06 лютого 2026 рокуЛьвівСправа № 140/15111/24 пров. № А/857/16967/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Затолочного В.С., Судової-Хомюк Н.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року, ухвалене суддею Стецик Н.В. у м. Луцьку у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 140/15111/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання до вчинення дій,-
30 грудня 2024 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" звернувся до суду з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.09.2024 №11717785/42483694, №11717786/42483694, №11717787/42483694, №11717788/42483694, №11717790/42483694, №11717791/42483694, №11717789/42483694, №11717793/42483694, №11717792/42483694, №11717797/42483694, №11717794/42483694, №11717795/42483694, №11717796/42483694, №11717798/42483694, №11717799/42483694, №11717800/42483694, №11717804/42483694, №11717803/42483694, №11717802/42483694, №11717801/42483694; зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 07.12.2023 №11, від 15.12.2023 №27, від 18.12.2023 №30, від 27.12.2023 №39, від 03.01.2024 №1, від 05.01.2024 №4, від 09.01.2024 №8, від 10.01.2024 №12, від 12.01.2024 №14, від 16.01.2024 №24, від 16.01.2024 №26, від 22.01.2024 №28, від 23.01.2024 №31, від 26.01.2024 №35, від 09.02.2024 №10, від 16.02.2024 №22, від 06.03.2024 №4, від 07.03.2024 №8, від 07.03.2024 №7, від 08.03.2024 №12.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Рішення мотивоване тим, що спірні ПН були подані на реєстрацію в ЄРПН на підставі господарських операцій позивача з поставки товару (вафлі "Артек Літній", "Лимонні") саме для ТОВ "Трейд Граніт Інвест", відтак будь-які зауваження щодо документів з транспортування какао (сировини) від ТОВ "КНД ГОЛД" до позивача, а також подання податкової звітності перевізниками не може бути підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН вказаних ПН, оскільки фактично не стосується спірних господарських операцій, щодо яких власне і були складені ПН.
При вирішенні спору судом враховані правові висновки Верховного Суду у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, відповідно до яких суб'єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції, за наслідками якої складено ПН, подану для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією. Предметом розгляду у справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації ПН, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. При розгляді таких спорів, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов'язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в ЄРПН відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України.
Суд наголосив, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації ПН. Під час реєстрації ПН фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у ПН. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд першої інстанції виснував, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 02.09.2024 №11717785/42483694, №11717786/42483694, №11717787/42483694, №11717788/42483694, №11717790/42483694, №11717791/42483694, №11717789/42483694, №11717793/42483694, №11717792/42483694, №11717797/42483694, №11717794/42483694, №11717795/42483694, №11717796/42483694, №11717798/42483694, №11717799/42483694, №11717800/42483694, №11717804/42483694, №11717803/42483694, №11717802/42483694, №11717801/42483694 прийняті без наявності правових та фактичних підстав, позаяк платник надав пояснення та первинні документи щодо господарських операцій, по яких складені ПН, та, на думку суду, поданих після зупинення реєстрації спірних ПН позивачем вказаних вище первинних документів є достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірних ПН в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване судове рішення ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального законодавства та без врахування всіх обставин справи. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та постановити нове судове рішення, яким в задоволені позовних вимог відмовити повністю.
В апеляційній скарзі зазначає, що позивач відповідає п. 8 критеріїв ризиковості платника податку. У контролюючого органу була відсутня будь яка інформація щодо наявності у позивача необхідного обсягу товару а кодом УКТЗНД 1905 для здійснення господарських операцій, а тому вимога про витребування документів, необхідних для підтвердження реєстрації податкових накладних скаржника вважає логічним. Також скаржник зазнає про відсутність у нього обов'язку надсилання позивачу повідомлення, оскільки п.9 Порядку №520 дозволяє контролюючому органу обрати один із трьох можливих варіантів поведінки. В обґрунтування правомірності оскаржуваних рішень скаржник вказує на не підтвердження позивачем транспортування товару від ТОВ «КНД ГОЛД» із залученням перевізника ФОП ОСОБА_1 , у якої відсутні наймані працівники; не підтверджено наявність транспортних засобів у користуванні перевізників (згідно даних повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП); відсутнє відображення у податковій звітності операцій з перевізником, а саме у р. 10.4 податкової декларації з податку на додану вартість; відсутнє відображення перевізниками трудових відносин з водіями у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманих з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (звіт за ф. №4-ДФ).
