м. Київ
27 січня 2026 року
справа № 320/37866/24
адміністративне провадження № К/990/54223/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області
на рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 березня 2025 року (суддя - Щавинський В.Р.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року (судді: Кузьменко В.В., Василенко Я.М., Ганечко О.М.)
у справі №320/37866/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Валентина»
до Головного управління ДПС у Київській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Рух справи
31 липня 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Валентина» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 травня 2024 року: №0225970712, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2 021 575,00 грн, з яких за податковими зобов'язаннями 1 952 035,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 69 540,00 грн; №0225980712, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 490 663 грн, з яких за податковими зобов'язаннями 446 057,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 44 606,00 грн, з підстав неправомірності їх прийняття.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 06 березня 2025 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року, задоволений адміністративний позов Товариства, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 03 травня 2024 року №0225970712 та №0225980712, з підстав неправомірності їх прийняття.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Верховного Суду.
29 грудня 2025 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та витребувані матеріали справи зокрема з Київського окружного адміністративного суду.
14 січня 2026 року справа №320/37866/24 надійшла до Верховного Суду.
Обставини справи
Суди попередніх інстанцій встановили, що за результатами проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2023 року складено акт перевірки від 14 березня 2024 року №16022/10-36-07-12/20620454 (далі - акт перевірки).
На підставі висновків акта перевірки керівник податкового органу 03 травня 2024 року прийняв податкові повідомлення-рішення.
Податковим повідомлення - рішенням №0225970712 збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 1 952 035 грн за порушення пункту 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпунктів 140.5.11, 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 69 540 грн на підставі пунктів 123.1, 123.2 статті 123 Податкового кодексу України (т. 1 а. с.185-187).
Податковим повідомленням - рішенням №0225980712 збільшено суму грошового зобов'язання податку на додану вартість в сумі 446 057 грн за порушення пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 44 606 грн на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу.
Висновки судів попередніх інстанцій
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що висновки контролюючого органу є безпідставними, а викладені порушення вимог податкового законодавства не доведені належним чином.
Податкові правопорушення, які є предметом дослідження у цій справі, стосуються податку на прибуток та податку на додану вартість.
Щодо податку на додану вартість
Суди попередніх інстанцій встановили, що в акті перевірки зафіксовані порушення позивачем, як платником податку на додану вартість, пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, внаслідок чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 474 681 грн та завищення від'ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, за вирахуванням позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 21) станом на 30 вересня 2023 року на суму 95 грн. З врахуванням вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України податковим органом встановлено завищення Товариством податкового кредиту на загальну суму 446 057 грн, внаслідок того, що наявні первинні документи не підтверджують реальність господарських операцій, фактичне придбання товарів, не створюють наслідків для податкового обліку і податкові накладні не можуть бути підставою для формування податкового кредиту позивача по відносинах з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ» та з ТОВ «ВДАЛА» (код ЄДРПОУ 20620454). Під час судових розглядів встановлено, що ТОВ «ФАВОРИТ ОЙЛ» не є контрагентом позивача.
Суди попередніх інстанцій проаналізували господарські відносини позивача із контрагентом з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ», а саме договір №НК-139 від 09 липня 2015 року, його виконання, а також укладання та виконання договору поставки нафтопродуктів з ТОВ «ВДАЛА» №04-22/1В від 20 квітня 2016 року, встановили та дослідили господарські операції щодо подальшої реалізації придбаного у межах цих господарських правовідносин товарів.
За висновком судів попередніх інстанцій наявні первинні документи підтверджують фактичне придбання товарів та відповідно правомірність формування податкового обліку. Первинними документами підтверджено придбання товарів, а саме паливно-мастильних матеріалів в асортименті та спростовані твердження податкового органу щодо «невідомого походження товарів», «нереальність господарських операцій».
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що Товариством не порушено пункти 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, висновки податкового органу про завищення податкового кредиту та заниження податку на додану вартість на загальну суму 474681,00 грн, є хибними.
Суди зазначили, що посилання податкового органу на відсутність у контрагентів матеріально-технічних ресурсів, персоналу чи складських приміщень, а також на наявність кримінальних проваджень щодо інших суб'єктів господарювання, не є належними доказами нереальності операцій та не спростовують факту їх здійснення. Податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит у залежність від податкової дисципліни чи господарських можливостей його контрагентів, за відсутності доведеності узгодженості дій або обізнаності платника про можливі порушення.
