30 січня 2026 року м. Київ справа №320/19107/24
Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Жука Р.В., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Табак»
до1) Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, 2) Державної податкової служби України
провизнання протиправним та скасування рішення та зобов'язання вчинити певні дії,
І. Зміст позовних вимог
До Київського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Галичина-Табак» (далі - ТОВ «Галичина-Табак»/позивач) з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС/відповідач 2), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 9765734/36497264 від 23.10.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 18254 від 31.12.2022 року;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18254 від 31.12.2022 року.
ІІ. Виклад позиції позивача та заперечень відповідача.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що оскаржуване рішення прийняте відповідачем-1 з порушенням норм чинного законодавства України. Позивач зазначає, що ТОВ «Галичина - Табак» було одержано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної № 18254 від 31.12.2022 р. з якої вбачалося, що причиною зупинення реєстрації вказаної накладної є те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів для підтвердження інформації вказаної в ПН/РК. Для підтвердження дійсності та реальності господарських операцій між ТОВ «Галичина - Табак» та ТОВ «Спринтер Центр», не маючи чіткого переліку необхідних податковому органу документів, було підготовлено пояснення № 185-01 від 04.10.2023 р. стосовно підтвердження реальності господарської операції та власне інформації зазначеної в податковій накладній, а також було долучено копії усіх необхідних первинних документів.
В подальшому, рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.01.2023 р., залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2023 р. по справі № 300/4641/22, було задоволено позовну заяву ТОВ «Галичина - Табак», визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 14532 від 01.11.2022 про відповідність/невідповідність ТОВ «Галичина - Табак» критеріям ризиковості та зобов'язано Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків виключити ТОВ «Галичина - Табак» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (п. 8 Критеріїв).
На думку позивача, після набрання законної сили судовим рішення усі накладні реєстрація яких була зупинена по причині того, що податковий орган протиправно включив ТОВ «Галичина - Табак» в перелік суб'єктів господарювання, які відповідають критерію ризиковості, мали бути зареєстровані самостійно податковим органом однак цього не сталося, а податковий орган почав шукати інші шляхи для перешкоджання законній діяльності ТОВ «Галичина - Табак».
Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало до суду відзив, в якому просило в задоволенні позовних вимог відмовити повністю з мотивів ненадання позивачем всіх документів, які б підтвердили реальність господарської операції відповідно до її специфіки. Вказані факти, на переконання відповідача-1 свідчать про обґрунтованість висновків контролюючого органу, викладених у оскаржуваному рішенні та його правомірність.
Відповідач 2 правом на подання відзиву на позовну заяву у відповідності до приписів статті 162 Кодексу адміністративного судочинства України не скористався та не надав.
Відповідно до частини шостої статті 162 Кодексу адміністративного судочинства України у разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин суд вирішує справу за наявними матеріалами.
ІІІ. Заяви (клопотання) учасників справи інші процесуальні дії у справі.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 10.05.2024 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження.
27.05.2024 відповідачем 1 подано до суду клопотання про надіслання на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків копії позовної заяви з додатками.
29.05.2024 відповідачем 1 подано до суду клопотання про продовження строку на подання відзиву.
12.06.2024 відповідачем 1 подано до суду клопотання про продовження строку на подання відзиву.
12.07.2024 відповідачем 1 подано до суду клопотання про продовження строку на подання відзиву.
25.07.2024 відповідачем 1 подано до суду відзив на позовну заяву.
Інших заяв чи клопотань по суті справи учасниками справи до суду не подано.
Згідно частини другої статті 262 КАС України розгляд справи по суті за правилами спрощеного позовного провадження починається з відкриття першого судового засідання. Якщо судове засідання не проводиться, розгляд справи по суті розпочинається через тридцять днів, а у випадках визначених статтею 263 цього Кодексу, - через п'ятнадцять днів з дня відкриття провадження у справі.
З урахуванням викладеного, керуючись положеннями частини другої статті 262 КАС України наявні підстави для розгляду справи в порядку письмового провадження.
ІV. Обставини встановлені судом, та зміст спірних правовідносин.
Розглянувши подані сторонами документи, з'ясувавши зміст спірних правовідносин з урахуванням доказів, судом встановлені наступні обставини.
