19 січня 2026 року Справа № 160/18482/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Бухтіярової М.М.
за участі секретаря судового засідання Курбацької В.В.
за участі:
представника позивача Ліфінець Ю.Ю.
представника відповідача Герасименко К.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у порядку загального позовного провадження у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій позивач просить:
-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 09.06.2025 № 0320770701 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання за платежем земельний податок з юридичних осіб на загальну суму 9915862,68 грн (дев'ять мільйонів дев'ятсот п'ятнадцять тисяч вісімсот шістдесят дві гривні 68 копійок), у тому числі за податковим зобов'язанням 7932690,97 грн (сім мільйонів дев'ятсот тридцять дві тисячі шістсот дев'яносто гривень 97 копійок) та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1983171,71 грн. (один мільйон дев'ятсот вісімдесят три тисячі сто сімдесят одна гривня 71 копійка).
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що відповідачем була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» з питань повноти нарахування за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 плати за земельну ділянку, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, що перебуває в постійному користуванні товариства на підставі Державного акту Дніпропетровської міської ради. За результатами складено акт, згідно із яким контролюючий орган дійшов висновку про заниження земельного податку за вказаний період. Наведені висновки відповідача стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, за яким донараховано податкові зобов'язання на суму 7932690,97 грн. та застосовані штрафних санкцій 1983171,71 грн. Позивач не погоджується з такими висновками відповідача та прийнятим рішенням, та вважає, що підстав для його прийняття не було, оскільки товариство не допускало порушень податкового законодавства. ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259», як платником плати за землю, самостійно було обчислено суму платежів за користування земельною ділянкою та вчасно подано відповідні декларації за звітні 2018-2020 роки із задекларованими зобов'язаннями по земельному податку, які в подальшому в повному обсязі сплачені. Відповідачем же протиправно використано під час обрахунку податкових зобов'язань інший коефіцієнт функціонального використання землі, зі значенням 2,0 та 3,0 відповідно, який застосовується для земельних ділянок, інформація про які не внесена до Державного земельного кадастру. Разом з цим, цільове призначення земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:018:0042, площею 6,8656га, розташованої за адресою: м. Дніпро, вул. Винокурова, 5, було визначено з 18.06.1998, тобто з моменту прийняття рішення про видачу державного акту на право постійного користування землею, в якому позначено, що земельна ділянка надана у постійне користування для обслуговування адміністративно-виробничих приміщень з земель автомобільного транспорту. Таким чином, категорія земель (землі автомобільного транспорту) та цільове (функціональне) призначення земельної ділянки (для обслуговування адміністративно-виробничих приміщень) було встановлено в 1998 році та додатково позначене: у публічній кадастровій карті, у витягах з Державного земельного кадастру про земельну ділянку НВ-0001214082018, дата формування 30.01.2018, НВ-9930094612023, дата формування 18.10.2023, у раніше виданих довідках про НГО за 2009, 2010 роки, у Технічній документації із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельної ділянки в натурі (на місцевості). Позивач вказує, що скасування чи зміна раніше присвоєного коду цільового призначення неможлива без рішення та без згоди власника/землекористувача без зміни цільового призначення земельної ділянки та/чи категорії земель. Щодо використаних відповідачем під час перевірки витягів НГО, то витяг НГО не є обов'язковим документом індивідуального характеру, а лише інформативним документом. Крім того, відповідачем допущено численні процедурні порушення, що додатково вказує на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. З огляду на викладене, просить задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Ухвалою суду від 30.06.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №160/18482/25; справу призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні), а також встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву протягом п'ятнадцяти днів з дня отримання ухвали.
Цією ж ухвалою суду витребувано у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області: усі докази з їх документальним підтвердженням на обґрунтування правових підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення, що оскаржується.
18.07.2025 відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому заперечує проти позовних вимог та просить відмовити у задоволенні позову. В обґрунтування своєї позиції зазначає наступне. Листом Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпропетровської міської ради від 12.09.2023 №2/12-320 (вх. №66811/5 від 12.09.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області) про надання інформації суб'єктів господарювання, по яких є ймовірні втрати по місцевих податках, у тому числі плата за землю надано витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (кадастровий номер - 1210100000:04:018:0042) площею 6,8656 га складає, затверджених Відділом у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області на запит Департаменти економіки фінансів міського бюджету Дніпропетровської міської ради, згідно з яких категорія земель: 900 Землі промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та іншого призначення, - цільове призначення земельних ділянок визначено як «Інформація не внесена до відомостей Державного земельного кадастру», нормативна грошова оцінка складає: сформованого 05.04.2019 №0504-1847-нго станом на 2017 рік - 19692720,75 грн, сформованого 05.04.2019 №0504-1848-нго за 2018 рік, станом на 01.07.2018 - 19 692720,75 грн; сформованого 05.04.2019 №0504-1849-нго за 2018 рік, станом на 01.01.2019 - 295385581,13 грн. В результаті перевірки, при співставленні задекларованих показників плати за землю (орендної плати за земельну ділянку державної або комунальної власності) з даними витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки за земельну ділянку площею 6,8656 га (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042), рішеннями місцевих органів влади про встановлені ставки та інш. документів встановлено відхилення між даними декларацій за період 01.01.2018 - 31.12.2020. Порушення податкового законодавства та порушення вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, згідно до п. 109.2 ст.109 Податкового кодексу України, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України. В ході проведення перевірки керівнику товариства вручено запити про надання пояснень. ТДВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКЕ АТП 11259» на зазначені запити надано відповіді листами від 16.04.2025 (вх. №49389/6 від 18.04.2024 ТУ ДПС у Дніпропетровській області), від 17.04.2025 (вх. №49407/6 від 18.04.2024 ТУ ДПС у Дніпропетровській області). Однак, отримані від платника пояснення на запити платником та документи спростовують вину. За викладених обставин, відповідач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення правомірним та відсутніми підстави для його скасування. Клопотав про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
21.07.2025 від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій акцентує увагу на пропуску відповідачем строку на подання відзиву, а також на невиконанні вимог суду щодо витребування доказів. Проти клопотання відповідача про розгляд клопотання про розгляд справи за правилами загального позовного провадження подано заперечення.
01.08.2025 представником позивача подано заяву про відшкодування судових витрат.
Ухвалою суду від 29.08.2025 постановлено про перехід до розгляду адміністративної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 25.09.2025.
Копія ухвали суду разом із судовими повістками про виклик в суд надіслані сторонам.
01.09.2025 представником позивача адвокатом Ліфінець Ю.Ю. подано заяву про роз'яснення ухвали від 29.08.2025.
Ухвалою від 10.09.2025 у задоволенні заяви представника позивача про роз'яснення судового рішення відмовлено.
12.09.2025 від Дніпровської міської ради надійшла заява про вступ у справі в якості третьої особи.
У підготовчому засіданні 25.09.2025 розглянуто заяву Дніпровської міської ради та усною ухвалою із занесенням до протоколу судового засідання відмовлено у задоволенні заяви. Судом оголошено перерву для надання часу відповідачу подати додаткові докази.
08.10.2025 від представника позивача надійшли додаткові пояснення щодо здійснених розрахунків задекларованих зобов'язань.
09.10.2025 підготовче засідання не відбулось та було знято з розгляду.
