21 січня 2026 року
м. Київ
справа №560/3757/21
адміністративне провадження № К/990/36896/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання Вітковської К.М.,
представників позивача Єреми М.Р., Оніщенка О.В.,
представника відповідача Калужської Н.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2025 року (судді: Сапальова Т.В., Капустинський М.М., Ватаманюк Р.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГАС" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «АГАС» (далі - позивач, ТОВ «АГАС») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Хмельницькій області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення- від 17 грудня 2020 року № 00024630704, № 00024690704, № 00024650704, № 00024670711, № 00024700711, №00024760704, № 00024770704, № 00024750704, № 00024740704, № 00024730704, №00024710704.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року позов задоволено частково, а саме (з урахуванням ухвали про виправлення описки від 09 серпня 2021 року):
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 року №00024650704, яким ТОВ "АГАС" збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 21000 грн;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 року №00024730704, яким ТОВ "АГАС" збільшено суму грошового зобов'язання за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в розмірі 29 970,36 грн.
В решті позовних вимог відмовлено.
Справа неодноразово переглядалась судами апеляційної та касаційної інстанцій.
За результатами повторного нового апеляційного розгляду постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2025 року рішення суду першої інстанції було скасовано та ухвалено нове, яким позов ТОВ «АГАС» задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року №00024630704 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12 350 080,00 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Не погодившись із такими висновками суду апеляційної інстанції ГУ ДПС у Хмельницькій області подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та залишити в цій частині в силі рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року.
Підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 3,4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
У касаційній скарзі контролюючий орган звертає увагу на неправильне застосування судом приписів п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп. 14.1.11 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), п.4, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000, №20 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, п.5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999, №290, щодо питання застосування яких у подібних правовідносинах наразі відсутній висновок Верховного Суду.
Також вказує на порушення судом норм процесуального права, що виразилось у недосліджені всіх зібраних у справі доказів.
Від Товариства надійшов відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач, поділяючи висновки суду апеляційної інстанції, просить залишити оскаржувану постанову в силі, а касаційну скаргу ГУ ДПС у Хмельницькій області, - без задоволення.
В обґрунтування такої позиції вказує на те, що наявні у матеріалах справи письмові докази повною мірою спростовують твердження податкового органу про порушення позивачем встановлених Договором позики строків виконання зобов'язання. Щодо доводів відповідача про припинення ТОВ "АГАС" як юридичної особи та відсутності звернень будь-кого із кредиторів із вимогами про повернення зазначеної заборгованості, позивач окремо наголошує на тому, що відповідно до рішення загальних зборів учасників Товариства, які відбулися 19.01.2019 року (протокол №19/01), про припинення ТОВ "АГАС" шляхом його приєднання до ТОВ «КЛЕВЕР ПРОДАКШН ГРУП», останнє в силу приписів закону набуває не лише всіх прав, але й всіх обов'язків позивача, а, відтак, висновок відповідача про те, що внаслідок такого припинення припиняються й зобов'язання, які виникли в т.ч. за спірним Договором позики, суперечать вимогам п.п.14.1.11. п.14.1. ст.14 ПК України, а тому не можуть вважатися обґрунтованими. Додатково зазначає про те, що як на дату розгляду цієї адміністративної справи в суді першої інстанції, так і на дату подання цього відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду, процедуру припинення ТОВ "АГАС" не завершено, Товариство продовжує перебувати у стані припинення.
Також представником позивача було подано клопотання про закриття касаційного провадження по справі, обґрунтоване невідповідністю скарги відповідача критеріям її прийнятності, оскільки жодна із задекларованих підстав касаційного оскарження не підтверджена належним чином. До того ж скаржник не обґрунтував значення розгляду цієї скарги для формування єдиної правозастосовної практики щодо перелічених ним норм для правильного вирішення справи.
За наслідками розгляду вказаного клопотання колегія суддів не вбачає підстав для його задоволення, оскільки у статті 339 КАС України наведено вичерпний перелік підстав для закриття касаційного провадження. Втім, заявником у поданому клопотанні не наведено, а колегією суддів не встановлено визначених статтею 339 КАС України підстав для закриття касаційного провадження. При відкритті касаційного провадження у цій справі Верховний Суд уже надав оцінку доводам відповідача щодо істотності справи для позивача та дійшов висновку про наявність підстав для відкриття касаційного провадження.