ТОВ «Галичина-Табак» (код ЄДРПОУ 36497264, місцезнаходження юридичної особи: 03151, м. Київ, вул. Сікевича Володимира, 22), зареєстровано як юридичну особу 01.07.2009.
ТОВ «Галичина-Табак» перебуває на обліку у податковому органі та є платником податку на додану вартість з 24.07.2009.
Основним видом діяльності ТОВ «Галичина-Табак» за КВЕД є: 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами. Інші види діяльності за КВЕД є: 46.24 Оптова торгівля шкірсировиною, шкурами та шкірою; 46.34 Оптова торгівля напоями; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 64.92 Інші види кредитування; 73.20 Дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 52.10 Складське господарство; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 56.30 Обслуговування напоями; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
22.10.2019 між ТОВ «Бритіш Американ Тобакко Сейлз Енд Маркетинг Україна» (по Договору - Замовник) та ТОВ «Галичина - Табак» (Виконавець) укладено Договір про надання послуг № 2019/1 SKAN, п. 1.1. якого визначено, що Виконавець бере на себе зобов'язання з надання послуг зі сканування ідентифікаційного маркування (надалі - «Послуги»), нанесеного на короби та блоки з Продукцією (а саме - тютюновими виробами та продукцією на основі технології нагрівання тютюну (Тютюнові стіки для нагрівання), які реалізуються Замовником на території України), які були придбані Виконавцем, а Замовник зобов'язується приймати та сплачувати належним чином надані Послуги.
Пунктом 1.2. Договору визначено, що Послуги полягають у зчитуванні інформації з усіх коробів та блоків Продукції, що продаються Виконавцем власним покупцям Продукції, а також з коробів та блоків Продукції, що переміщуються між складами Виконавця, включаючи блоки та повні короби Продукції, які повертаються Виконавцю його покупцями (надалі також - «Сканування»), та наданні Виконавцем Замовнику в узгодженому форматі відповідної інформації з метою забезпечення прозорості руху Продукції та запобігання її продажу у нелегальні канали збуту.
Пунктом 1.4. передбачено, що зчитування та передача інформації здійснюється з використанням програмно-апаратного комплексу, який належить Замовнику. Частину цього комплексу, яка призначена для зчитування інформації та передачі її до інформаційних систем Замовника та/або третьої сторони, яка діє в інтересах Замовника, та яка необхідна для виконання Виконавцем Послуг (надалі - «Обладнання»), передається Замовником Виконавцю до дати, вказаної в пункті 1.6 в тимчасове безоплатне користування на період надання Послуг.
Пунктом 6.4. Договору передбачено, що загальна сума договору не обмежена і визначається згідно з Актами приймання-передачі наданих Послуг (надалі - Акти), які підтверджують надання Послуг Виконавцем та підписуються Сторонами за кожний календарний квартал, починаючи з дати надання Послуг, визначеної у п. 1.6 цього Договору.
Пунктами 7.1. та 7.2. Договору передбачено, що приймання і передача наданих Послуг відповідно до цього Договору проводиться на підставі підписаного Сторонами відповідного Акту. Виконавець зобов'язаний не пізніше п'ятого робочого дня місяця, що слідує за відповідним кварталом, у якому надавались Послуги, надавати Замовнику Акт. належним чином оформити та зареєструвати податкову накладну в строки, що визначені законодавством, та надати інші документи, які будуть вимагатися чинним законодавством України на момент проведення розрахунків за надані Послуги. Акт повинен містити найменування Сторін, опис наданих Послуг, а також іншу інформацію і реквізити, які є обов'язковими відповідно до чинного законодавства та І або мають бути внесені відповідно до вимог та / або внутрішніх процедур однієї зі Сторін. Виконавець повинен додати до Акту щомісячні звіти за відповідний квартал згідно з п. 3.1.5 цього договору.