За таких обставин суди дійшли висновку про відсутність порушень пунктів 198.1, 198.3, 198.5 ПК України, а отже - про протиправність донарахування ПДВ та застосування штрафних санкцій.
Щодо податку на прибуток
Суди попередніх інстанцій встановили, що склад податкових правопорушень стосовно податку на прибуток зафіксований актом перевірки полягає у порушені позивачем пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996 (зі змінами), пункту 5 та пункту 7 П(С)БО №15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, пунктів 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпунктів 140.5.9, 140.5.11 пункту 140.5 статті 140 ПК України, яке призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 1 952 035 грн, внаслідок заниження показників рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» та заниження показників рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України».
Суди встановили, що витрати позивача за операціями з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ» та ТОВ «ВДАЛА» сформовані на підставі первинних документів, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та підтверджують реальне здійснення господарських операцій.
Суди наголосили, що висновки контролюючого органу про безпідставне включення таких сум до витрат ґрунтуються виключно на припущеннях щодо нереальності операцій та не підтверджені належними доказами. Формальні зауваження до окремих реквізитів документів або оцінка господарської діяльності контрагентів не можуть нівелювати фактичне здійснення операцій та їх економічний зміст.
У зв'язку з цим суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність порушень пункту 44.1, підпункту 134.1.1 пункту 134.1, пункту 138.2 та підпункту 139.1.9 ПК України, а донарахування податку на прибуток у цій частині визнали протиправним.
Суди попередніх інстанцій установили, що контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем завищено витрати і занижено фінансовий результат до оподаткування на 2022 рік у загальній сумі 7406274,00 грн, з огляду на те, що:
1) Товариством віднесено до витрат на збут оренду платну, за договором оренди укладеного з ФОП ОСОБА_1 , відповідно до акту №1 від 03 січня 2022 року на суму 2460000,00 грн (плата за 2020 року) та акту №2 від 05 січня 2022 року на суму 4800000,00 грн (плата за 2021 року), які не підписані директором, у Положенні про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку відсутні норми щодо порядку визначення витрат, щодо яких на момент складання фінансової звітності не отримано первинних документів від контрагентів та сформовано висновок про те, що Товариством завищено витрати і занижено фінансовий результат до оподаткування за 2022 рік, в тому числі за 1 квартал 2022 року на 7260000,00 грн;
2) Товариством включено до складу витрат на збут орендну плату за нежитлове приміщення, за договором суборенди укладеного з ТОВ «НК ГРУП», в сумі 146274,15 грн, що з моменту підписання договору оренди не використовувалося в господарській діяльності. Акт наданих послуг для перевірки не надавався, та сформовано висновок про те, що Товариством завищено витрати і занижено фінансовий результат до оподаткування за 2023 рік, в тому числі за 2 квартал 2023 року на 146274,00 грн.
Вирішуючи спір у частині правовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 , суди попередніх інстанцій дослідили договір оренди нежитлового приміщення від 29 вересня 2019 року, за умовами якого Орендодавець зобов'язується передати Орендареві у строкове платне користування будівлі автозаправного комплексу, а Орендар зобов'язується прийняти у строкове платне користування будівель автозаправного комплексу, та зобов'язується сплатити Орендодавцеві орендну плату. 01 січня 2020 року між сторонами Договору підписано акт прийому-передачі в оренду приміщення.
Також судами встановлено, що за умовами договору оренди визначено, що орендна плата сплачується після виставлення акта надання послуг. Орендна плата за перший (2020 рік) та другий рік (2021) оренди нараховується у січні 2022 року, оскільки Орендар здійснює капітальний та поточний ремонти за власний рахунок.
Надалі, між тими самими сторонами укладено договір оренди нежитлового приміщення від 29 вересня 2022 року, за умовами якого Орендодавець зобов'язується передати Орендареві у строкове платне користування будівлі автозаправного комплексу, а Орендар зобов'язується прийняти у строкове платне користування будівель автозаправного комплексу, та зобов'язується сплатити Орендодавцеві орендну плату.
