020р. та №10 від 26.01.2020р., а помилка виправлена у порядку, шляхом складення розрахунків коригування до помилково складених податкових накладних №2 від 25.01.2020р.. №2 від 26.01.2021р. з повним анулюванням податкових накладних, отже відсутні підстави для застосування до платника податків СФГ «Пролісок» штрафної санкції, передбаченої п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України.
Крім того, пунктом 109.1 ст.109 Податкового кодексу України визначено, що податковим правопорушенням с протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно. якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Разом з цим, п. 112.1 ст.112 Податкового кодексу України чітко передбачено, що особа може бути притягнута до Фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Відповідно до п.112.2 ст.112 Податкового кодексу України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
В свою чергу п. 112.7 статті 112 ПК України також визначено - у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.
Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Позивач жодним чином не створював цілеспрямовано певних умов, які мали би мету - не виконання вимог Податкового кодексу України щодо своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, отже умисел в діях СФГ «Пролісок» - відсутній, а відповідач в свою чергу не довів зворотного, матеріали справи не містять жодних належних доказів, які б підтверджували, що позивач удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податковим кодексом України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Харківській області від 06.06.2025р. №992/12-32-04-02-06 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 239032,11 грн є протиправним, а позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Колегія суддів також зауважує, що Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) у рішенні від 10 лютого 2010 року у справі “Серявін та інші проти України» зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод (далі - Конвенція) зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. У справі “Трофимчук проти України» ЄСПЛ також зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не можна розуміти як вимогу детально відповідати на кожен довід. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.
Відповідно до пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 24.01.2020 (справа № 420/2921/19).
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, колегія суддів вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Таким чином, суд першої інстанції не дослідив в повній мірі надані докази та не надав обґрунтування наведеним позивачем доводам, тому, відмовляючи задоволені позовних вимог, суд першої інстанції неповно з'ясував всі обставини справи та прийняв рішення яке не відповідає нормам чинного законодавства.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції рішення ухвалено при неповному з'ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального права, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Селянського (Фермерського) господарства «Пролісок» - задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2025 по справі № 520/23352/25 скасувати.
Прийняти нове судове рішення, яким позов Селянського (Фермерського) господарства «Пролісок» задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення від 06.06.2025р. №992/12-32-04-02-06 Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного як відокремлений підрозділ Держаної податкової служби України в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 239032,11 грн .
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя-доповідач В.В. Катунов
Судді З.Г. Подобайло І.С. Чалий