19 січня 2026 р.Справа № 440/11854/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.07.2025, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 30.07.25 по справі №440/11854/24
за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ"
до Головне управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (надалі - ТОВ "П.РІТЕЙЛ") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просив суд:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області форми "С" від 11.06.2024 №00085510705 на загальну суму штрафних санкцій в розмірі 1688375,04 грн;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області форми "ПС" від 11.06.2024 №00085520705 на загальну суму штрафних санкцій у розмірі 2040,00 грн.
Полтавський окружний адміністративний суду ухвалив рішення від 30 липня 2025 року, яким позов ТОВ "П.РІТЕЙЛ" задовольнив частково.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 11.06.2024 №00085510705 на суму штрафних санкцій у розмірі 1643204,58 грн.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 11.06.2024 №00085520705.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "П.РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в загальному розмірі 24648,07 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, ГУ ДПС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській області вказує, у перевіряємий період, суб'єкт господарювання не вів у встановленому законодавством порядку, обліку товарних запасів (нафтопродуктів та скрапленого газу) на загальну суму 1643158,19 гривень, чим ТОВ «П.РІТЕЙЛ» порушено п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР. У зв'язку встановленням в ході перевірки того факту, що товарно матеріальні цінності не обліковані у встановленому законодавством порядку, вважає, що штрафні (фінансові) санкції по акту перевірки від 17.05.2024 № 31448/10/36/07/44796056, прораховані правильно.
Також вважає, що обґрунтовано до позивача застосований штраф за те, що ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на запит № 1 від 08.05.2024 не надало у визначений строк у повному обсязі всі документи, що зазначені в запиті про надання документів (станом на 10.00 год. 15.05.2024), чим порушило п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України (надалі - ПК України).
Позивач не погодився з доводами апеляційної скарги та надав відзив на неї, у якому просив скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року без змін.
Згідно з положеннями ч. 1, 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними в ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши докази, дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.
ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (попередня назва ТОВ "Мотто Рітейл") (податковий номер 44796056) зареєстровано як юридична особа.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ГУ ДПС у Полтавській області відповідно до статей 20, 80 Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг", "Про ліцензування видів господарської діяльності", "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального", Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці, проведено фактичну перевірку ТОВ "МОТТО РІТЕЙЛ" тривалістю 10 діб за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: Київська обл., Кагарлицький р-н, с. Леонівка, вул. Миру, буд. 126-А, автозаправочна станція з магазином, за результатами якої 17.05.2024 складено акт № 31448/10/36/07/44796056 (далі - акт перевірки /а.с. 170-173, том 1).
Відповідно до висновку акту перевірки встановлено порушення, зокрема:
- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР) - суб'єктом господарювання не забезпечено проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій у встановленому порядку відповідно до норм діючого законодавства та переведений у фіскальний режим роботи;
- пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР - суб'єктом господарювання не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації;
- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України - ненадання у повному обсязі всіх документів, що належать та пов'язані з предметом перевірки.
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 11.06.2024 № 00085510705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 1688375,04 грн на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, пункту 1 статті 17 та статті 20 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг" /а.с.115-116, 220-221, том 1/;
- від 11.06.2024 № 00085520705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2040,00 грн на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 121.1 статті 121 ПК України /а.с. 117-118, 222, том 1/.
Позивач, не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою №24/06-2024/01 від 24.06.2024.
Рішенням Державної податкової служби України від 23.08.2024 №25836/6/99-00-06-03-01-06 спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення /а.с.224-228, том 1/.
Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з відсутності у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, під час реалізації вищенаведених нафтопродуктів (ДП, бензину та газу), оскільки останні обліковувалися на підставі належних підтверджуючих документів, у зв'язку з чим суд першої інстанції вважав, що контролюючим органом неправомірно прийнято податкове-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705 на загальну суму 1643158,19 грн (зазначена у розрахунку сум штрафних санкцій). Також суд першої інстанції скасував податкове-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705 на суму 46,39 грн, оскільки відповідач не довів наявності підстав для її нарахування.
Також суд першої інстанції вважав безпідставним твердження податкового органу про те, що платником податків під час перевірки не були надані запитувані документи на вимогу контролюючого органу, оскільки позивач о 15:55 15.05.2024 надав відповідні документи, хоча у запиті про надання документів податковий орган вимагав їх надати до 10:00 15.05.2024, проте податкова перевірка проводилася до 17.05.2024.
Відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що проведення розрахункових операцій через РРО, реєстрацію якого скасовано, та видача розрахункових документів, сформованих (роздрукованих) РРО, реєстрацію якого скасовано, є порушенням вимог пунктів 1 і 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому вважав правомірним податкове-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705 на загальну суму 45170,46 грн: 1) 30144,57 грн (зазначена у розрахунку сум штрафних санкцій за чеками від 06.02.2023) - 92,80 грн (перший чек - перше порушення) = 30051,77 грн; 2) 30051,77 грн х 150%= 45077,66 грн (інші - повторні порушення).