12.10.2025 відповідачем подані додаткові пояснення з долученням доказів. В додаткових поясненнях відповідачем акцентовано на безпідставності доводів представника позивача в обґрунтування позову. Щодо строку проведення перевірки за 2018 рік відповідачем зазначено, що позивачем не враховано ковідний мораторій. Зазначений мораторій є законодавчим обмеженням щодо проведення документальної перевірки, а отже зупинив для відповідача строк проведення перевірки та нарахування грошових зобов'язань, викладені у ст. 102 ПК України. В подальшому, у зв'язку з веденням на території України воєнного стану, приписи ПК України було доповнено п. 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Зміни, пов'язані з веденням на території України воєнного стану, що виразились у внесенні пп. 69.2 ПК України, як і в випадку ковідного мораторію, зупинили перебіг строків на проведення податкових перевірок та донарахування податкових зобов'язань, так як обмеження виникло за вказівки законодавства. Щодо посилань представника позивача процедурні порушення прийняття податкового повідомлення-рішення, відповідачем зазначено, що певні дефекти адміністративного акта можуть не пов'язуватись з його змістом, а стосуватися процедури його ухвалення. Саме по собі порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом. Щодо позивача представника позивача на порушення процедури розгляду заперечень, відповідачем вказано, що позивачем не надано жодного доказу порушення відповідачем процедури розгляду заперечень. Щодо зауважень до висновків акту відповідачем вказано, що акт перевірки саме фіксує та визначає обставини вчинення правопорушення, відомості в ньому щодо заниження земельного податку і невідповідність наведеного в акті розрахунку відомостям податкового повідомлення-рішення не можуть слугувати самостійною підставою для визнання ППР протиправним та таким, що підлягає скасуванню. Щодо зауважень до розміру штрафної санкції, відповідач вказував, що при застосуванні штрафних санкцій в розмірі 25% та визнаючи дії позивача умисними ГУ ДПС керувався, в тому числі, сталої судовою практикою Верховного Суду.
24.10.2025 представником позивача подані додаткові пояснення на пояснення відповідача, в якому зауважує, що відповідач хибно рахує строк давності з моменту вчинення триваючого правопорушення, оскільки норми ст. 102 Податкового кодексу України. Неправомірним є також і розмір застосованої штрафної санкції. Обґрунтування відповідача з цього приводу є безпідставними. За результатом розгляду заперечень лише листом повідомлено про їх розгляд. Щодо істотних обставин справи відповідачем не надано жодних пояснень.
У підготовчому засіданні 24.10.2025 оголошено перерву.
03.11.2025 представником позивача - адвокатом Ліфінець Ю.Ю. подані додаткові пояснення щодо долучених відповідачем доказів.
У підготовчому засіданні 06.11.2025 усною ухвалою суду із занесенням до протоколу судового засідання закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
У судовому засіданні 27.11.2025 представники сторін надали свої пояснення щодо поданих до суду заяв по суті. Усною ухвалою із занесенням до протоколу судового засідання у відповідача витребувано додаткові докази, у зв'язку із чим оголошено до 18.12.2025.
18.12.2025 в суді зареєстроване клопотання відповідача про долучення доказів.
18.12.2025 судове засідання не відбулось у зв'язку із повітряною тривогою у м. Дніпрі та Дніпропетровській області. Наступне судове засідання призначено на 06.01.2026.
22.12.2025 від представника позивача - адвоката Ліфінець Ю.Ю. надійшли додаткові пояснення щодо долучених відповідачем доказів.
05.01.2026 представником позивача адвокатом Ліфінець Ю.Ю. подано клопотання про долучення до матеріалів справи додаткової угоди до договору №2025-05-05 про надання правової допомоги.
06.01.2026 від відповідача надійшли заперечення на клопотання позивача від 21.12.2025.
У судовому засідання 06.01.2026 розглянуто клопотання представника позивача, викладене у додаткових поясненнях від 22.12.2025, та усною ухвалою суду із занесенням до протоколу судового засідання у задоволенні клопотання представника позивача адвоката Ліфінець Ю.Ю. про застосування до відповідача заходів дисципліни відмовлено, залучено до матеріалів справи подані відповідачем до клопотання докази. У зв'язку із оголошенням повітряної тривоги в судовому засіданні оголошено перерву.
У судовому засіданні 15.01.2026 закінчено з'ясування обставин справи та дослідження доказів, в судових дебатах представник позивача підтримала позовні вимоги та просила позов задовольнити в повному обсязі, акцентуючи увагу на безпідставності висновків контролюючого органу про порушення податкового законодавства. Представник відповідача проти позову заперечував, просив відмовити у задоволенні позову.
У судовому засіданні 19.01.2026 було оголошено вступну і резолютивну частини рішення.
Заслухавши пояснення представників сторін справи, дослідивши матеріали справи та надані докази, проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Товариство з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» зареєстроване 11.04.1997, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про включення відомостей про державну реєстрацію юридичної особи за ідентифікаційним кодом 03116140, місцезнаходження юридичної особи: Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Дніпросталівська (колишня назва - Винокурова), буд. 5.
Позивач перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області як платник податків за основним місцем обліку.
Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основний вид господарської діяльності ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» за КВЕД: 49.31 Пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення; серед інших: Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, н.в.і.у., Вантажний автомобільний транспорт, Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів тощо.
18.06.1998 Виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради прийнято рішення №1085 «Про надання земельної ділянки по вул. Винокурова, 9 у постійне користування Відкритому акціонерному товариству «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259», код ЄДРПОУ 03116140, по фактичному розміщенню адміністративно-виробничих приміщень».
За змістом пункту 1 рішення від 18.06.1998 №1085 земельну ділянку площею 68656 кв.м. по вул. Винокурова, 9 вирішено надати у постійне користування з видачею Державного акта для обслуговування адміністративно-виробничих приміщень по їх фактичному розміщенню за рахунок земель автомобільного транспорту.
08.07.1998 позивачу видано Державний акт на право постійного користування землею по вул. Винокурова, 9, площею 6,8656 га для обслуговування адміністративно-виробничих приміщень серії ДП Д72, який зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею №000788.
Розпорядженням Дніпропетровського міського голови від 09.04.2001 №315р присвоєно ВАТ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» поштову адресу - вул. Винокурова, 5.
Відповідно до відомостей з Державного реєстру речових прав щодо об'єкту - земельна ділянка, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, загальною площею 6,8656га, правокористувачем є ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» на підставі Державного акту серії ДПД72 від 08.07.1998, категорія земель - землі транспорту.
Відповідно до витягу з Державного земельного кадастру від 18.10.2023 №НВ-9930094612023 щодо об'єкту - земельна ділянка, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, загальною площею 6,8656га, категорія земель: землі промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та іншого призначення; вид цільового призначення земельної ділянки: 12.04 для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства.
Згідно з даними з Державного земельного кадастру (довідки №1115 від 24.03.2010 та від 02.04.2010) про нормативну грошову оцінку земельної ділянки кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, Кф (коефіцієнт функціонального використання) - 1,0.
За змістом поданих протягом лютого 2018 року - січня 2019 року податкових декларації з плати за землю за 2018 рік (земельний податок за земельні ділянки державної або комунальної власності), позивач задекларував річну суму податкових зобов'язань по земельного податку за звітний 2018 рік у сумі 630571,03 грн. за земельну ділянку, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042 (площа 68565,00 кв.м., категорія земельних ділянок 12.04, нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1224,60 грн., ставка податку - 0,75), з яких сума щомісячних платежів: січень 2018 року - 52547,59 грн, лютий 2018 року - 52547,59 грн., березень 2018 року - 52547,51 грн., квітень 2018 року - 52547,51 грн., травень 2018 року - 52547,51 грн., червень 2018 року - 52547,51 грн., липень 2018 року - 52547,51 грн., серпень 2018 року - 52547,51 грн., вересень 2018 року - 52547,51 грн., жовтень 2018 року - 52547,51 грн., листопад 2018 року - 52547,51 грн., грудень 2018 року - 52548,26 грн.