Після виставлення та підписання актів наданих послуг (перший акт у січні 2022 року) у позивача виникло зобов'язання зі сплати орендної плати у загальному розмірі 15 660 000,00 грн. Згідно наданих для перевірки актів надання послуг нараховано орендної плати за 2020 рік - 2 460 000 грн (акт наданих послуг №1 від 03 січня 2022 року), за 2021 рік - 4 800 000 грн (акт надання послуг №2 від 05 січня 2022 року) і віднесено до витрат у 2022 році загальну суму 7260000 грн.
Впродовж усіх судових засідань податковий орган доводить, що в порушення вимог пункту 44.1 статті 44, підпунктів 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996 (зі змінами) Товариством безпідставно віднесено до витрат на збут суми орендної плати пов'язані з орендою нежитлового приміщення у 2020-2021 роках у сумі 7260000 грн, в результат першого кварталу 2022 року.
Суди попередніх інстанцій прийняли доводи позивача про те, що відповідач не зазначає про те, що такі витрати взагалі не були понесені позивачем, та ними не заперечується факт оренди АЗК та право на віднесення сплачених сум орендної плати до витрат. Фактично, «неправильне» відображення у 2022 році понесених позивачем витрат на сплату орендної плати у сумі 7 260 000,00 грн жодним чином не вплинуло на фінансовий результат позивача, адже у будь-якому випадку останнім понесено витрати з оплати орендної плати за договором оренди від 29 вересня 2019 року.
За висновком судів попередніх інстанцій відповідачем не викладено у акті перевірки інформацію щодо правильності визначення фінансового результату до оподаткування (у випадку встановлення безпідставного відображення суми 7260000,00 грн саме у звітності 2022 року), що відповідно призвело до неповноти визначення фінансового результату позивача до оподаткування за період, що перевірявся. Вказані витрати взагалі не були враховані і не відображені відповідачем у складі витрат інших звітних періодах (зважаючи на те, що податковим органом не заперечується факт понесення Товариством таких витрат), що є порушенням пункту 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок.
Висновок відповідача про те, що позивачем у 2022 році завищено витрати і занижено фінансовий результат до оподаткування у загальні сумі 7260000,00 грн, визнаний сумами попередніх інстанцій безпідставним.
Щодо відносин з ТОВ «НК Груп», в межах яких укладено договір суборенди (оренди, найму) газозаправної автомобільної станції №20/04/23 від 20 квітня 2023 року, на виконання умов якого Товариством 28 квітня 2023 року сплачено 365 686,75 грн (за суборенду ГАЗС за 04-05.2023 та гарантійний платіж за 2 місяці).
Оцінюючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій встановили комплекс заходів та дій вчинених Товариством, які посвідчують, що після підписання договору суборенди (оренди, найму) газозаправної автомобільної станції №20/04/23 від 20 квітня 2023 року та акта приймання-передачі позивач оплатив орендну плату та фактично здійснював за адресою м. Київ, Солом'янський район, проспект Повітрофлотський, буд. 77 (літ.: Г; Е) господарську діяльність, зокрема отримав ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами та ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями; придбано рівнемір-сигналізатор ультразвуковий і Апарат СЕККА «N0-74»; подано до контролюючого органу повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткування або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП) та заяву про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій (форма 1-РРО)). Без наявності укладеного договору вказаних дій позивач не міг би вчинити.
Оплата орендної плати за договором суборенди (оренди, найму) газозаправної автомобільної станції №20/04/23 від 20 квітня 2023 року відображена Товариством як «Витрати на збут», з огляду на норми Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».
Суди попередніх інстанцій визнали, що висновок податкового органу про завищення позивачем витрат і заниження фінансового результату до оподаткування у 2023 році у загальній сумі 146 274,00 грн спростовується наявними первинними документами.
Щодо правопорушення у частині благодійної та гуманітарної допомоги
Як установили суди попередніх інстанцій відповідач вважає, що коригування на суми коштів та товарів, які перераховані/передані ЗСУ та іншим військовим формуванням для потреб забезпечення оборони держави, а також надання гуманітарної допомоги благодійним організаціям і перерахування коштів НБУ на спеціальний рахунок не проводяться, згідно з підпунктом 69.6 пункту 6 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Вирішуючи спір в цій частині, суди застосували абзац перший підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України, яким встановлено, що фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду збільшується платником податку на прибуток на суму коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг (крім неприбуткової організації, яка є об'єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об'єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону, та неприбуткових організацій, до яких застосовуються положення підпункту 140.5.14 пункту 140.5 статті 140 Кодексу), у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.