Колегія суддів зауважує, що відповідно до ст. 308 КАС України переглядає рішення суду першої інстанції лише в частині задоволених позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 11.06.2024 №00085510705 на суму штрафних санкцій у розмірі 1643204,58 грн та від 11.06.2024 №00085520705.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Щодо встановленого податковим органом порушення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що призвело до донарахування штрафних санкцій на суму 1 643 158,19 грн на підставі податкового-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705, колегія суддів зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР).
Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Статтею 20 Закону № 265/95-ВР передбачені фінансові санкції за відповідні правопорушення, зокрема: до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996) бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За визначенням у статті 1 Закону № 996 бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 р. за № 805/15496 (далі - Інструкція №281).
Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції № 281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.
На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (підпункт 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281).
Згідно з підпунктами 10.3.1.3, 10.3.2.1 пункту 10.3 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16).
Отже, відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.
Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 Інструкції № 281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП.
Згідно з підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції № 281 під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:
визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи "обліковий залишок попередньої зміни"), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);
вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об'єм нафтопродуктів (фактичний залишок);
роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам'яті;
передають залишок готівки;
перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.
У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.
Відповідно до підпункту 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Згідно з підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281 для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп'ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.
Місцеве керування паливно-роздавальними колонками і оливороздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.
Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок і оливороздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об'єму відпущених пального або олив.
Наведені приписи законодавства дають підстави для висновку про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Згідно з пунктом 16.1 Інструкції № 281 матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.
Отже, фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. Такий висновок судів першої та апеляційної інстанції узгоджується з висновками, викладеними у постановах Верховного Суду від 21.05.2020 у справі № 809/597/16, від 13.08.2021 у справі № 809/1161/17.
При цьому, колегія суддів зазначає, що способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій.
Наведене відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 31.05.2019 у справі №809/1253/16, від 08.02.2022 у справі № 823/2062/16.
Також колегія суддів звертає увагу на те, що Верховний Суд, у постанові від 23.05.2024 у справі № 140/5785/22, вказав, що: «Інструкція № 281, встановлюючи обов'язок суб'єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку нафтопродуктів, регулює оперативний контроль підприємства за обігом нафтопродуктів. Відсутність чи недоліки в оформленні передбачених Інструкцією № 281 документів (журналів обліку, змінних звітів) не може бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку палива за місцем його продажу та застосування до суб'єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону № 265/95-ВР. За змістом пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в порядку, встановленому законодавством, відповідає бухгалтерському обліку.»
Колегія суддів бере до уваги, що у додаткових поясненнях від 10.07.2025 відповідач навів розрахунок зазначеної суми штрафу, обраховавши її таким чином:
1) кількість товарно-матеріальних цінностей (в літрах) за кожним видом нафтопродукту, який знаходився 08.05.2024 на господарському об'єкті помножити на вартість товарно-матеріальних цінностей за 1 л. по кожному виду нафтопродукту, відповідно;
2) додати всі отримані показники:
- вид нафтопродукту: ДП-Л-Євро5-ВО кількість нафтопродукту - 13019,81 л; ціна за 1 л - 50,98 грн. (13019,81 х 50,98 = 663749,91 грн);
- вид нафтопродукту: ДП-Л-Євро5-ВО кількість нафтопродукту - 5474,39 л; ціна за 1 л - 52,98 грн. (5474,39 х 52,98 = 290033,18 грн);
- вид нафтопродукту: Бенз. авт.-й А-95-Євро5-ЄО кількість нафтопродукту - 1106,25 л; ціна за 1 л - 46,98 грн. (1106,25 х 46,98 = 51971,63 грн);
- вид нафтопродукту: Бенз. авт.-й А-95-Євро5-ЄО кількість нафтопродукту - 3902,72 л; ціна за 1 л - 51,98 грн. (3902,72 х 51,98 = 202863,39 грн);
- вид нафтопродукту: Бенз. авт.-й А-95-Євро5-ЄО кількість нафтопродукту - 3607,61 л; ціна за 1 л - 52,98 грн. (3607,61 х 52,98 = 191131,18 грн);
- вид нафтопродукту: Бенз. авт.-й А-95-Євро5-ЄО кількість нафтопродукту - 1764,94 л; ціна за 1 л - 53,98 грн. (1764,94 х 53,98 = 95271,46 грн)
- вид нафтопродукту: Газ нафтовий скраплений кількість нафтопродукту - 5701,98 л; ціна за 1 л - 25,98 грн. (5701,98 х 25,98 = 148137,44 грн).
Усього: 663749,91 + 290033,18 + 51971,63 + 202863,39 + 191131,18 + 95271,46 + 148137,44 = 1643158,19 грн.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що позивач до перевірки надавав відповідні змінні звіти автозаправної станції за формою № 17-НП, 14-ГС /а.с. 86-112, том 1/, у яких відображені надходження палива на автозаправну станцію. На підставі, зокрема, змінних звітів та товарно-транспортних накладних ТОВ "П.РІТЕЙЛ" здійснено облік нафтопродуктів. Крім того, надходження пального занесено до реєстратора розрахункових операцій автозаправної станції, що підтверджується відповідними дослідженими судом Z-звітами за 07.05.2024, 08.05.2024 /а.с.181-193, том 1/.