Згідно з поданих протягом лютого 2019 року - січня 2020 року податкових декларації з плати за землю за 2019 рік (земельний податок за земельні ділянки державної або комунальної власності), позивач задекларував річну суму податкових зобов'язань із земельного податку за звітний 2019 рік у сумі 928881,35 грн. за земельну ділянку, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042 (площа 68565,00 кв.м., категорія земельних ділянок 12.04, нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1352,95 грн., ставка податку - 1,00), з яких сума щомісячних платежів: січень 2019 року - 77406,78 грн., лютий 2019 року - 77406,78 грн., березень 2019 року - 77406,78 грн., квітень 2019 року - 77406,78 грн., травень 2019 року - 77406,78 грн., червень 2019 року - 77406,78 грн., серпень 2019 року - 77406,78 грн., вересень 2019 року - 77406,78 грн., жовтень 2019 року - 77406,78 грн., листопад 2019 року - 77406,78 грн., грудень 2019 року - 77406,78 грн.
Згідно з поданих протягом лютого 2020 року - січня 2021 року податкових декларації з плати за землю за 2020 рік (земельний податок за земельні ділянки державної або комунальної власності), позивач задекларував річну суму податкових зобов'язань із земельного податку за звітний 2020 рік у сумі 2264617,47 грн. за земельну ділянку, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042 (площа 68565,00 кв.м., категорія земельних ділянок 12.04, нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1434,13 грн., ставка податку - 2,30), з яких сума щомісячних платежів: січень 2020 року - 188718,12 грн., лютий 2020 року - 188718,12 грн., березень 2020 року - 0,00 грн. (пільга 100%), квітень 2020 року - 188718,12 грн., травень 2020 року - 188718,12 грн., червень 2020 року - 188718,12 грн., серпень 2020 року - 188718,12 грн., вересень 2020 року - 188718,12 грн., жовтень 2020 року - 188718,12 грн., листопад 2020 року - 188718,12 грн., грудень 2020 року - 188718,12 грн.
Відповідачем у ході судового розгляду повідомлено, що листом Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради від 12.09.2023 №66811, Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області надані витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, площею 6,8656 га: №0504-1847-нго, сформований 05.04.2019, №0504-1848-нго, сформоваий 05.04.2019, №0504-1849-нго, сформований 05.04.2019.
Так, відповідно до витягу від 05.04.2019 №0504-1847-нго, нормативно-грошова оцінка земельної ділянки площею 68656кв.м. (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042), що розташована за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Винокурова, 5, категорія земель: Землі промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та інше; цільове призначення земельної ділянки: інформація не внесена до Державного земельного кадастру; станом на 01.01.2017 р. з коефіцієнтом Кф - 2,0 складає 196923720,75 грн.
Згідно з витягом від 05.04.2019 №0504-1848-нго, нормативно-грошова оцінка земельної ділянки площею 68656кв.м. (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042), що розташована за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Винокурова, 5, категорія земель: Землі промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та інше; цільове призначення земельної ділянки: інформація не внесена до Державного земельного кадастру; за період 2018 рік станом на 01.07.2018 р. з коефіцієнтом Кф - 2,0 складає 196923720,75 грн.
Відповідно до витягу від 05.04.2019 №0504-1849-нго, нормативно-грошова оцінка земельної ділянки площею 68656кв.м. (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042), що розташована за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Винокурова, 5, категорія земель: Землі промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та інше; цільове призначення земельної ділянки: інформація не внесена до Державного земельного кадастру; за 2018 рік станом на 01.01.2019 р. з коефіцієнтом Кф - 3,0 складає 295385581,13 грн.
Наказом заступника начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 10.04.2025 №2395-П «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» на підставі п.19-1.1 ст.19-1, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.73.3 ст.73, пп.75.2.1 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, п.п.78.1.4 п.78.1, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України зі змінами у зв'язку з документальним підтвердженням виявлених недостовірних даних у податковій звітності за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 наказано провести документальну позапланову виїзну перевірку ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» з питань повноти нарахування плати за землю (земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває у постійному користуванні ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» на підставі державного акту Дніпропетровської міської ради на право постійного користування земельною ділянкою площею 6,8656 га (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042), за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, тривалістю 5 робочих днів з 15.04.2025.
Копію наказу отримано директором товариства 15.04.2025.
У період з 15.04.2025 по 21.04.2025 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області згідно із п.19-1.1 ст.19-1, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.73.3 ст.73, пп.75.2.1 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, п.п.78.1.4 п.78.1, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 10.04.2025 №2395-П, направлення на перевірку від 10.04.2025 №3962, проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259», код за ЄДРПОУ 03116140, з питань повноти нарахування плати за землю (земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває у постійному користуванні ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» на підставі державного акту Дніпропетровської міської ради на право постійного користування земельною ділянкою за кадастровим номером 1210100000:04:018:0042, площею 6,8656 га, за період з 01.01.2018 по 31.12.2020.
За результатами перевірки складено акт від 28.05.2025 №1929/04-36-07-01/03116140.
За висновками акту перевіркою встановлено порушення ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, пп.271.1.1, пп.271.1.2 п.271.1 ст.271, абз. 1 п.284.1 ст.284, п.286.1, п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України зі змінами, внаслідок чого встановлено заниження земельного податку за земельну ділянку площею 6,8656га (кадастровий номер - 1210100000:04:018:0042) за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 на загальну суму 14686759,48 грн, в тому числі за період:
з 01.01.2018 по 31.12.2018 на суму 6754068,51 грн., у тому числі за: січень 2018 року - 439 761,71 грн., лютий 2018 року - 439 761,71 грн., березень 2018 року - 439 761,71 грн., квітень 2018 року - 439 761,71 грн., травень 2018 року - 439 761,71 грн., червень 2018 року - 439 761,81 грн., липень 2018 року - 685 916,44 грн., серпень 2018 року - 685 916,44 грн., вересень 2018 року - 685 916,44 грн., жовтень 2018 року - 685 916,44 грн., листопад 2018 року - 685 916,44 грн., грудень 2018 року - 685 916,81 грн.;
з 01.01.2019 по 31.12.2019 на суму 7932686,07 грн., у тому числі за: січень 2019 року - 661 057,17 грн, лютий 2019 року - 661 057,17 грн, березень 2019 року - 661 057,17 грн, квітень 2019 року - 661 057,17 грн., травень 2019 року - 661 057,17 грн, червень 2019 року - 661 057,17 грн, липень 2019 року - 661 057,17 грн, серпень 2019 року - 661 057,17 грн, вересень 2019 року - 661 057,17 грн, жовтень 2019 року - 661 057,17 грн, листопад 2019 року - 661 057,17 грн, грудень 2019 року - 661 057,20 грн.;
з 01.01.2020 по 31.12.2020 на суму 4,90 грн., у тому числі за: січень 2020 року - 0,45 грн., лютий 2020 року - 0,45 грн., березень 2020 року - 0,45 грн., квітень 2020 року - 0,45 грн., травень 2020 року - 0,45 грн., червень 2020 року - 0,45 грн., липень 2020 року - 0,45 грн., серпень 2020 року - 0,45 грн., вересень 2020 року - 0,45 грн., жовтень 2020 року - 0,45 грн., листопад 2020 року - 0,45 грн., грудень 2020 року - 0,40 грн.
Виявлені порушення обґрунтовані в акті наступним.