Водночас тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.
Відповідно до підпункту 69.6 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України коригування, встановлені підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу, не проводяться щодо сум коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів та медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг за переліком, що визначається Кабінетом Міністрів України, які добровільно перераховані (передані) Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави та наданої гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства України про гуманітарну допомогу у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладам охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурним підрозділам з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, сум коштів, перерахованих на спеціальні рахунки, відкриті Національним банком України для збору коштів.
Зважаючи на вимоги підпункту 69.6 підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України проведення коригувань фінансового результату до оподаткування відповідно до підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України не поширюються на операції з добровільного передання (перерахування), зокрема щодо:
сум коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів та медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг за переліком, що визначається Кабінетом Міністрів України, які добровільно перераховані (передані) Збройним Силам України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони держави;
наданої гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства України про гуманітарну допомогу у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації проти України;
сум коштів, перерахованих на спеціальні рахунки, відкриті Національним банком України для збору коштів.
Виходячи із тлумачення викладених норм, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що коригування, встановлені підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України, не проводяться щодо товарів (послуг) добровільно переданих (наданих) Збройним Силам України, сум коштів, перерахованих на спеціальні рахунки, відкриті Національним банком України для збору коштів, сум наданої платником гуманітарної допомоги з дотриманням вимог законодавства України про гуманітарну допомогу у зв'язку з військовою агресією російської федерації проти України.
Відповідно до пункту 3 частини першої статті 1 Закону України «Про гуманітарну допомогу» гуманітарна допомога - цільова адресна безоплатна допомога в грошовій або натуральній формі, у вигляді безповоротної фінансової допомоги або добровільних пожертвувань, або допомога у вигляді виконання робіт, надання послуг, що надається іноземними та вітчизняними донорами із гуманних мотивів отримувачам гуманітарної допомоги в Україні або за кордоном, які потребують її у зв'язку з соціальною незахищеністю, матеріальною незабезпеченістю, важким фінансовим становищем, виникненням надзвичайного стану, зокрема внаслідок стихійного лиха, аварій, епідемій і епізоотій, екологічних, техногенних та інших катастроф, які створюють загрозу для життя і здоров'я населення, або тяжкою хворобою конкретних фізичних осіб, а також для підготовки до збройного захисту держави та її захисту у разі збройної агресії або збройного конфлікту. Гуманітарна допомога є різновидом благодійництва і має спрямовуватися відповідно до обставин, об'єктивних потреб, згоди її отримувачів та за умови дотримання вимог статті 3 Закону України «Про благодійну діяльність та благодійні організації».
Згідно з пунктом 6 частини першої статті 1 Закону України «Про гуманітарну допомогу» набувачі гуманітарної допомоги - фізичні та юридичні особи, які її потребують і яким вона безпосередньо надається.
Суди попередніх інстанцій установили, що позивач надав наступну гуманітарну допомогу:
1) ОВД Національний банк України на суму 200 000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №3701 від 01 березня 2022 року (100 000 грн), №3754 від 21 березня 2022 року (100 000 грн).
Кошти у розмірі 200 000,00 грн були перераховані на офіційний спеціальний рахунок, відкритий Національним банком України на початку повномасштабного вторгнення росії з метою збору коштів для потреб забезпечення оборони держави (UA843000010000000047330992708).
2) Благодійній організації «Благодійний фонд Руслана Голуба» на суму 120 000,00, що підтверджується платіжним дорученням №4060 від 06 червня 2020 року.
Кошти у розмірі 120000,00 грн були перераховані Благодійній організації «Благодійний фонд Руслана Голуба», яка перебуває в Реєстрі неприбуткових установ та організацій з 20 грудня 2016 року. Благодійна організація «Благодійний фонд Руслана Голуба» займається допомогою для Збройних Сил України та допомагає людям, які постраждали від збройної агресії російської федерації.
3) Благодійному фонду «Розвитку громад «ЧЕРВОНА КАЛИНА» на суму 55000,00, що підтверджується платіжне доручення №3750 від 18 березня 2022 року.