Окрім того заявлене клопотання про закриття касаційного підлягає також відхиленню з огляду на стадію касаційного розгляду (стаття 339 КАС України, якою регламентовано порядок та підстави закриття касаційного провадження, віднесено законодавцем до § 2. «Відкриття касаційного провадження2, а не до § 3. «Касаційний розгляд»).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що ГУ ДПС у Хмельницькій області провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГАС» додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2018 року по 30 червня 2020 року, за результатами якої складено Акт від 18 листопада 2020 року № 756/22-01-07-04/32877833.
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
1) підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 140.5.11 статті 140 ПК України, пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пунктів 4, 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, пунктів 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, в результаті чого ТОВ "Агас" завищило від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств на загальну суму 12 690 727 грн;
2) підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України, внаслідок того, що ТОВ "Агас" подало податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 1 квартал 2020 року та за 1 півріччя 2020 року з порушенням терміну подачі звітності;
3) пункту 185.1 статті 185, абзацу 2 пункту 188.1 статті 188, пункту 198.6 статті 198 ПК України, оскільки ТОВ "Агас" занизило податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, в загальній сумі 63998 грн;
4) підпункту 16.1.6 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України, внаслідок того, що позивач не подав звіт про суми податкових пільг за формою № 1 ПП за 2019 рік;
5) пункту 201.10 статті 210 ПК України через відсутність реєстрації податкової накладної на суму 42000 грн;
6) пункту 213.1.9 статті 213 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку за травень 2019 року в сумі 10511,29 грн;
7) пункту 223.2 статті 223 ПК України, через те, що ТОВ "Агас" несвоєчасно подало декларації акцизного податку за листопад 2018 року;
8) підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України, внаслідок заниження суми податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на загальну суму 4126,13 грн,
9) підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 ПК України, у зв'язку із неподанням декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2020 рік;
10) підпункту 267.6.4 пункту 267.6 статті 267 ПК України, з огляду на порушення граничного терміну подання податкової декларації з транспортного податку за 2018 рік;
11) пункту 57.3 статті 57 ПК України, внаслідок порушення термінів сплати грошових зобов'язань згідно податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Хмельницькій області від 18.10.2018 року № 0010021407 на суму 100530,95 грн;
12) пункту 51.1 статті 51, підпунктів "б" і "г" пункту 176.2 статті 176 ПК України через неподання позивачем як податковим агентом податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку за формою № 1-ДФ за 4 квартал 2019 року;
13) пунктів 3.1, 3.2 та 3.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, та абзацу "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України, оскільки податкові розрахунки за формою № 1ДФ за 2 квартал 2018 року подано позивачем з недостовірними відомостями та не у повному обсязі, що призвело до зменшення податкових зобов'язань платника податку та подання інформації з недостовірними відомостями;
14) підпунктів 168.1.2, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України через несплату податку на доходи фізичних осіб одночасно з виплатою заробітної плати на загальну суму 18833,76 грн;
15) пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та пункту 1 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14 квітня 2015 року № 435, внаслідок порушення своєчасності подання звіту за червень-липень 2020 року.
30 листопада 2020 року ТОВ "Агас" подало заперечення до акта перевірки, за результатами розгляду яких ГУ ДПС у Хмельницькій області листом від 11 грудня 2020 року № 40878/10/22-01-07-04-07 надало відповідь, що результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Агас" є правомірними та відповідають вимогам податкового законодавства.