Відповідно до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 №489 для земельних ділянок, інформація про які не внесена до відомостей Державного земельного кадастру, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0. Згідно з наказом Міністерства аграрної політики та продовольства. України від 27.03.2018 №162 «Про внесення змін до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів» зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10 квітня 2018 року №432/31884 дата набирання чинності з 17.07.2018: 1. Для земельних ділянок, інформація про які не внесена до відомостей Державного земельного кадастру, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (КФ), застосовується із значенням 3,0. 2. У разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує Функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 3,0.
Листом Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпропетровської міської ради від 12.09.2023 №2/12-320 (вх. №66811/5 від 12.09.2023 ГУ ДПС з Дніпропетровській області) надано витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (кадастровий в 1210100000:04:018:0042) площею 6,8656 га складає, затверджених Відділом у м. Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області на запит Департаменту економіки фінансів міського бюджету Дніпропетровської міської ради, згідно з якими цільове призначення земельних ділянок визначено як «Інформація не відомостей Державного земельного кадастру», нормативна грошова оцінка складає: станом на 2017 рік - 19692720,75 грн. відповідно до сформованого 05.04.2019 №0504-1847-нго, за 2018 рік станом на 01.07.2018 - 19692720,15 грн., відповідно до сформованого 05.04.2019 №0504-1848-нго, за 2018 рік, станом на 01.01.2019 - 295385581,13 грн., відповідно до сформованого 05.04.2019 №0504-1849-нго.
У 2019 році нормативна грошова оцінка земельної ділянки (кадастровий 1210100000:04:018:0042) площею 6,8656 га, не переглядалась. На 2019 рік Витяг із документації з нормативної грошової оцінки земельних ділянок відсутній. Згідно Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру від 12.01. 28-0.222-600/2-24 Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель у розріз: становить за 2019 рік - 1, тому НГО на 2019 рік складає у сумі 295 385 581,13 грн. (295 385 581,13 грн/1=295 385 581,13 грн), де: НГО за 2018 рік (друга половина 2018 станом на 01.01.2019) - 295385581,13 грн; Кт індексації НГО за 2019рік -1).
Відповідно рішення Дніпропетровської міської ради від 06.12.2017 №13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста», яке чинності з 01.01.2018 (із змінами та доповненнями), згідно з Додатку №1 до нього визначено: за умови невизначеності кодів класифікації видів цивільного призначення земель, що застосовується у витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку з ділянки (згідно з наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23.07.2010 №548) ставка податку за користування земельними ділянками певного цивільного призначення (відсотків нормативно грошової оцінки) (надалі - НГО) складає 3,00 % за період 2018-2019 роки.
Відповідно рішення №7/47 від 24.07.2019 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 №13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» (діє з 01.01.2020 по 30.06.2020), згідно з Додатку №1 до нього визначено: ставку податку у розмірі 2,3% нормативно грошової оцінки на 2020 рік (інші) за цільовим призначенням земельної ділянки: 12.04 Для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства.
Отже, за даними перевірки: за період з 01.01.2018 по 30.06.2018 сума земельного податку за земельну ділянку площею 6,8656га (кадастровий номер - 1210100000:04:018:0042) повинна складати 2953855,82 грн. з урахуванням нормативної грошової оцінки 196923720,75 грн. та ставки земельного податку - 3,00%; за період з 01.07.2018 по 31.12.2018 сума земельного податку повинна складати 4430783,72 грн. з урахуванням нормативної грошової оцінки 295385581,13 грн. та ставки земельного податку - 3,00%; за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 сума земельного податку повинна складати 8861567,43 грн. з урахуванням нормативної грошової оцінки 295385581,13 грн. та ставки земельного податку - 3,00%; за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 сума земельного податку повинна складати 2075904,22 грн. з урахуванням нормативної грошової оцінки 98461860,37 грн. та ставки земельного податку - 2,3%; встановлено заниження податкових зобов'язань по земельному податку за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 на загальну суму 14686759,48 грн.
Копія акту надіслано позивачу засобами поштового зв'язку та 15.05.2025 позивачем подано заперечення на акт перевірки.
Листом від 20.05.2025 №46781/6/04-36-07-01 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області повідомлено директора товариства про дату, час та місце розгляду заперечень, який отримано позивачем 28.05.2025, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.
У призначений для розгляду заперечень час на засідання Комісії прибули директор В.Бутенко та адвокат Ю.Ліфінець.
Листом від 02.06.2025 №51049/6/04-36-07-01 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області повідомлено, що за результатом розгляду заперечень позивача Комісія визнала висновки акту правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а заперечення - залишені без задоволення.
Копію листа-відповіді від 02.06.2025 №51049/6/04-36-07-01 надіслано позивачу засобами поштового зв'язку та отримано 13.06.2026, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.
09.06.2025 на підставі висновків акту Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0320770701, згідно з яким ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «земельний податок з юридичних осіб» на загальну суму 9915862,68 грн., з яких: 7932690,97 грн. - за податковими зобов'язаннями та 1983171,71 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Копію податкового повідомлення-рішення від 09.06.2025 №0320770701 надіслано позивачу засобами поштового зв'язку та отримано 13.06.2025.
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин).
Підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 ПК України визначено, що податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як загальність оподаткування - кожна особа зобов'язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.
Платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом (пункт 15.1 статті 15 ПК України).
Згідно з підпунктами 16.1.3, 16.1.4 пункту 16.1. статті 16 ПК України платники податку зобов'язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно пунктом 38.1 статті 38 ПК України виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк.
Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов'язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку (пункт 46.1 статті 46 ПК України).
Податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю (стаття 265 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю є обов'язковим платежем у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками плати за землю є: платники земельного податку:
власники земельних ділянок, земельних часток (паїв);
землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування;
платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу XII Податкового кодексу України.
Пунктом 270.1 статті 270 ПК України визначено, що об'єктами оподаткування платою за землю є:
об'єкти оподаткування земельним податком: земельні ділянки, які перебувають у власності; земельні частки (паї), які перебувають у власності; земельні ділянки державної та комунальної власності, які перебувають у володінні на праві постійного користування; об'єкти оподаткування орендною платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
Базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельної ділянки, нормативну грошову оцінку якої не проведено (пункт 271.1 статті 271 ПК України).
Згідно пунктом 286.1 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є:
а) дані державного земельного кадастру;
б) дані Державного реєстру речових прав на нерухоме майно;
в) дані державних актів, якими посвідчено право власності або право постійного користування земельною ділянкою (державні акти на землю);
г) дані сертифікатів на право на земельні частки (паї);
ґ) рішення органу місцевого самоврядування про виділення земельних ділянок у натурі (на місцевості) власникам земельних часток (паїв);
д) дані інших правовстановлюючих документів, якими посвідчується право власності або право користування земельною ділянкою, право на земельні частки (паї);
е) дані Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначеного у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Згідно із пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Пунктом 289.2 статті 289 ПК України передбачено, що Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель (Кі), на який індексується нормативна грошова оцінка земель і земельних ділянок, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), на 1 січня поточного року, що визначається за формулою:
Кi = І:100,
де І - індекс споживчих цін за попередній рік.
У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115.
Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель, зазначеної в технічній документації з нормативної грошової оцінки земель та земельних ділянок.
За приписами пункту 289.3 статті 289 ПК України Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.
Згідно із частиною першою статті 193 Земельного кодексу України, Державний земельний кадастр - єдина державна геоінформаційна система відомостей про землі, розташовані в межах кордонів України, їх цільове призначення, обмеження у їх використанні, а також дані про кількісну і якісну характеристику земель, їх оцінку, про розподіл земель між власниками і користувачами, меліоративні мережі та складові частини меліоративних мереж.