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції в приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що ТОВ КФ Нектар-1 зареєстроване 19.09.2018 як юридична особа, основним видом діяльності якого є: 10.72 Виробництво сухарів і сухого печива; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання.
18.09.2023 між ТОВ «КФ «Нектар-1» (постачальник) та ТОВ «Трейд Граніт Інвест» (замовник) укладено договір поставки товару №6/1, відповідно до умов якого постачальник зобов'язується поставити замовнику продукти харчування (далі по тексту Товар), перелік, кількість, ціни та технічні характеристики якого зазначаються у видаткових накладних, які є невід'ємною частиною цього Договору, а замовник зобов'язується прийняти вказані товари і своєчасно сплатити за них грошову суму на умовах цього Договору.
За наслідками господарських операцій з ТОВ «Трейд Граніт Інвест» з поставки товару вафлі «Артек Літній», «Лимонні» (далі - вафлі) ТОВ «КФ «Нектар-1» складено та подано до реєстрації в ЄРПН такі ПН: від 07.12.2023 №11, від 15.12.2023 №27, від 18.12.2023 №30, від 27.12.2023 №39, від 03.01.2024 №1, від 05.01.2024 №4, від 09.01.2024 №8, від 10.01.2024 №12, від 12.01.2024 №14, від 16.01.2024 №24, від 16.01.2024 №26, від 22.01.2024 №28, від 23.01.2024 №31, від 26.01.2024 №35, від 09.02.2024 №10, від 16.02.2024 №22, від 06.03.2024 №4, від 07.03.2024 №8, від 07.03.2024 №7, від 08.03.2024 №12.
Відповідно до квитанцій реєстрація вказаних ПН була зупинена з таких підстав: обсяг постачання товару/послуги 1905 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій; ПН складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
28.08.2024 ТОВ «КФ «Нектар-1» подало повідомлення №3 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено (а саме по ПН від 07.12.2023 №11, від 15.12.2023 №27, від 18.12.2023 №30, від 27.12.2023 №39, від 03.01.2024 №1, від 05.01.2024 №4, від 09.01.2024 №8, від 10.01.2024 №12, від 12.01.2024 №14, від 16.01.2024 №24, від 16.01.2024 №26, від 22.01.2024 №28, від 23.01.2024 №31, від 26.01.2024 №35, від 09.02.2024 №10, від 16.02.2024 №22, від 06.03.2024 №4, від 07.03.2024 №8, від 07.03.2024 №7, від 08.03.2024 №12), кількість додатків 41, у графі пояснення зазначено: пояснення у додатку №1.
02.09.2024 Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято такі рішення:
1) №11717785/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 07.12.2023 №11;
2) №11717786/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 15.12.2023 №27;
3) №11717787/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 18.12.2023 №30;
4) №11717788/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 27.12.2023 №39;
5) №11717790/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 03.01.2024 №1;
6) №11717791/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 05.01.2024 №4;
7) №11717789/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 09.01.2024 №8;
8) №11717793/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 10.01.2024 №12;
9) №11717792/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 12.01.2024 №14;
10) №11717797/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 16.01.2024 №24;
11) №11717794/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 16.01.2024 №26;
12) №11717795/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 22.01.2024 №28;
13) №11717796/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 23.01.2024 №31;
14) №11717798/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 26.01.2024 №35;
15) №11717799/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 09.02.2024 №10;
16) №11717800/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 16.02.2024 №22;
17) №11717804/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 06.03.2024 №4;
18) №11717803/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 07.03.2024 №8;
19) №11717802/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 07.03.2024 №7;
20) №11717801/42483694 про відмову у реєстрації ПН від 08.03.2024 №12.