Кошти у розмірі 55000,00 грн перераховані Благодійному фонду «Розвиток громад «ЧЕРВОНА КАЛИНА» перебуває в Реєстрі неприбуткових установ та організацій з 01 листопада 2016 року. Благодійний фонд «Розвиток громад «ЧЕРВОНА КАЛИНА» займається допомогою Збройним Силам України.
4) Заправка транспортних засобів ЗСУ на суму 114237,40 грн, що підтверджується актом списання товарів №15 від 28 лютого 2022 року (21746,83 грн), актом списання товарів №16 від 31 березня 2022 року (70 328,09 грн), актом списання товарів №30 від 30 квітня 2022 року (21 356,48 грн), актом списання товарів №37 від 31 травня 2022 року (806 грн).
Заправка транспортних засобів представників ЗСУ через роздрібну мережу заправних комплексів на суму 114 237,40 грн відноситься до категорії безоплатного надання (передання) товарів Збройним Силам України.
За висновком судів попередніх інстанцій, усі вказані операції відповідають умовам, які визначені у підпункті 69.6 пункту 69 підрозділу 10 розділу 20 ПК України та відповідно коригування фінансового результату згідно з підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України на вказані суми не проводяться.
Суди попередніх інстанцій визнали безпідставними та необґрунтованими твердження податкового органу про порушення Товариством підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПК України.
Доводи касаційної скарги та відзиву на неї
Головне управління ДПС у Київській області у касаційній скарзі зазначило підставою касаційного оскарження пункти 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). В ухвалі про відкриття касаційного провадження зазначено, що доводи касаційної скарги підлягають перевірці під час касаційного перегляду справи.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу в частині безпідставного, на думку скаржника, формування Товариством податкового кредиту за нереальними операціями з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ», ТОВ «ВДАЛА», відповідач покликається на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України. Зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували пункт 185.1 статті 185, пункт 186,1 статті 186, пункт 188.1 статті 188, підпункт 192.1,1 пункту 192.1. статті 192, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, які викладені у постановах від 10 листопада 2020 року у справі № 640/25738/19, від 24 травня 2019 року у справі № 816/4537/14, від 05 травня 2020 року у справі №826/678/16, від 15 квітня 2020 року у справі №826/13929/17, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16, від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14.
На думку податкового органу, суди безпідставно виходили з достатності формального документального оформлення операцій, не врахувавши, що первинні документи повинні підтверджувати не лише юридичну форму, а й фактичний економічний зміст господарських операцій. Скаржник наголошує, що за встановлених перевіркою обставин (відсутності у контрагентів матеріально-технічних ресурсів, персоналу та можливостей для здійснення відповідної діяльності; недоліки товарно-транспортних накладних; неможливість простежити реальний рух товару) висновки судів про реальність операцій суперечать вимогам податкового законодавства.
В частині правовідносин щодо відсутності коригування фінансового результату на суми коштів та товарів, переданих як благодійна допомога, допомоги на користь ЗСУ, відповідач визначив підставою касаційного оскарження пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вважає, що суди неправильно застосували підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу III ПК України, щодо якого відсутній висновок Верховного Суду у подібних правовідносинах.
Податковий орган просить сформувати правовий висновок, за яким «редакція пункту 69.6 пункту 69 розділу XX Перехідних положень ПК України не передбачає можливості, що підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України не застосовується щодо: допомоги переданої благодійним фондам; наданих ТМЦ представникам ЗСУ. Оскільки благодійні фонди відсутні у переліку, а ТМЦ мають надаватися з'єднанням, військовим частинам, підрозділам (щодо ЗСУ), тобто, що може бути офіційно підтверджено».
Обґрунтовуючи касаційну скаргу в частині безпідставного віднесення Товариством до витрат на збут окремих сум (зокрема орендні платежі за об'єкти, які фактично не використовувалися у господарській діяльності), скаржник покликається на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункти 4, 19 П(С)БО16 «Витрати».
Відповідач просить Верховний Суд сформувати правовий висновок щодо наведених норм, а саме: «Витрати на збут по рахунку 93 формуються у разі пов'язаності витрат зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг. Враховуючи, що в даній справі в період формування оспорюваних витрат, позивач не здійснював збуту продукції, товарів, послуг через ГАС, у нього відсутня можливість формування витрат через 93 рахунок».