Відповідно до пункту 24 Порядку ведення Державного земельного кадастру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17 жовтня 2012 року № 1051, до Державного земельного кадастру вносяться такі відомості про земельні ділянки, зокрема: цільове призначення (категорія земель, вид цільового призначення земельної ділянки в межах певної категорії земель): категорія земель згідно з підпунктом 6 пункту 22 цього Порядку; цільове призначення згідно з додатками 58, 59, 60; нормативна грошова оцінка: значення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яке розраховується за допомогою програмного забезпечення Державного земельного кадастру на підставі відомостей про земельну ділянку, зазначених у цьому пункті, та відомостей про нормативну грошову оцінку земель у межах території адміністративно-територіальної одиниці згідно з підпунктом 8 пункту 22 цього Порядку.
Отже, виходячи із системного аналізу норм права, базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, нормативна грошова оцінка земельної ділянки проводиться у визначеному законом порядку, підставою для нарахування податку є дані державного земельного кадастру.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про оцінку земель» від 11 грудня 2003 року №1378-IV (далі - Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами.
Згідно із частиною п'ятою статті 5 Закону №1378-IV нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру, зокрема, земельного податку.
Частиною першою статті 15 Закону України «Про Державний земельний кадастр» від 7 липня 2011 року №3613-VI (далі - Закон №3613-VI) передбачено, що до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки, зокрема: кадастровий номер; місце розташування, у тому числі дані Державного адресного реєстру (за наявності); опис меж; площа; міри ліній по периметру; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.
Відповідно до частини першої статті 38 Закону №3613-VI, відомості Державного земельного кадастру є відкритими та загальнодоступними, крім випадків, передбачених цим Законом, та надаються у формі: витягів з Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території); викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.
При цьому, згідно з пунктом 4 розділу VІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №3613-VI, у разі якщо земельні ділянки, обмеження (обтяження) у їх використанні зареєстровані до набрання чинності цим Законом у Державному реєстрі земель, відомості про такі земельні ділянки, обмеження (обтяження) підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру в автоматизованому порядку, без подання заяв про це їх власниками, користувачами та без стягнення плати за таке перенесення.
Відомості про інші об'єкти Державного земельного кадастру, що містяться в документації із землеустрою та оцінки земель, затвердженої та переданої до Державного фонду документації із землеустрою до 1 січня 2013 року, підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру на безоплатній основі центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, та його територіальними органами відповідно до їх повноважень.
Тобто, з 1 січня 2013 року (з моменту запровадження роботи Державного земельного кадастру) відомості щодо цільового призначення земельної ділянки повинні були вміщувати інформацію як про категорію земель, так і вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель.
Пунктом 2-1 Методики нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 року (чинної до 10.11.2021), було передбачено, що дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держгеокадастру за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує трьох робочих днів з дати надходження відповідної заяви.
При цьому одним з множників у формулі, за якою визначається нормативно грошова оцінка кадастрового метра земельної ділянки населених пунктів відповідно до пункту 21 названої Методики, є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (під житлову та громадську забудову, для промисловості, транспорту тощо).
З 1 січня 2017 року процедура проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначена Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2026 №489 (далі - Порядок №489).
Пунктом 5 розділу ІІ Порядку №489 передбачено, що коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі Класифікації видів цільового призначення земель, затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 01 листопада 2010 року за № 1011/18306 (додаток 1).
Відповідно до Додатку 1 до Порядку №489 код КВЦПЗ 12.04 - Для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства, Кф застосовується зі значенням 1,0.
Відповідно до примітки 2 до Додатку 1 до Порядку № 489, у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.
17 липня 2018 року набрав чинності наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 березня 2018 року № 162, яким внесено зміни до додатка 1 до Порядку № 489, а саме: цифри « 2,0» замінено цифрами « 3,0».
Таким чином, з 01 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ 2010 року, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки має застосовуватись Кф « 2,0», а з 17 липня 2018 року - « 3,0».
Подібні правовідносини були предметом неодноразового розгляду Верховним Судом. Так, у своїх постановах від 08 квітня 2021 року у справі № 160/10137/19, від 01 квітня 2021 року у справі № 160/8847/19, від 07 грудня 2020 року у справі № 817/1795/17, від 27 січня 2020 року у справі № 804/886/18 Верховний Суд дійшов висновку, що при відсутності коду КВЦПЗ для земельних ділянок правомірним є застосування Кф, визначеного Порядком № 489 (з урахуванням внесених змін).
Про можливість використання податковим органом лише інформації, відображеної в Державному земельному кадастрі Верховний Суд вказував у постановах від 13 травня 2021 року (справа №826/13362/17), від 18 листопада 2021 року (справа №160/7381/19).
При цьому, нарахування плати землю (земельного податку) повинно здійснюватися на підставі актуальних даних державного земельного кадастру. Для цього законодавець відповідним чином врегулював порядок обміну необхідною для цього інформацією між, зокрема, Держгеокадастром (його територіальними органами) і податковими органами.
Відповідний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 12 жовтня 2023 року у справі №640/19134/19.
В ході судового розгляду встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» у періоді, що перевірявся, на підставі Державного акту на право постійного користування серії ДПД №72 від 08.07.1998, виданого головою Дніпропетровської міської ради, користувалося земельною ділянкою з кадастровим номером 1210100000:04:018:0042, загальною площею 6,8656 га, яка була передана для обслуговування адміністративно-виробничих приміщень по їх фактичному розміщенню за рахунок земель автомобільного транспорту.
Сторонами не заперечується, що земельний податок за земельну ділянку у 2018-2020 рр. позивачем сплачено в повному обсязі відповідно до задекларованих позивачем в податкових деклараціях зобов'язань за 2018 рік у сумі 630571,03 грн. (нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1224,60 грн., ставка податку - 0,75), за звітний 2019 рік у сумі 928881,35 грн. (нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1352,95 грн., ставка податку - 1,00), за звітний 2020 рік у сумі 2264617,47 грн. (нормативна грошова оцінка земельної ділянки - 1434,13 грн., ставка податку - 2,30).
Відповідач наполягає, що податкові зобов'язання з плати за землю (земельний податок) за вказану земельну ділянку за період 2018-2020 рр. занижено, оскільки дійсна нормативна грошова оцінка вказаної земельної ділянки значно більша.
Як встановлено з матеріалів справи, підставою для такого висновку контролюючого органу стали відомості з витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки: від 05.04.2019 №0504-1847-нго, від 05.04.2019 №0504-1848-нго та від 05.04.2019 №1849-нго з інформацією про відсутність в Державному земельному кадастрі відомостей про цільове призначення земельної ділянки, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042.
Водночас, відповідно до відомостей з Державного земельного кадастру, категорія земельної ділянки, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042) - Землі промисловості, транспорту, електронних комунікацій, енергетики, оборони та інше; цільове призначення земельної ділянки: 12.04 - для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства (а.с. 216 т. 1).
За таких обставин, висновки контролюючого органу про те, що інформація про цільове призначення земельної ділянки, кадастровий номер 1210100000:04:018:0042, не внесена до Державного земельного кадастру, цілком безпідставні, тож посилання відповідача на примітки до Додатку 1 до Порядку №489 в обґрунтування правових підстав для застосування Кф - 2.0 та 3.0 відповідно при обрахунку розміру земельного податку у спірних правовідносинах є протиправними.
Щодо використаних відповідачем витягів, суд звертає увагу, що вказані витяги сформовані Відділом у м. Дніпро Головним управлінням Держгеокадастру у Дніпропетровській області 05.04.2019 та містять інформацію за попередній період часу, а саме: станом на 2017 рік (витяг №0504-1847-нго від 05.04.2019), за 2018 рік станом на 01.07.2018 (№0504-1848-нго від 05.04.2019), за 2018 рік станом на 01.01.2019 (№0504-1849-нго від 05.04.2019).