Отже, проаналізувавши вказані обставині та приписів норм права, які регулюють спірні правовідносини, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про відсутність у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, під час реалізації вищенаведених нафтопродуктів (ДП, бензину та газу), оскільки останні обліковувалися на підставі належних підтверджуючих документів.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та , як наслідок, наявність підстав для скасування податкового-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705 на загальну суму 1643158,19 грн.
Колегія суддів не переглядає висновки суду першої інстанції в частині скасування податкового-повідомлення рішення від 11.06.2024 №00085510705 на загальну суму 46,39 грн в силу приписів ст. 308 КАС України, оскільки апеляційна скарга не містить жодних доводів про помилковість рішення суду першої інстанції в цій частині.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України, що призвело до застосування штрафних санкцій на суму 2040,00 грн, суд зазначає таке.
Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктом 85.8. статті 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Згідно з пунктом 85.1 статті 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис. Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису. (пункти 85.6, 85.7 статті 85 ПК України).
Відповідно до пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити: 1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.
Платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
У разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п'ятим пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу, платник податків звільняється від обов'язку надання відповіді на такий запит.
Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.
Верховний Суд у постанові від 16.12.2024 у справі №640/21601/19 зробив такі висновки щодо застосування приписів п. 121.1 ст. 121 ПК України:
«95. У постанові від 08 листопада 2021 року у справі № 640/21601/19 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого, в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає саме в поведінці платника податків, направленої на ухилення ним від виконання обов'язку з надання контролюючим органам оригіналів чи копій документів на їх законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. У той же час у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об'єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.
Не підпадає під таку кваліфікацію поведінка платника податків і у разі, якщо під час перевірки ним надані усі наявні у нього документи, але вони визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку. У такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов'язань за наявності для цього підстав….
102. У контексті наведеного Суд зазначає, що Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов'язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов'язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.
103. Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов'язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.
104. Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
105. Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 17 серпня 2023 року у справі № 380/8798/21, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18).»
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що у ході проведення перевірки головними державними інспекторами ГУ ДПС у Київській області начальнику-менеджеру ТОВ "П.РІТЕЙЛ" Хабах Н.В. вручено запит про надання документів № 1 від 08.05.2024, відповідно до якого ТОВ "П.РІТЕЙЛ" до 10.00 год. 15.05.2024 необхідно надати визначені у запиті документи низку документів /а.с. 29, том 1/.
ГУ ДПС у Київській області складено акт, який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті строк (надання не в повному обсязі, відмови від надання) платником податків документів для перевірки № 1241/10-36-07-08 від 15.05.2024, який підтверджує факт того, що після вручення запиту № 1 від 08.05.2024, АЗС з магазином ТОВ "П.РІТЕЙЛ" не надано у визначений у запиті строк документів для перевірки /а.с. 179, том 1/.
Проте, матеріалами справи підтверджено, а ГУ ДПС у Полтавській області не спростовано, що у матеріалах справи наявні пояснення в рамках фактичної перевірки від 15.05.2024 вих.№15/05-2024/01, до яких позивач додав товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, реєстраційне посвідчення, ліцензії з додатками, договір оренди АЗС, журнали обліку приходу нафтопродуктів та газу скрапленого, змінні звіти за формою №17-НП, №14-ГС за період з 01.05.2024 по 14.05.2024. У вказаних поясненнях наявна примітка про отримання головним державним інспектором ГУ ДПС у Полтавській області Горбачем І.В. 15.05.2024 (15:55) /а.с.29-30, том 1/.
Судом першої інстанції встановлено та судом апеляційної інстанції підтверджено, що згідно з актом перевірки від 17.05.2024 перевірка завершена 17.05.2024 о 15:45 /а.с. 173, том 1/.
Тобто, документи ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало під час проведення перевірки та контролюючий орган мав змогу з ними ознайомитись та надати оцінку.
Посилання апелянта на те, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на запит №1 від 08.05.2024 не надало у визначений строк всіх документів саме станом на 10:00 год 15.05.2024 як законну підставу для накладення штрафу, колегія вважає безпідставною з огляду на наведені вище приписи податкового законодавства та висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 08.11.2021 та від 16.12.2024 у справі №640/21601/19.
Отже, з огляду на встановлені обставини спростовуються доводи контролюючого органу про те, що платником податків під час перевірки не були надані запитувані документи, тому податкове повідомлення-рішення від 11.06.2024 №00085520705 про застосування штрафних санкцій у сумі 2040,00 грн є протиправним і таким, що підлягає скасуванню.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про безпідставність доводів та вимог апеляційної скарги, а тому не вбачає підстав для її задоволення.
Ухвалюючи це судове рішення колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України» (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи зазначені вище положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв'язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року по справі №440/11854/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя Л.В. Любчич
Судді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк
Повний текст постанови складено 29.01.2026.