Оскаржувані рішення прийняті з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі додаткова інформація рішень зазначено: не підтвердження операцій з транспортування.
Позивач, вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних протиправними, звернувся до суду за захистом порушеного права.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведені норми означають, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ Державним класифікатором/ умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказів Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023, № 394 від 14.07.2023) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» .
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з п. 10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023) Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
У зазначеній постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 вказав на необхідність зважати на визначений чинними нормативно-правовими актами перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов'язань між суб'єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.
У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов'язку
Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об'єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб'єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН вказано про причини зупинення її реєстрації - відповідність платника пункту 8 Критеріїв ризиковості операцій.
Також дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.
Всі надані позивачем до повідомлення документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на надання позивачем контролюючому органу достатнього переліку копій первинних документів, передбачених п.5 Порядку №520.
В ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкової накладної у реєстрі.
При цьому, судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб'єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.
Так, Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 вказав на те, що судами було здійснено дослідження первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що є порушенням судом вимог принципу офіційного з'ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.
Позивачем не спростовано доводів відповідача щодо ненадання підтверджуючих документів щодо операцій транспортування.
Також колегія суддів вважає слушними покликання скаржника на відсутність врахованої таблиці даних платника податку на додану вартість, як наслідок такі таблиці не враховуються під час автоматизованого моніторингу і тому дії контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних є правомірними, так як контролюючий орган не володів інформацією про наявність у позивача необхідного товару за кодом УКТ ЗЕД 1905 для здійснення господарських операцій.
Крім того, в квитанції чітко визначено критерій, передбачений п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних від 07.12.2023 №11, від 15.12.2023 №27, від 18.12.2023 №30, від 27.12.2023 №39, від 03.01.2024 №1, від 05.01.2024 №4, від 09.01.2024 №8, від 10.01.2024 №12, від 12.01.2024 №14, від 16.01.2024 №24, від 16.01.2024 №26, від 22.01.2024 №28, від 23.01.2024 №31, від 26.01.2024 №35, від 09.02.2024 №10, від 16.02.2024 №22, від 06.03.2024 №4, від 07.03.2024 №8, від 07.03.2024 №7, від 08.03.2024 №12 та зупинено їх реєстрацію.
Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити про те, що зміст операції, у зв'язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу не відомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи слід подати контролюючому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанції чітко визначений критерій, передбачений п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Контролюючий орган у відзиві на позовну заяву наголошував на обставині невиконання позивачем на час прийняття спірного рішення вимог Податкового кодексу Україниі Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкових накладних.
Слід також зазначити, що у справі, що розглядається, позиція відповідача ґрунтується на тому, що в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, у зв'язку з чим платник податків повинен на власний розсуд надати відповідні пояснення та документи. За результатами розгляду таких пояснень, податковий орган визначив, що поданих документів недостатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. З огляду на наведене, податковий орган прийняв оскаржувані у цій справі рішення щодо відмови у реєстрації ПН.
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу про ненадання/ часткове надання платником податку письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Натомість, відповідачем - Головним управлінням ДПС у Волинські області, як суб'єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак підтверджено правомірність рішень податкового органу.
При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної інформація щодо відповідності платника податку п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішень Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.
Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, а позовні вимоги про їх скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовної вимоги про зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 07.12.2023 №11, від 15.12.2023 №27, від 18.12.2023 №30, від 27.12.2023 №39, від 03.01.2024 №1, від 05.01.2024 №4, від 09.01.2024 №8, від 10.01.2024 №12, від 12.01.2024 №14, від 16.01.2024 №24, від 16.01.2024 №26, від 22.01.2024 №28, від 23.01.2024 №31, від 26.01.2024 №35, від 09.02.2024 №10, від 16.02.2024 №22, від 06.03.2024 №4, від 07.03.2024 №8, від 07.03.2024 №7, від 08.03.2024 №12 як похідної.
При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст.139 КАС України.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 317, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року у справі №140/15111/24 - скасувати.
В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання до вчинення дій відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя І. В. Глушко
судді В. С. Затолочний
Н. М. Судова-Хомюк