Разом з цим, додатком 9 до Порядку № 489 визначено форму витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки. При цьому, встановлена форма витягу не містить жодної графи, яка б визначала відповідний період часу, за який слід надати витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
Посилання сторони відповідача на те, що дата формування витягів з нормативної грошової оцінки земельної ділянки не змінює їх змісту, тому вони правомірно застосовані при нарахуванні земельного податку, відхиляються судом.
Верховний Суд у постанові від 19 червня 2025 року у справі №160/11817/20 визнав обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що «відповідач діяв необґрунтовано, сформувавши витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на періоди часу, що вже минулі, оскільки такого правозастосування законодавством не передбачено, а відповідний підхід позбавляє платника податку правової визначеності під час обчислення розміру плати за землю».
За таких обставин, суд вважає помилковими розрахунки відповідача щодо розміру земельного податку за 2018 рік на підставі витягів з НГО, сформованих 05.04.2019, тобто поза межами податкового періоду.
Також, суд зазначає, що встановлюючи заниження позивачем плати за землю у 2019 році, відповідач в акті зазначив, що нормативна грошова оцінка у 2019 року не переглядалось. Далі, в акті зазначено, що згідно з листом Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру від 12.01.2024 №6-28-0.222-600/2-24 коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель у розрізі років становить за 2019 рік - 1.
Таким чином, на думку відповідача, нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 2019 рік складає у сумі 295385581,13 грн. (295385581,13 грн/1=295 385 581,13 грн), де: нормативна грошова оцінка за 2018 рік (друга половина 2018 станом на 01.01.2019) - 295385581,13 грн; Кт індексації НГО за 2019 рік -1).
Тобто, нормативну грошову оцінку за 2019 рік відповідач визначив на основі НГО за 2018 рік (відповідно до витягу (№0504-1849-нго від 05.04.2019) із застосуванням коефіцієнта індексації.
Проте, жодних доказів отримання витягу з НГО за 2019 рік відповідачем не надано. При цьому, суд визнав помилковими розрахунки відповідача за 2018 рік на підставі витягів з НГО від 05.04.2019, тобто фактично після закінчення податкового періоду.
Отже, відповідачем не доведено достатніми та переконливими доказами визначення суми заниження податкового зобов'язання по земельному податку за земельну ділянку площею 6,8656 га (кадастровий номер 1210100000:04:018:0042) за періоди 2018-2019 рр., вказаного в акті перевірки.
Суд зазначає, висновки контролюючого органу не можуть ґрунтуватись на припущеннях.
В свою чергу, неповнота висновків акта перевірки та відсутність належних і допустимих первинних документів виключає можливість стверджувати про заниження позивачем податкових зобов'язань за вказані періоди.
Більш того, висновки акту перевірки щодо суми виявленого заниження податкового зобов'язання (14686759,48 грн.) не відповідають сумі донарахованого грошового зобов'язання (7932690,97 грн.) за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.
Доводи сторони відповідача про те, що невідповідність наведеного в акті розрахунку відомостям податкового повідомлення-рішення не можуть слугувати самостійною підставою для його скасування, суд відхиляє, оскільки таке порушення процедури не є формальним, податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту перевірки №1929/04-36-07-01/03116140, висновки якого визнані Комісією правомірними за результатами розгляду заперечень позивача, а отже має базуватися на акті перевірки, а розрахунки в ньому повинні відповідати встановленим порушенням.
Суд уважає за необхідне звернути увагу на Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків затверджений наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 №727, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за №1300/27745 (далі - Порядок №727).
Відповідно до пункту 2 розділу І Порядку №727 акт документальної перевірки - документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки та відображає її результати.
Згідно з пунктом 1 розділу ІІ вказаного Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
Пунктами 3-5 зазначеного розділу Порядку №727 передбачено, що акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи). В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів. Обов'язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.
Висновок акта (довідки) документальної перевірки складається так: 1) зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень; 2) інформація щодо виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відображається у національній валюті України у розрізі податків та зборів, єдиного внеску з розбивкою за роками та податковими (звітними) періодами у межах періоду, що перевіряється. Виявлені порушення валютного законодавства відображаються у розрізі зовнішньоекономічних договорів (контрактів) та здійснених операцій з ними (пункт 5 розділу ІІІ Порядку №727).
За змістом підпункту 58.1.2. пункту 58.1. статті 58 ПК України, у разі якщо податкове повідомлення-рішення прийнято за результатами документальної перевірки та є процесуальною підставою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, воно додатково до інформації, наведеної у пункті 58.1.1 цієї статті, повинно містити: 1) обґрунтовану підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов'язання та/або податкового зобов'язання, що повинен сплатити платник податків, та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов'язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість у вигляді фактичної підстави, а саме викладення стислого змісту щодо виявлених перевіркою порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства з наведенням інформації щодо: обставин вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 та пункту 86.7 статті 86 розділу I цього Кодексу письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини).
Отже, податкове повідомлення-рішення за наслідками документальної перевірки має містити відомості щодо підстав для визначення грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податків, з викладенням стислого змісту виявлених перевіркою порушень з наведенням інформації щодо обставин вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки.
Однак, у спірному випадку податкове повідомлення-рішення від 09.06.2025 № 0320770701 хоч і містить посилання на акт перевірки зі стислим відображенням встановлених перевіркою порушень, однак сума заниження земельного податку, що встановлена в акті, не відповідає сумі донарахованих грошових зобов'язань за податковим повідомленням-рішенням, яке визначено до сплати.
Зазначення у розрахунку до податкового повідомлення-рішення про те, що за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 збільшення податкового зобов'язання не застосовано на підставі пункту 102.1 статті 102 ПК України, не є виконанням вимог закону щодо належного оформлення відповідачем результатів перевірки, адже акт перевірки не містить такої інформації.
Не містить акт перевірки і інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини позивача у спірних правовідносинах (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків).
Як убачається з розрахунку застосування штрафної санкції до податкового повідомлення-рішення від 09.06.2025 № 0320770701, притягнення позивача до фінансової відповідальності відбулось у вигляді штрафу в розмірі 25% від суми встановленого заниження на підставі пункту 123.2 статті 123 ПК України.
Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» внесено зміни до Кодексу, у тому числі, в частині кваліфікації податкового правопорушення.
Так, відповідно до пункту 109.1. статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
При цьому, пунктом 109.3 статті 109 ПК України чітко визначено, що у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.
У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов'язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена.
Відповідний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 03.08.2023 у справі №520/22505/21.
Отже, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 ПК України, є встановлення контролюючими органами вини цієї особи.
Враховуючи, що у спірних правовідносинах позивача було притягнуто до фінансової відповідальності за пунктом 123.2 статті 123 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний був встановити вину позивача, що дотримано не було.
Акт перевірки не містить фактичних обставин щодо того, які саме достатні заходи, прямо встановлені нормами ПК України, повинен був вжити позивач і не вжив, якими доказами це підтверджується і як це доводить, що позивач діяв нерозумно, недобросовісно, в чому це полягає та в яких саме діях чи бездіяльності, відповідач не наводить докази вини та умисність діянь позивача.
Суд зазначає, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Аналогічна позиція наведена в постанові Верховного Суду від 26.06.2023 у справі №815/6819/14.
Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Відповідно до статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
За правовою позицією Європейського суду з прав людини, що викладена в рішеннях у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (PincovdandPine v. The Czech Republic), «Ґаші проти Хорватії» (Gashiv. Croatia), «Трго проти Хорватії» (Trgo v. Croatia) щодо застосування принципу «належного урядування», згідно якою державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
З огляду на викладене, з урахуванням наведених судом законодавчих норм, висновків Верховного Суду та встановлених обставин, суд дійшов висновку, що приймаючи оспорюване податкове повідомлення-рішення відповідач діяв не на підставі та не у спосіб, що визначені чинним законодавством.
При цьому, судом не встановлено порушень при визначенні заниження податку за 2020 рік, адже здійснені позивачем розрахунки дійсно мають математичні похибки (2,3%*НГО 98461860,37 грн. = 2264622,78 грн./12 = 188718,57 грн., а не 188718,12 грн., як задекларовано).
Разом з цим, зважаючи на встановлені судом процедурні порушення під час оформлення результатів перевірки, які суттєвими, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 09.06.2025 № 0320770701 є протиправним та підлягає скасуванню в повному обсязі.
Щодо доводів позивача про те, що відповідач «сфальсифікував підставу для винесення податкового повідомлення-рішення», оскільки акту перевірки №1929/04-369-07-01/03116140 з датою прийняття «28.04.2025» немає, суд зазначає, що технічна помилка у даті акту перевірки не є істотним недоліком форми акту.
Щодо порушень контролюючим органом строків перевірки податкового періоду 2018 рік, доводи позивача в цій частині безпідставні, оскільки не враховують зупинення перебігу строків давності, встановлених статтею 102 ПК України.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.
Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупинено перебіг строків давності, передбачених статтею 102 Кодексу (абзац одинадцятий пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).
Разом з цим, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім визначених видів перевірок та реалізації їх матеріалів.
Підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у зазначеній редакції почав діяти відповідно до Закону України від 30 червня 2023 року №3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» з 01 серпня 2023 року та застосовується до перевірок, які зазначеним Законом дозволено проводити.
Разом з цим відповідно до підпункту 102.3.2 пункту 102.3 статті 102 Кодексу відлік строку давності зупиняється на будь-який період, протягом якого, зокрема, контролюючому органу згідно із законом та/або рішенням суду заборонено проводити перевірку (перевірки) платника податків.
Тобто обрахунок строків проведення перевірок та визначення грошових зобов'язань при проведенні документальних перевірок здійснюється з урахуванням мораторію на проведення перевірок прямо пропорційно строку зупинення, оскільки строки давності, визначені статтею 102 Кодексу, збільшено, починаючи з дати дії карантину до дати завершення мораторію на проведення відповідних видів перевірок.
Не знайшли свого обґрунтованого підтвердження і зауваження представника позивача в частині щодо порушення податковим органом процедури розгляду заперечень на акт.
З матеріалів справи вбачається, що позивач отримавши акт перевірки, скористався своїм правом на подання заперечень на акт. В подальшому, позивач отримав запрошення на засідання Комісії з розгляду заперечень, та директор В. Бутенко разом з представником - адвокатом Ю. Ліфінець взяли участь у засіданні Комісії, що під час розгляду справи не заперечено представником позивача. Про результати розгляду заперечень позивач обізнаний з листа-відповіді Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02.06.2025 №51049/6/04-36-07-01, який отримано 13.06.2026, що підтверджується матеріалами справи, а направлення висновку Комісії платнику податків не передбачено законодавством.
Зауваження сторони позивача щодо повноважень органів місцевого самоврядування на застосування ставки податку в 2018-2020 роках та щодо прийнятих рішень органом місцевого самоврядування, які на переконання представника позивача, суперечать Податковому кодексу України, не приймаються, оскільки такі рішення міської ради не є предметом спору у цій справі.
Решта доводів сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.
При прийнятті рішення суд також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява №65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (Заява №63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Частиною першою статті 9 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з'ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
За змістом положень частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
Відповідачем не доведено правомірності свого рішення у спірних правовідносинах.
Враховуючи викладене, на підставі наданих доказів у їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, суд вважає, що позовна заява підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд виходить з наступного.
Відповідно до частини першої статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Частиною першою статті 139 КАС України передбачено, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов'язані зі сплатою судового збору за подання позову до суду в сумі 30280,00 грн.
З огляду на задоволення позовних вимог, суд дійшов висновку про стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судових витрат зі сплати судового збору в сумі 30280,00 грн.
Щодо розподілу судових витрат на правову допомогу, суд зазначає наступне.
У позовній заяві позивачем заявлено про присудження судових витрат за рахунок бюджетних асигнувань відповідача. 01.08.2025 представником позивача подано заяву про відшкодування судових витрат, в якій просила здійснити розподіл витрат позивач на правничу допомогу у сумі 23090,00 грн.
Згідно із частиною першою статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.
Відповідно до частини третьої статті 132 КАС України до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов'язані із прибуттям до суду; 3) пов'язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов'язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов'язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Згідно із частиною першою та другою статті 134 КАС України витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Частиною третьою статті 134 КАС України визначено, що для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина четверта статті 134 КАС України).
Відповідно до частини п'ятої статті 134 цього Кодексу розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно з частини дев'ятою статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Отже, положеннями Кодексу адміністративного судочинства України передбачено відшкодування витрат на професійну правничу допомогу виключно адвокатам; заявлена до стягнення сума витрат має бути співмірною з наданими послугами, обґрунтованою та пропорційною до предмета спору, ці витрати мають бути пов'язаними з розглядом справи та підтверджені відповідними доказами.
Суд під час вирішення питання щодо розподілу судових витрат зобов'язаний оцінити рівень витрат на правничу допомогу обґрунтовано у кожному конкретному випадку за критеріями співмірності необхідних і достатніх витрат.
Приписами пункту 4 частини першої статті 1 Закону України від 05 липня 2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон №5076-VI) передбачено, що договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об'єднання) зобов'язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов'язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Статтею 19 Закону № 5076-VI визначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами. Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.
Відповідно до пунктів 6, 9 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення.
Представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов'язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов'язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов'язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
Відповідно до статті 30 Закону № 5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.
При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.
У свою чергу, в підтвердження здійсненої правової допомоги, необхідно долучати й розрахунок погодинної вартості правової допомоги, наданої у справі, який має бути передбачений договором про надання правової допомоги. Розрахунок платної правової допомоги повинен відображати вартість години за певний вид послуги та витрачений час.
Слід зазначити, що як вказано у рішенні Конституційного Суду України від 30.09.2009 року №23рп/2009, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз'яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб'єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб'єктами права.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі «Баришевський проти України», від 10 грудня 2009 року у справі «Гімайдуліна і інших проти України», від 12 жовтня 2006 року у справі «Двойних проти України», від 30 березня 2004 року у справі «Меріт проти України», заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
Аналізуючи наведені правові норми, суд зазначає, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг тощо), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також їх розрахунку є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року у справі № 826/1216/16 та у постановах Верховного Суду від 23 січня 2020 року у справі № 300/941/19 та від 31 березня 2020 року у справі № 726/549/19.
На підтвердження понесених витрат на правничу допомогу у цій справі позивачем надано до суду ордер серії АЕ №1398790, свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю №2701, договір про надання правової допомоги від 05.05.2025 №2025-05-05, додаткова угода від 22.12.2025 до договору №2025-05-05 про надання правової допомоги від 05.05.2025, рахунок-звіт №1/2025-05-05 від 30.06.2025, рахунок-звіт №2/2025-05-05 від 31.07.2025, деталізація витрат на правову допомогу за рахунками-звітами б/н від 31.07.2025, платіжна інструкція №371 від 30.06.2025, платіжна інструкція №432 від 31.07.2025.