Окремо у касаційній скарзі зазначається, що суди: не надали належної оцінки встановленим перевіркою порушенням; формально підійшли до оцінки доказів; не дослідили всі обставини у їх сукупності. Це скаржник кваліфікує як порушення норм процесуального права, що вплинуло на правильність вирішення справи.
Відповідач просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року та рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 березня 2025 року у справі №320/37866/24 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариства відмовити в повному обсязі.
12 січня 2025 року до Верховного Суду надійшов відзив від представника Товариства на касаційну скаргу податкового органу, в якому він просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, рішення судів попередніх інстанцій - без змін. Позивач зазначає, що суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального та процесуального права, всебічно дослідили обставини справи та надали належну оцінку доказам, дійшовши обґрунтованого висновку про реальність господарських операцій і правомірність формування податкового обліку. Доводи касаційної скарги зводяться до переоцінки встановлених судами фактичних обставин та не спростовують законності й обґрунтованості оскаржуваних судових рішень.
Висновки Верховного Суду
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Доводи скаржника щодо нереальності господарських операцій з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ» та ТОВ «ВДАЛА», результати яких вплинули на показники бухгалтерського та податкового обліку (з податку на прибуток та податку на додану вартість) колегія суддів визнає безпідставними.
Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що контролюючим органом не доведено безтоварність господарських операцій позивача з ТОВ «НК ФАВОРИТ ОЙЛ» та ТОВ «ВДАЛА». Суди встановили, що на підтвердження здійснення спірних операцій позивач надав договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, платіжні документи, які у сукупності підтверджують рух активів, зміну майнового стану платника податків та наявність ділової мети.
Доводи касаційної скарги про нереальність господарських операцій з огляду на відсутність у контрагентів трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень або транспортних засобів обґрунтовано відхилені судами попередніх інстанцій, оскільки чинне податкове законодавство не пов'язує право платника податку на формування витрат і податкового обліку з податковою дисципліною його контрагентів чи способом організації ними господарської діяльності. Самі по собі такі обставини не свідчать про фіктивність операцій за відсутності доказів узгодженості дій платника з контрагентами або спрямованості правочинів на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Доводи відповідача зводяться до формальної переоцінки доказів та повторення позиції податкового органу щодо «ризиковості» контрагентів, однак не спростовують установлених судами обставин реального руху товарів і фактичного здійснення операцій. При цьому суди обґрунтовано виходили з того, що відсутність окремих реквізитів у ТТН або їх формальне заповнення не нівелює значення інших первинних документів, які у сукупності підтверджують здійснення господарських операцій.
Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги, відповідач наполягає на тому, що суди під час вирішення спору не врахували та, відповідно, не застосували правові позиції, викладені у постановах Верховного Суду у подібних, на його переконання, правовідносинах. Водночас колегія суддів виходить з того, що наведені відповідачем правові позиції Верховного Суду стосуються виключно критеріїв оцінки доказів і висновків, сформульованих за результатами їх дослідження, та не свідчать про незастосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права без урахування висновків щодо застосування відповідних норм у подібних правовідносинах. Аналіз висновків судів у цій справі та рішень суду касаційної інстанції, на які посилається скаржник, свідчить, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справ, результати розгляду яких залежать від їх повноти, характеру, об'єктивності та юридичного значення.
Касаційну скаргу в частині доводів щодо завищення позивачем витрат у 2022 році на 7 260 000,00 грн колегія суддів Верховного Суду визнає безпідставною та погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про необґрунтованість тверджень контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат у 2022 році на суму 7 260 000,00 грн у зв'язку з відображенням орендної плати за 2020-2021 роки. Суди встановили, що умовами договору оренди визначено особливий порядок нарахування та сплати орендної плати: вона підлягає сплаті після виставлення актів надання послуг, а орендна плата за перший (2020) та другий (2021) роки оренди нараховується у січні 2022 року (з огляду на виконання орендарем ремонтних робіт за власний рахунок). Відповідно, сторонами підписано акти надання послуг №1 від 03 січня 2022 року на суму 2 460 000,00 грн (за 2020 рік) та №2 від 05 січня 2022 року на суму 4 800 000,00 грн (за 2021 рік), що у сукупності становить 7 260 000,00 грн.