25.08.2022 р. Сторонами було підписано Додаткову угоду до основного Договору п. 1 якої було вирішено викласти п. 6.2. Договору в наступній редакції, а саме п. 6.2. Договору визначено, що плата за послуги сканування блоків/коробів дорівнює добутку кількості відсканованих протягом календарного кварталу коробів та блоків та ставки за одне сканування. Ставка за одне сканування визначється наступна: з 22 жовтня 2019 року по 30 вересня 2022 року в розмірі 0,075 грн. (нуль цілих сімдесят п'ять тисячних гривні) без ПДВ, з 01 жовтня 2022 року до моменту закінчення договору про надання послуг №2019/1 SKAN від 22 жовтня 2019 року в розмірі 0,0825 грн.
На виконання умов Договору про надання послуг № 2019/1 SKAN від 22.10.2019 р. між сторонами було складено та підписано акт приймання - передачі наданих послуг № 13 від 31.12.2022 р. до Договору про надання послуг № 2019/1 SKAN від 22.10.2019 р. із додатками, щодо надання послуг зі сканування ідентифікаційного маркування, нанесеного на короби та блоки з Продукцією (а саме тютюновими виробами та продукцією на основі технології нагрівання тютюну (тютюнові стіки для нагрівання), які реалізуються Замовником на території України). Вартість на даних послуг згідно вказаного акту за період з 01.10.2022 р. по 31.12.2022 р. становить 77 895,94 грн. в т. ч. ПДВ 12 982,66 грн..
Також виконання Договору про надання послуг № 2019/1 SKAN від 22.10.2019 р. підтверджується Додатковою угодою від 04.01.2020 р. до Договору про надання послуг № 2019/1 SKAN від 22.10.2019 р., Додатковою угодою від 25.08.2022 р. до Договору про надання послуг № 2019/1 SKAN від 22.10.2019 р., актом приймання - передачі обладнання № 1 від 26.11.2019 р., рахунком № 815504 від 31.12.2022 р., листом № 2827/23ЦКО від 03.02.2023 р. про припинення виплат за надані послуги у 3 та 4 кварталі 2022 р. до моменту реєстрації податкових накладних, актом звірки взаєморозрахунків станом на 29.09.2023 р., оборотно - сальдовими відомостями по 281, 361 та 631 рахунках при цьому придбання тютюнової продукції у ТОВ «Бритіш Американ Тобакко Сейлз Енд Маркетинг Україна» підтверджується відповідними накладними на продукцію, товарно - транспортними накладними, платіжними інструкціями та виписками з банківських рахунків ТОВ «Галичина - Табак».
Відповідно п. 201.10 статті 201 ПК України за фактом першої події, а саме на дату оплати, з урахуванням п. 187.1 статті 187 Податкового кодексу України у позивача виникли податкові зобов'язання, у зв'язку з чим позивачем 13.01.2023 було направлено на реєстрацію відповідну податкову накладну № і 8254 від 30.12.2022.
13.01.2023 товариство отримало квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, з якої вбачається, що реєстрація податкової накладної зупинена. Згідно даної квитанції «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 31.12.2022 №18254 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=3.4732%, "Р"=284714.78».
Для підтвердження дійсності та реальності господарських операцій між ТОВ «Галичина - Табак» та ТОВ «Спринтер Центр», не маючи чіткого переліку необхідних податковому органу документів, було підготовлено пояснення № 176-01 від 15.09.2023 р. стосовно підтвердження реальності господарської операції та власне інформації зазначеної в податковій накладній, а також було долучено копії усіх необхідних первинних документів. Так, на підтвердження реальності та дійсності господарської операції а також на підтвердження достовірності відображеної в податковій накладній інформації податковому органу було надано: копію виписки з ЄДРПОУ ТОВ «Галичина - Табак», копію додаткового Договору № 202-М від 30.12.2021 р., копію акту приймання виконаних робіт № б/н від 30.09.2022 р., копію додатку до акту виконаних робіт № б/н від 30.09.2022 р., копію звіту до акту виконаних робіт № б/н від 30.09.2022 р., копію платіжного доручення № 114 від 24.10.2022 р., копію платіжного доручення № 2047 від 12.04.2023 р., копію акту звірки взаєморозрахунків станом на 13.09.2023 р.