Судом досліджено надані докази та встановлено наступне.
Так, за умовами договору про надання правової допомоги від 05.05.2025 №2025-05-05, укладеного між адвокатом Ліфінець Юлія Юріївна (адвокат) та ТДВ «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» (клієнт), клієнт доручає, а адвокат приймає на себе зобов'язання надати клієнту правову допомогу, яка полягає у наступному: в строк за домовленістю, представляти інтереси та забезпечити захист прав клієнта перед органами ДПС та місцевого самоврядування під час розгляду спірних питань плати за землю, її розміру та строків; за необхідності, в строк за домовленістю, при наявності правової позиції для подання до суду, підготувати відповідний позов, подати його до суду, прийняти участь у судових засіданнях, подавати заяви по суті та інші процесуальні документи, бути представником клієнта в усіх інстанціях, при цьому, адвокат надає правову допомогу та захищає інтереси Клієнта протягом усього строку розгляду справи за встановленою інстанційною підсудністю та правом апеляційного/касаційного оскарження.
За змістом пункту 4.6. Договору, якщо інше не вказано у додатках до договору щодо конкретної послуги, то оплата проводиться на таких умовах: від 50% до 90% від приблизно визначеної загальної вартості за рахунком у вигляді авансу (передоплати) в строк не більше З (трьох) днів з дати його складання, остаточний розрахунок - після надання рахунку або рахунку-звіту, або акту за звітний період, або у момент розірвання договору (відмови Клієнта, припинення надання послуги Адвокатом, тощо) в строк не більше 3 (трьох) днів з дати його складання.
Відповідно до пункту 4.14. Договору рахунок складається адвокатом після підписання договору та/або додатку та/або ордеру. Усі розрахунки можуть бути здійснені готівкою або безготівковим розрахунком за реквізитами, вказаними у цьому договорі та/або рахунках. Усі розрахунки здійснюються на підставі рахунку, або рахунку-звіту або акту, що надаються адвокатом. Якщо передоплата (авансування) надання правових послуг чи витратне були здійснені у встановлені адвокатом строки, адвокат має право зупинити виконання завдання, якщо умовою початку роботи було авансування, та/чи провести перерахунок, виходячи з наявного вільного часу адвоката. Остаточні розрахунки за надані послуги, понесені витрати здійснюються клієнтом не пізніше 3 (трьох) днів з моменту надання адвокатом рахунку-звіту або акту.
30.06.2025 адвокатом сформовано рахунок-звіт №1/2025-05-05 на виконання умов договору від 05.05.2025 №2025-05-05, згідно з яким адвокатом виконано наступні дії: складання, підписання адміністративного позову, опрацювання додатків, подання позову, витрачений час - 18,42 год., ціна послуги 18420,00 грн.
31.07.2025 адвокатом сформовано рахунок-звіт №2/2025-05-05 на виконання умов договору від 05.05.2025 №2025-05-05, згідно з яким адвокатом виконано наступні дії: ознайомлення з відзивом та клопотанням ДПС по справі №160/18482/25, складання та підписання відповіді на відзив, складання та підписання заперечення проти клопотання, подання відповіді та клопотання до суду, перевірка стану розгляду справи, витрачений час - 4,67 год., ціна послуги 4670,00 грн.
Позивач сплатив адвокату Ліфінець Ю.Ю. за послуги згідно з договору від 05.05.2025 №2025-05-05 - 18420,00 грн (платіжна інструкція №371 від 30.06.2025), та 4670,00 грн. (платіжна інструкція №432 від 31.07.2025).
31.07.2025 адвокатом складено деталізацію наданих послуг (виконаних робіт) згідно з рахунками-звітами.
У пунктах 134-135 постанови від 16 листопада 2022 року у справі № 922/1964/21 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що визначаючи розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації гонорару адвоката іншою стороною, суди мають виходити зі встановленого у самому договорі розміру та/або порядку обчислення таких витрат, що узгоджується з приписами статті 30 Закону № 5076-VI, враховуючи при цьому положення законодавства щодо критеріїв визначення розміру витрат на правничу допомогу. Велика Палата Верховного Суду зауважила, що суд повинен оцінювати витрати, що мають бути компенсовані за рахунок іншої сторони, ураховуючи як те, чи були вони фактично понесені, так і оцінювати їх необхідність.
Також усталеною є практика Верховного Суду стосовно того, що суд не зобов'язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості, пропорційності та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час (зокрема, але не виключно постанови Верховного Суду від 07 січня 2025 року у справі № 120/19027/23, від 24 грудня 2024 року у справі № 380/25725/21, від 07 листопада 2024 року у справі № 500/51/24, від 31 березня 2020 року у справі № 726/549/19, від 11 грудня 2019 року у справі № 2040/6747/18).
Крім того, Велика Палата Верховного Суду вказувала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
Суд, вирішуючи питання про розподіл витрат на професійну правничу допомогу у даній адміністративній справі, враховує, що дана справа не викликає складності у правовому розумінні.
Суд також враховує наявність усталеної практики з вирішення цих категорій спорів, що вказує на можливість використання адвокатом у своїй діяльності раніше напрацьованих матеріалів та шаблонних документів, які застосовуються при розгляді судових справ цієї категорії.
Із опису наданих послуг адвокатом, зазначених в деталізації витрат на правову допомогу за рахунками-звітами слідує, що до переліку наданих послуг включені, в тому числі, роботи з «вивчення сутності спору, аналіз інформації та документації, оцінка доводів контролюючого органу, оцінка доказів, наданих клієнтом, перевірка повноти документації, співставлення доказів, наданих клієнтом, аналіз норм чинного законодавства, аналіз судової практики, відпрацювання правової позиції, побудова структури захисту, підготування доказів, їх впорядкування та сканування», однак означені витрати не підлягають окремій компенсації, оскільки охоплюються поняттям підготовка і подання адміністративного позову з додатками до суду, що включено окремим пунктом до переліку наданих послуг.
Так само, до переліку наданих (виконаних робіт) включено «вивчення відзиву, оцінка позиції контролюючого органу, порівняння позиції контролюючого органу між актом, аналіз позиції Верховного Суду щодо підготування відзиву», однак означені витрати не підлягають окремій компенсації, оскільки охоплюються поняттям підготовка і подання відповіді на відзив до суду, що включено окремим пунктом до переліку наданих послуг.
З огляду на викладене, суд доходить висновку про неспівмірність заявленої до повернення позивачем суми коштів із критеріями, встановленими частиною п'ятою статті 134 КАС України, тому на користь позивача підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача, внаслідок якого сталось порушення прав позивача, сума витрат на правничу допомогу в розмірі 5000,00 грн.
За таких обставин, витрати на правничу допомогу в сумі 5000,00 грн. підлягають стягненню з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача.
Керуючись ст.ст. 9, 72-90, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позовну заяву Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» (код ЄДРПОУ 03116140, місцезнаходження: 49051, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталівська, буд. 5) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17а) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17а) форми «Р» від 09.06.2025 №0320770701.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17а) на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» (код ЄДРПОУ 03116140, місцезнаходження: 49051, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталівська, буд. 5) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 30280,00 грн. (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 копійок).
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17а) на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Дніпропетровське автотранспортне підприємство 11259» (код ЄДРПОУ 03116140, місцезнаходження: 49051, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталівська, буд. 5) судові витрати на правничу допомогу в сумі 5000,00 грн. (п'ять тисяч гривень 00 копійок).
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до статті 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду оскаржується шляхом подання апеляційної скарги до Третього апеляційного адміністративного суду.
Повний текст рішення складено 12.02.2026.
Суддя М.М. Бухтіярова