17 грудня 2020 року на підставі вказаних вище висновків акту перевірки відповідач виніс наступні податкові повідомлення-рішення від:
1) № 00024630704, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 12690727 грн за червень 2020 року згідно із поданою податковою декларацією, зареєстрованою у контролюючому органі 15 жовтня 2020 року за № 9266098319;
2) № 00024690704, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 79998 грн;
3) № 0024650704, яким до ТОВ "Агас" застосовано штраф в сумі 21000 грн за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ в розмірі 42000 грн,
4) № 00024670711, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 1020 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;
5) № 00024700711, яким ТОВ "Агас" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та пені в розмірі 13680,07 грн;
6) № 00024760704, яким до позивача застосовано штраф в сумі 340 грн за платежем транспортний податок з юридичних осіб;
7) № 0024770704, яким за затримку на 27 календарних днів сплати/за несплату (неперерахування) грошового зобов'язання/авансових внесків єдиного податку в сумі 100531 грн до позивача застосовано штраф в сумі 10053,10 грн за платежем-штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, нормування регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів;
8) № 00024750704, яким ТОВ "Агас" збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на суму 6151,35 грн;
9) № 00024740704, яким до позивача застосовано штраф в сумі 340 грн за платежем адміністративні штрафи та інші санкції;
10) № 00024730704, яким ТОВ "Агас" збільшено суму грошового зобов'язання за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в сумі 16831,25 грн,
11) № 00024710704, яким до позивача застосовано штраф у сумі 340 грн за платежем акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 05 березня 2021 року №5200/6/99-00-06-07-02-06 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Вважаючи означені вище податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
Враховуючи висновки Верховного Суду за результатами касаційного перегляду цієї справи, викладені у постанові від 22 листопада 2024 року, за результатами нового апеляційного розгляду суду необхідно було дослідити правомірність податкових повідомлень-рішень від 17 грудня 2020 року № 00024650704, №00024730704 та податкового повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року № 00024630704 в частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 12 478 080,00 грн.
Своєю чергою, предметом касаційного перегляду в даному випадку є лише вимоги, які були задоволені судом апеляційної інстанції за результатом нового апеляційного перегляду та стали підставою до звернення скаржника з даною касаційною скаргою.
Таким чином наразі спірним залишилось лише податкове повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року № 00024630704 в частині завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток по заборгованості за договором позики від 24 травня 2013 року в сумі12 350 080,00 грн, яку податковий орган вважає безнадійною заборгованістю.
Підставами для такого висновку контролюючий орган вказав наступні обставини:
- строк дії Договору позики від 24.05.2013 року сплив у 2016 році;
- на дату укладення додаткової угоди №3 до договору позики від 24.05.2013 року, тобто на 01.07.2019 року, строк повернення позики був порушений;
- додаткові угоди до Договору від 24.05.2013 року позики не передбачали продовження строків погашення кредиторської заборгованості;
- на час проведення податкової перевірки у бухгалтерському обліку ТОВ "Агас" була відсутня інформація щодо наявної заборгованості перед ОСОБА_1 на підставі додаткової угоди щодо уступки права вимоги станом на 30.06.2020 року. У бухгалтерському обліку позивача (рах.560) обліковувалась лише заборгованість за ФЦД Консалтинг ФЗ ЛЛІ, а не за ОСОБА_1
- Договір позики від 24.05.2013 року містить умову за якої будь-яка із перелічених нижче подій чи обставин буде розглядатись як невиконання обов'язків за цим договором:
1) якщо позичальник не виконує зобов'язання щодо повернення у встановлений строк будь-яких сум, що підлягають виплаті у відповідності до умов договору, якщо таке невиконання продовжується протягом 5-ти календарних днів;
2) якщо подано заяву або винесене рішення, що має законну силу відносно ліквідації чи припинення позичальника, в інших цілях ніж реорганізація чи злиття на основі плану реорганізації, попередньо погодженого позикодавцем;
3) якщо позичальником або по відношенню до нього буде розпочата процедура банкрутства або інша аналогічна процедура, або якщо господарським судом буде призначений ліквідатор чи арбітражний керуючий для управління активами або підприємством позичальника.
Оцінюючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року № 00024630704 в частині завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток по заборгованості за договором позики від 24 травня 2013 року в сумі 12 350 080,00 грн, яку податковий орган вважає безнадійною, суд апеляційної інстанції виходив з наступного.
Відповідно до п. 6.1. статті 6 ПК України податком є обов'язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31 січня 2000 року (із змінами та доповненнями), зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Пунктом 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31 грудня 1999 року (із змінами та доповненнями) визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до пункту 7 П(С)БО 16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що станом на 30 червня 2020 року позивачем обліковувалась кредиторська заборгованість за Договором позики від 24 травня 2013 року, укладеним з Роксфорд Маркетинг ЛТД (Республіка Кіпр), в сумі 12 350 080,00 грн.
Відповідач вважає таку заборгованість безнадійною з огляду на те, що за нею минув строк позовної давності, а також через припинення позивача як юридичної особи у зв'язку з ліквідацією.