Доводи касаційної скарги про те, що віднесення зазначених сум до витрат 2022 року є саме по собі підставою для висновку про заниження фінансового результату до оподаткування, колегія суддів відхиляє, оскільки вони не враховують повноти перевірки та її предмету, а також змісту акта перевірки. Як установили суди, контролюючий орган, зазначивши «безпідставне відображення» 7 260 000,00 грн у звітності 2022 року, не навів у акті перевірки жодних розрахунків «правильного» відображення цих витрат та не визначив, у яких саме звітних періодах (періоді) такі витрати повинні бути відображені, що свідчить про неповноту визначення фінансового результату до оподаткування та суперечить вимогам пункту 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок.
Крім того, суди встановили, що перевіркою охоплено період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2023 року, однак у акті перевірки не встановлено заниження витрат у 2020- 2021 роках (як і завищення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ці роки), а отже, контролюючий орган фактично не довів, що спірне «перенесення» витрат між періодами вплинуло на загальний фінансовий результат платника у межах перевіреного періоду. За таких обставин доводи касаційної скарги зводяться до декларативного твердження про «неправильний період» відображення витрат без доведення наслідків для об'єкта оподаткування та без спростування встановлених судами фактичних обставин і умов договору.
Отже, висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність донарахувань у цій частині є правильним, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновку про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Колегія суддів Верховного Суду відхиляє доводи касаційної скарги щодо неправильного застосування судами пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1.1 статті 134 ПК України та пунктів 4, 19 НП(С)БО 16 «Витрати» в частині висновків контролюючого органу про неправомірне формування Товариством витрат на збут у взаємовідносинах з ТОВ «НК ГРУП».
Як установили суди попередніх інстанцій, між позивачем та ТОВ «НК ГРУП» укладено договір суборенди (оренди, найму) газозаправної автомобільної станції №20/04/23 від 20 квітня 2023 року, який фактично виконувався сторонами: об'єкт оренди був переданий за актом приймання-передачі, позивач сплачував орендну плату, здійснював господарську діяльність за місцем розташування ГАЗС, отримав відповідні ліцензії на роздрібну торгівлю пальним, тютюновими виробами та алкогольними напоями, подав повідомлення за формою №20-ОПП та зареєстрував реєстратор розрахункових операцій.
Витрати, понесені позивачем у вигляді орендної плати за договором суборенди, були обґрунтовано віднесені до витрат на збут та відображені за рахунком 93, оскільки безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю Товариства, спрямованою на забезпечення реалізації продукції (пального, тютюнових виробів, алкогольних напоїв). Саме через орендований об'єкт (автозаправний комплекс ГАЗС №5 з магазином) позивач здійснює діяльність зі збуту товарів, що відповідає економічній суті витрат на збут, визначеній пунктом 19 НП(С)БО 16 «Витрати».
Доводи касаційної скарги про неможливість формування витрат на рахунку 93 з підстав відсутності реалізації у конкретному звітному періоді зводяться до формального тлумачення норм бухгалтерського обліку та фактично підміняють їх власною оцінкою контролюючого органу. Такий підхід не враховує принципу нарахування та відповідності доходів і витрат, закріпленого у НП(С)БО 16, а також економічної суті витрат як зменшення економічних вигод у результаті господарської діяльності підприємства.
Суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано виходили з того, що сам по собі факт відсутності доходу від реалізації у певному звітному періоді не свідчить про відсутність зв'язку понесених витрат із господарською діяльністю платника податків і не позбавляє його права на формування витрат за умови реального використання об'єкта оренди та здійснення підготовчих і організаційних дій, необхідних для подальшого збуту продукції.
Крім того, доводи касаційної скарги ґрунтуються переважно на формальному аналізі первинних документів і фактично дублюють висновки акта перевірки, правова оцінка яким уже надана судами попередніх інстанцій. При цьому касаційна скарга не містить спростування встановлених судами фактичних обставин щодо реального використання орендованого об'єкта в господарській діяльності та правомірності віднесення відповідних сум до витрат на збут.
Отже, колегія суддів дійшла висновку, що доводи касаційної скарги у цій частині зводяться до переоцінки доказів і не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Колегія суддів не приймає доводи касаційної скарги про неправильне застосування судами пункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України в частині правовідносин щодо коригування фінансового результату за операціями з перерахування коштів та передачі товарів для потреб оборони держави і надання гуманітарної допомоги.