04.10.2023 р. ТОВ «Галичина - Табак» підготовлено та подано пояснення № 185-01 до яких було долучено наступні первинні документи, якими Товариство підтверджує факт надання відповідної послуги (реальність господарської операції), а саме: - копія виписки Товариства, - копія Договору про надання послуг №2019/1SKAN від 22.10.2019р. та додатки до договору, - копія Додатків до Договору про надання послуг №2019-1SKAN 22.10.2019р., - додаткова угода б/н від 04.01.2020р., - Додаткова угода до Договору про надання послуг №2019-1SKAN 22.10.2019р. від 25.08.2022р., - копія Листа від 3852/20ЦКО від 27.07.2020р., - копія Акту приймання-передачі обладнання № 126.09.2019р., - копія акту приймання передачі послуг №13 від 31.12.2022р., - копія додатків до акту приймання передачі послуг №13 від 31.12.2022р., - копія Рахунку № 815504 від 31.12.2022р., - копія Платіжної інструкції №000003175 від 10.05.2023, - копія Платіжної інструкції №000005963 від 29.08.2023 р., - копія Листа № 2827/23 від 03.02.2023р. отриманий від БАТ щодо оплати маркетингових послуг за 3-4квартал 2022р., - Оборотно-сальдові відомості по 361 та бЗІрах. за 4 квартал 2022р., - копія Акту звірки взаєморозрахунків станом на 29.09.2023р. за період з 01.09.2022р. по 29.09.2023р.
10.10.2023 ТОВ «Галичина - Табак» було одержано повідомлення № 9681565/41027846 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.
Додаткова інформація: «Не надано пояснень та копій підтверджуючих документів, а саме: банківської виписки; оборотно-сальдової відомості по 281 рахунку за вересень-грудень 2022р. в розрізі складів; письмового повідомлення щодо перегляду вартості послуг у IV кв 2022р. (п 6.5 Договору, або пояснень в разі його відсутності); документів, що підтверджують придбання тютюнової продукції у ТОВ «Бритіш Американ Тобакко Сейлз Енд Маркетинг» за вересень-грудень 2022р. (договори, специфікації, акти приймання-передачі, рахунки на оплату, банківські виписки, платіжні доручення, ТТН).).
17.10.2023 ТОВ «Галичина - Табак» подано до податкового органу пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрація якої зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків було прийнято рішення від 23.10.2023 № 9765734/36497264 про відмову у реєстрації податкової накладної від 31.12.2022 №18254. Підставою прийняття вказаного рішення зазначено «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку»
Вважаючи таку відмову протиправною позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
V. Оцінка суду.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку № 1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (далі - Порядок № 520).
Пунктами 2-5, 11 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до абзацу одинадцятого статті 1, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов'язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного отримання коштів, в тому числі, як попередньої оплати (аванс) або після кожної поставки товару незалежно від наявності інших первинних документів, що позивачем виконано шляхом подання всіх спірних податкових накладних для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.
Матеріалами справи підтверджено, що позивач надавав контролюючому органу первинні документи, які, на його думку, підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарської операції, на виконання яких складено спірні податкові накладні.
Судом встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної контролюючий орган не зазначив, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Натомість платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарської операції.
Зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів відразу.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Суд звертає увагу, що повідомлення про необхідність надати додаткові пояснення надійшло позивачу вже після подання відповідного пакету документів на основі Квитанції, у якій перелік документів визначеним не був.
Суд наголошує на тому, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 14.12.2022 у справі № 560/11825/21.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Верховний Суд у справі № 360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Вказана правова позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду у постановах від 23.10.2018 (справа № 822/1817/18), від 04.12.2018 (справа № 821/1173/17), від 25.06.2019 (справа № 1940/1950/18), від 02.02.2021 (справа № 805/3956/18-а), від 16.09.2022 (справа № 380/7736/21), від 14.12.2022 (справа № 560/11825/21), від 04.01.2023 (справа № 240/12428/19).
Водночас, оскаржуване рішення містить лише загальну фразу про те, що причиною його прийняття є «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів ...».
Натомість позивачем подано до контролюючого органу пояснення та відповідні документи для підтвердження реальності здійснення господарської операції, за результатом якої була сформована спірна ПН. Надані були також і додаткові пояснення та копії документів, як того вимагав відповідач, однак в оскаржуваному рішенні контролюючий орган не зазначає та ніяким чином не обґрунтовує, які додаткові пояснення та копії документів не були надані чи були надані лише частково.