Оцінюючи обґрунтованість таких тверджень контролюючого органу у розрізі обставин цієї справи, судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
24 травня 2013 року між ТОВ «АГАС» (Позичальник) та компанією Роксфорд Маркетинг ЛДТ (Позичкодавець) укладено договір позики, відповідно до якого Позичкодавець надав Позичальнику позику в сумі 1000000 доларів США. Вказаний договір зареєстрований в НБУ 09.08.2013 №81. Умовами договору передбачено, що Позичальник зобов'язується виплачувати відсотки на отриману суму позики.
31 грудня 2014 року між Роксфорд Меркетинг ЛТД (Республіка Кіпр) (Цедент) та ФЦД Консалтинг ФЗ ЛЛІ (Об'єднані Арабські Емірати) (Цесіонарій), а також ТОВ "АГАС" (Боржник) було укладено Договір про переуступку права вимоги. Відповідно до пункту 1 вказаного Договору Цедент відступає та передає Цесіонарію право вимоги, яке виникло за Договором позики від 24 травня 2013 року.
01 липня 2019 року між ФЦД Консалтинг ФЗ ЛЛІ (Об'єднані Арабські Емірати) (Первісний Позикодавець) та ОСОБА_1 (Новий Позикодавець), а також ТОВ "АГАС" (Позичальник) було укладено додаткову угоду № 3 до договору позики від 24 травня 2013 року, відповідно до пункту 1 якої Первісний Позикодавець передає Новому Позикодавцю, а Новий Позикодавець приймає від Первісного Позикодавця станом на 01 липня 2019 року всі права та обов'язки Позикодавця, включаючи право вимоги заборгованості за Договором позики від 24 травня 2013 року, укладеним між ФЦД Консалтинг ФЗ ЛЛІ (Республіка Кіпр) (Позикодавець) та ТОВ "АГАС" (Позичальник).
Указаною Додатковою Угодою від 01 липня 2019 року № 3 сторони внесли зміни до пункту 5.1 договору позики від 23 травня 2013 року, виклавши його в наступній редакції: "5.1. Позичальник зобов'язується до 31 грудня 2020 року повернути Позикодавцю позику у розмірі 12 350 079,89 грн".
Крім того, 01 липня 2019 року між ОСОБА_1 (Позикодавець) та ТОВ "АГАС" (Позичальник) було укладено додаткову угоду № 4, відповідно до якої сторони погодили, що станом на 01 липня 2019 року заборгованість Позичальника перед Позикодавцем за договором позики від 24 травня 2013 року складає 471 774,34 доларів США, що за курсом Національного банку України на 01 липня 2019 року складає 12 350 079,89 грн.
Відповідно до акта звірки взаєморозрахунків від 22 липня 2019 року № 22/07, складеного між ТОВ "АГАС" та ОСОБА_1 , заборгованість позивача перед ОСОБА_1 становить 12 350 079,89 грн.
01 серпня 2019 року між ОСОБА_1 (Позикодавець) та ТОВ "АГАС" (Позичальник) укладено додаткову угоду № 5, відповідно до якої сторони змінили пункт 5.1 договору позики від 23 травня 2013 року, виклавши його в наступній редакції: "5.1. Позичальник зобов'язується до 30 червня 2020 року повернути Позикодавцю позику".
При цьому, 28 грудня 2020 року між ОСОБА_1 (Первісний позикодавець) та ТОВ "Клевер Продакшн Груп" (Новий позикодавець) було укладено договір про відступлення права вимоги за Договором позики від 24 травня 2013 року, за умовами якого Первісний позикодавець передає Новому позикодавцю, а Новий позикодавець приймає від Первісного позикодавця усі права та обов'язки Позикодавця, в тому числі й право вимоги боргу, належне Первісному Позикодавцю за договором позики від 24 травня 2013 року, укладеним між Первісним позикодавцем та ТОВ "АГАС" (Боржник).
Відповідно до протоколу № 28/12 загальних зборів учасників ТОВ "Клевер Продакшн Груп" від 28 грудня 2020 року ОСОБА_1 стала учасником ТОВ "Клевер Продакшн Груп" шляхом внесення нею додаткового вкладу до статутного капіталу вказаного підприємства у вигляді передачі майнових прав, а саме: усіх прав та зобов'язань позикодавця за договором позики від 24 травня 2013 року, укладеним між ОСОБА_1 (Позикодавець) та ТОВ "АГАС". Указані зміни до установчих документів ТОВ "Клевер Продакшн Груп" пройшли державну реєстрацію у встановленому законом порядку, що підтверджується інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Договір від 28 грудня 2020 року про відступлення права вимоги за договором позики від 24 травня 2013 року від ОСОБА_1 до ТОВ "Клевер Продакшн Груп" як і набуття ОСОБА_1 корпоративних прав ТОВ "Клевер Продакшн Груп" відбулось у період, який не перевірявся відповідачем, а тому зазначені документи не були враховані податковим органом при винесенні податкового повідомлення-рішення.