Як установили суди першої та апеляційної інстанцій у період дії воєнного стану позивач здійснював операції з добровільного перерахування коштів та безоплатного надання товарів з метою забезпечення потреб оборони держави, зокрема: перерахування коштів на офіційний спеціальний рахунок, відкритий Національним банком України для збору коштів на потреби Збройних Сил України; перерахування коштів благодійним організаціям, що перебувають у Реєстрі неприбуткових установ та організацій; безоплатна передача товарів та заправка транспортних засобів представників Збройних Сил України. Усі такі операції підтверджені належними первинними документами та мали цільовий і адресний характер.
За встановлених обставин суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що спірні операції підпадають під дію спеціального правового режиму, визначеного пунктом 69.6 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким на період дії воєнного стану прямо виключено застосування коригувань фінансового результату до оподаткування, передбачених підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу, щодо сум коштів та вартості товарів (робіт, послуг), добровільно переданих (перерахованих) для забезпечення оборони держави або надання гуманітарної допомоги у зв'язку зі збройною агресією російської федерації проти України.
Доводи касаційної скарги про те, що зазначене звільнення не поширюється на операції з перерахування коштів благодійним організаціям або передачу товарів представникам Збройних Сил України через благодійні фонди, ґрунтуються на формальному та звужувальному тлумаченні норм податкового законодавства і не відповідають їх змісту та меті правового регулювання. Пункт 69.6 ПК України спрямований на усунення негативних податкових наслідків для платників податків, які в умовах воєнного стану здійснюють безоплатну передачу майна або коштів з метою забезпечення обороноздатності держави, а не на обмеження таких операцій виключно формально визначеним колом отримувачів.
Суди також обґрунтовано врахували, що гуманітарна допомога відповідно до Закону України «Про гуманітарну допомогу» має цільовий, адресний і безоплатний характер та може надаватися як безпосередньо Збройним Силам України та іншим військовим формуванням, так і через благодійні організації, створені у встановленому законом порядку, які є набувачами гуманітарної допомоги та здійснюють її розподіл відповідно до статутних завдань. У цьому контексті правове значення має не формальний статус отримувача коштів чи товарів, а спрямованість відповідних операцій на забезпечення оборони держави та надання гуманітарної допомоги, що у цій справі судами встановлено.
Посилання скаржника на необхідність застосування коригувань, передбачених підпунктом 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 ПК України, без урахування спеціального правового режиму, запровадженого пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX цього Кодексу, свідчать про ігнорування принципу пріоритетності спеціальної норми над загальною та не можуть бути визнані обґрунтованими.
Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про відсутність у позивача обов'язку збільшувати фінансовий результат до оподаткування на суми коштів та вартості товарів, добровільно перерахованих або переданих у період дії воєнного стану з метою забезпечення оборони держави та надання гуманітарної допомоги, а доводи касаційної скарги у цій частині не спростовують встановлених судами обставин та не свідчать про неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів відхиляє доводи касаційної скарги про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пункту 69.6 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у подібних правовідносинах. Верховний Суд у постанові від 12 листопада 2025 року у справі № 320/38134/24 надавав правову оцінку операціям з перерахування коштів платником податків громадським (благодійним) організаціям, які спрямовували таку допомогу, зокрема, на потреби Збройних Сил України та надання допомоги онкохворим дітям, та приймав позицію платника. Хоча у відповідній постанові не сформульовано окремого узагальненого правового висновку щодо механізму такого перерахування, правова оцінка конкретних обставин справи свідчить про відсутність підходу, за яким сам спосіб надання допомоги через громадську організацію виключав би правомірність дій платника, що спростовує доводи скаржника.
Узагальнюючи викладене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, при вирішенні цього спору вони правильно застосували норми матеріального та процесуального права, всебічно і повно встановили фактичні обставини справи та надали їм належну правову оцінку. Доводи касаційної скарги не спростовують законності й обґрунтованості оскаржуваних судових рішень, зводяться до повторення позиції контролюючого органу та переоцінки встановлених судами обставин, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції. За таких умов підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 березня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року у справі №320/37866/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий Р. Ф. Ханова
Судді: Л. І. Бившева
В. В. Хохуляк