З відзиву відповідача також не вбачається, що наданим позивачем документам надавалась належна оцінка, з врахуванням специфіки господарської операції.
Контролюючим органом не надано доказів фіктивності вищевказаної господарської операції, хоча підставою для зупинення податкових накладних є наявність об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов'язку.
Таким чином, контролюючим органом не надано жодних доказів, які слугували б підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку.
Окрім того, у позовній заяві позивач посилається на рішення по ньому в справі № 300/4641/22, яким було визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в ЄРПН про відповідність ТОВ «Галичина - Табак» п.8 Критеріїв ризиковості та зобов'язано Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (п. 8 Критеріїв). У подальшому апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишили без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 січня 2023 року по справі №300/4641/22 без змін. 26 липня 2023 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалив відмовити у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 січня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Табак» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання до вчинити певні дії.
Включення комісією контролюючого органу особи до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, є передумовою зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідність критеріям ризиковості має бути спростована платником податків поданням на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Лише ненадання платником податку відповідних письмових пояснень і запитуваних копій документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній / розрахунку коригування, є підставою для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (постанова Верховного Суду від 12 листопада 2020 року у справі № 240/3906/19). Водночас, як було встановлено судом, позивач надав усі необхідні пояснення та запитувані копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.
Отже, суд дійшов висновку, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
У цьому контексті суд зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Разом із тим суд наголошує, що в цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивач склав податкову накладну, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Вказаний висновок підтверджується постановою Верховного Суду від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, згідно з якою, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Також, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов'язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Отож предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентом.
Враховуючи сукупність викладених обставин, суд доходить висновку про протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 9765734/36497264 від 23.10.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 18254 від 31.12.2022 року.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18254 від 31.12.2022 року, суд зазначає таке.
Згідно з пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. (пункт 20 Порядку № 1246).
У рішенні від 31.07.2003 року у справі «Дорани проти Ірландії» Європейським судом з прав людини зазначено, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
Водночас, у рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Салах Шейх проти Нідерландів» зазначено, що ефективний засіб - це запобігання тому, щоб відбулося виконання заходів, які суперечать Конвенції, або настала подія, наслідки якої будуть незворотними. При вирішенні справи "Каіч та інші проти Хорватії" (рішення від 17 липня 2008 року) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту але без його практичного застосування. Таким чином, обов'язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.
У відповідності з пунктів 2, 10 частини 2 статті 245 КАС України, суд в порядку адміністративного судочинства може визнати протиправним та скасувати індивідуальний акт чи окремі його положення, а також прийняти рішення про інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина від порушень з боку суб'єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
В даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов'язання ДПС України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Визначений вказаний належний спосіб захисту встановленого судом порушеного права позивача, є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та належним чином будуть поновлені права позивача, що узгоджується із висновками Верховного Суду вкладеними у постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 27.10.2022 у справі № 360/3253/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21.
Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку про задоволення адміністративного позову повністю.
VI. Судові витрати.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З матеріалів справи вбачається, що при зверненні до суду із цим позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 3 028, 00 грн.
З огляду на задоволення позову та враховуючи приписи статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку щодо наявності підстав для стягнення на користь позивача судового збору, сплаченого за подання позовної заяви у розмірі 3 028, 00 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, оскільки саме спірне рішення відповідача призвело до виникнення спірних правовідносин.
Керуючись статтями 132, 139, 143, 242-246, 255, 260-263, 287, 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Адміністративний позов задовольнити повністю.
2. Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 9765734/36497264 від 23.10.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 18254 від 31.12.2022.
3. Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Табак» № 18254 від 31.12.2022.
4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ВП ЄДРПОУ 44045187) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Табак» (03151, м. Київ, вул. Сікевича Володимира, 22, код ЄДРПОУ 36497264) понесені ним витрати по сплаті судового збору у розмірі 3 028 (три тисячі двадцять вісім) грн 00 коп.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Жук Р.В.