Також судом апеляційної інстанції установлено, що відповідно до Протоколу загальних зборів засновників ТОВ "АГАС" від 19 січня 2019 року № 19/01 питанням № 1 Порядку денного було припинення ТОВ "АГАС" шляхом приєднання його до ТОВ "Клевер Продакшн Груп". Разом з тим, на момент проведення перевірки ТОВ "АГАС" не було припинено як юридичну особу у зв'язку з його ліквідацією.
На підставі викладених обставин апеляційний суд дійшов висновку про безпідставність доводів податкового органу стосовно того, що заборгованість за договором позики від 24 травня 2013 року в сумі 12 350 080,00 грн є безнадійною, оскільки за нею не минув строк позовної давності та через те, що ТОВ "АГАС" не було припинено як юридична особа у зв'язку з його ліквідацією.
Разом з тим, Верховний Суд, направляючи справу на новий розгляд, звертав увагу, що суд апеляційної інстанції залишив поза увагою доводи контролюючого органу стосовно того, що на момент укладання додаткової угоди від 01 липня 2019 року № 3 до договору позики від 24 травня 2013 року строк повернення позики, визначений сторонами, був пропущений та не був пролонгований сторонами. Також вказав на необхідність перевірки доводів відповідача щодо невідображення у бухгалтерському обліку позивача заборгованості перед ОСОБА_1 на підставі вищевказаної додаткової угоди, про що зазначалося в акті перевірки.
Аналізуючи наведені вище обставини під час нового апеляційного перегляду, суд апеляційної інстанції встановив, що Договором позики від 24.05.2013 року узгоджено такий графік повернення коштів:
30.05.2015 - 250 000 дол. США
30.05.2016 - 250 000 дол США
30.05.2017 - 250 000 дол США
30.05.2018 - 250 000 дол США
Додатковою угодою №3 визначено дату повного повернення позики - 31.12.2020, а починаючи з 01.07.2019 нараховуються і виплачуються проценти непогашеної суми позики.
Станом на 01.04.2018 року згідно з даними попереднього акту перевірки від 18.09.2018 № 1454/22-01-14-01/32877833 заборгованість за вказаними вище договорами складає 399 149 дол. США (тіло кредиту) та 50668,2 дол. США (відсотки).
Останні виплати на виконання вищевказаних угод були здійснені позивачем 26.07.2016 в сумі 56857,03 дол. США відсотків за користування кредитом та 25.10.2017 року в сумі 57 708 дол. США - погашення позики на користь ФЦД Консалтинг ФЗ ЛЛІ.
У період з 01.04.2018 року по 30.06.2020 року повернення позики, а також будь-яких інших виплат не здійснювалось.
В цілому судом апеляційної інстанції встановлено, що послідовність дій сторін Договору позики щодо його укладання та виконання умов була наступною:
- 23.05.2013 року укладення Договору позики;
- 13.08.2013 року отримання Позивачем позики у сумі 1 000 000,00 доларів США;
- 30.05.2015 року строк повернення 1-ї частини позики (250 000,00 доларів США);
- 30.05.2016 року строк повернення 2-ї частини позики (250 000,00 доларів США);
- 18.07.2016 - 19.08.2016 року погашення позики на суму 73 142,97 доларів США;
- 09.02.2017 - 17.03.2017 року погашення позики на суму 250 000,00 доларів США;
- 30.05.2017 року строк повернення 3-ї частини позики (250 000,00 доларів США);
- 25.10.2017 року погашення позики (тіла кредиту) на суму 57 708,03 доларів США (остання виплата, платіжне доручення в іноземній валюті SWIFT);
- 01.04.2018 року заборгованість за позикою складає 399 149,00 доларів США;
- 30.05.2018 року строк повернення 4-ї частини позики (250 000,00 доларів США).
- 01.07.2019 укладення Додаткової угоди №3 до Договору позики від 24.05.2013, якою п. 5.1 Договору позики викладено в наступній редакції: "5.1. Позичальник зобов'язується до 31.12.2020 року повернути Позикодавцю позику у розмірі 12 350 079,89 грн".
- 22.07.2019 року між сторонами підписано Акт звірки взаєморозрахунків № 22/07, яким сторони підтвердили, що заборгованість позивача за договором позики становить 12 350 079,89 грн
З урахуванням наведених вище обставин суд апеляційної інстанції виснував, що сторони узгодили строки виконання боржником окремих зобов'язань (внесення щомісячних платежів згідно з графіком платежів), що входять до змісту зобов'язання, яке виникло на основі договору. Графік платежів є складовою частиною договору, в ньому зазначено умови погашення кредитної заборгованості та строки сплати чергових платежів, що визначено місяцями.
У контексті встановлених обставин суд апеляційної інстанції також зазначив, що у випадку неналежного виконання позичальником зобов'язань за договором позики позовна давність за вимогами позикодавця про повернення кредитних коштів та процентів повинна обчислюватися з: моменту настання строку погашення чергового платежу або визнання пред'явленої претензії; зміни договору, з якої очевидно, що боржник визнає існування боргу, а так само прохання боржника про таку зміну договору; письмового прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмового звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткової сплати боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій, що вказують на визнання такого боргу. При цьому якщо виконання зобов'язання передбачалося частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності стосовно інших (невизнаних) частин платежу.
Як було зазначено вище, остання виплата з погашення основного платежу за позикою була здійснена 25.10.2017 року. Строк повернення четвертої за графіком частини позики визначений сторонами у Договорі позики і становить 30.05.2018 року згідно з Договором позики від 24.05.2013. В межах строку позовної давності (01.07.2019 року) сторонами було укладено Додаткову угоду №3, якою визначено строк виконання Договору позики від 24.05.2013 - 31.12.2020, що свідчить про переривання строків позовної давності за попередньо погодженим графіком платежів з повернення позики та врегулювання відповідних правовідносин між сторонами з виконання зобов'язань за позикою на суму 12 350 080,00 грн.
Відтак, враховуючи встановлені обставини в межах спору щодо наявності чи відсутності ознак безнадійної заборгованості, їх відповідне чинне правове регулювання, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що на час проведення перевірки ТОВ "АГАС" строк позовної давності, що регулюється законом та змістом договірних відносин між сторонами, переривався, а тому заборгованість позивача не підпадає під ознаки безнадійної заборгованості, що визначається згідно з пп. а підпункту 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а з урахуванням обставин спливу первинно погодженого строку та його переривання, таку заборгованість слід вважати простроченою.
Перевіряючи доводи податкового органу щодо відсутності відображення у бухгалтерському обліку позивача заборгованості, що утворилася перед цесіонарієм ОСОБА_1 згідно з додатковою угодою, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про їх необґрунтованість, оскільки відсутність відображення у бухгалтерському обліку суми боргу відносно ОСОБА_1 не вплинуло на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, визначеного податковим органом, його розмір підтверджується матеріалами справи та іншими показниками фінансово-податкової звітності, задекларованими позивачем у періоді, що перевірявся.
До того ж, некоректне відображення у бухгалтерському обліку кредиторської заборгованості не може свідчити про її відсутність та не може бути самостійною підставою для кваліфікації відповідної заборгованості як безнадійної.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року № 00024630704 в частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12 350 080,00 грн.
Усі доводи й аргументи контролюючого органу, з якими він пов'язував безнадійність заборгованості в сумі 12 350 080,00 грн, в т.ч. і щодо ліквідації ТОВ "АГАС" як юридичної особи та відсутності звернень будь-кого із кредиторів із вимогами про повернення спірної суми заборгованості, були ретельно перевірені судом апеляційної інстанції й спростовані наявними у справі матеріалами.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 17 грудня 2020 року №00024630704 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12 350 080,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, Верховний Суд враховує, що висновки суду апеляційної інстанції в оскаржуваній частині є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із такими, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з'ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. Касаційна скарга не містить доводів та доказів, які б спростовували помилковість встановлених судом апеляційної інстанції обставин справи або їх неправильної оцінки.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення є обґрунтованим, відповідає нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду
Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2025 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області- без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх
Судді О.В. Білоус
Н.Є. Блажівська