07 січня 2026 року м. Дніпросправа № 160/6751/25
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.05.2025 року (головуючий суддя Царікова О.В.)
в адміністративній справі №160/6751/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС» до відповідачів: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,-
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю “БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС», звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до відповідачів: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якій просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області:
№11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023, яка складена ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС";
№ 11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 10 від 31.08.2023, яка складена ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС";
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну
№ 9 від 31.08.2023 року, виписану ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" на загальну суму 55 000,00 гривень, в тому числі ПДВ - 9 166,67 грн., з дати подання її на реєстрацію;
№10 від 31.08.2023, виписану ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" на загальну суму 13550,30 гривень, в тому числі ПДВ - 2 258,38 грн., з дати подання її на реєстрацію.
В обґрунтування позову зазначено, що рішення комісії регіонального рівня №11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023 та №11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 10 від 31.08.2023, є незаконними та підлягають скасуванню, а ПН № 9 від 31.08.2023 та ПН № 10 від 31.08.2023 підлягають реєстрації в ЄРПН, оскільки комісія діяла не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб передбачений законом, приймаючи рішення про відмову в реєстрації ПН, обґрунтовуючи свої рішення тим, що копії документів, складені із порушенням законодавства; суборенда приміщення та компенсація комунальних послуг, оплату за які здійснено в повному обсязі, є ризиковими операціями. На думку позивача, рішення комісії регіонального рівня є незаконними, необґрунтованими, прийнятими без вивчення змісту господарської операції та без належного вивчення відомостей в первинних документах, які підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних, тому позовні вимоги просить задовольнити у повному обсязі.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.05.2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області:
№11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023, яка складена ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС".
№11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН №10 від 31.08.2023, яка складена ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС".
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну:
№ 9 від 31.08.2023 року, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" датою її фактичного подання на реєстрацію.
№ 10 від 31.08.2023 року, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" датою її фактичного подання на реєстрацію.
Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що зазначення про наявність ризикових операцій є неконкретним, оскільки не містить ані ідентифікації таких операцій, ані підстав визнання таких операцій ризиковими, обґрунтування їх значення для наявної господарської операцій, що позбавляє платника податків будь-якої можливості встановити яких саме документів було недостатньо контролюючому органу навіть після отримання рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Вказав, що Комісія регіонального рівня, розглядаючи подані позивачем документи, не з'ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу. Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Оскільки Комісія регіонального рівня у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкової накладної зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації спірних податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивовані рішення, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення. Дійшов висновку, що оскаржені рішення прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для їх прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.
Враховуючи встановлені судом обставини, протиправного прийняття комісією регіонального рівня рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН означені податкові накладні, подані позивачем, датою їх первинного подання на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1) подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Вказує, що зі змісту квитанції вбачається, що платника податку повідомлено про факт зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, а також зазначено причини такого зупинення. При цьому, абзацом 3 п. 11 Порядку № 1165 не встановлено вимог щодо визначення конкретного переліку документів у квитанції, а містить вимогу лише надати пропозицію щодо надання платником податку пояснень та копій документів. Зауважує, що ТОВ «БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС» не скористалось правом оскарження рішень від 02.09.2024 №11716714/42514124, від 03.09.2024 №11720278/42514124 шляхом подання скарги до Комісії центрального рівня. Враховуючи вищенаведене, у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної.
Також зазначив, що суд не може зобов'язати податковий орган зареєструвати податкову накладну, оскільки в такому разі фактично візьме на себе повноваження суб'єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено вирішення питання реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Ухвалами суду від 15.10.2025 року відкрито апеляційне провадження у справі та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
Ухвалою суду від 15.12.2025 року продовжено строк розгляду апеляційної скарги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.05.2025 року в адміністративній справі №160/6751/25 на п'ятнадцять днів.
У період з 19.12.2025 до 20.12.2025 суддя Дурасова Ю.В. перебувала у відрядженні. У період з 01.01.2026 до 05.01.2026 суддя Дурасова Ю.В. перебувала у відпустці, у зв'язку з чим розгляд апеляційної скарги здійснюється невідкладно з дня виходу судді-доповідача із відпустки.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" перебуває на обліку ГУ ДПС у Дніпропетровській області, основним видом діяльності якого є: 46.77- оптова торгівля відходами та брухтом.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" (код ЄДРПОУ 42514124) склало та направило для реєстрації в ЄРПН податкові накладні № 9 та № 10 від 31.08.2023 на ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" (код ЄДРПОУ 41197564).
Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН /РК в ЄРПН , реєстрація ПН в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає П.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомляємо: показник "D"-51.4507%, "Р"=0.
Позивач підготував та направив пояснення та копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у вище вказаних податкових накладних.
За результатами розгляду пояснень, Комісія регіонального рівня прийняла рішення: № 11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023 та
№ 11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 10 від 31.08.2023.
Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації податкових накладних.
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб'єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем сформовано податкову накладну № 10 від 31.08.2023 на підставі такого.
31.08.2021 між ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" (код ЄДРІІОУ 42514124) та ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" (код ЄДРПОУ 41197564) укладено договір № 31-08/21 суборенди виробничого майданчику площею 750 кв.м. (дільниця переробки металобрухту № 001226), розташованого за адресою: м. Київ, вул. Електриків, 26 (Приміщення).
Згідно із п.2.1. договору, приміщення надається суборендарю для здійснення комерційної діяльності із брухтом чорних металів.
Відповідно до п.5.3. договору, суборендар зобов'язаний щомісячно оплачувати вартість комунальних послуг шляхом оплати рахунку з 1 по 15 число поточного місяця за попередній.
Згідно із п.5.3.1. договору, розрахунок вартості комунальних послуг визначається таким чином:
1)за послуги водопостачання, водовідведення - на підставі показань приладів обліку або пропорційно займаній площі, згідно діючих тарифів від постачальників послуг з урахуванням витрат, пов'язаних з експлуатацією системи водопостачання та водовідведення.
2)за послуги електропостачання - на підставі показань приладів обліку або згідно номінальної потужності електроприладів, встановлених в приміщенні, згідно діючих тарифів від користування, витрат, пов'язаних з експлуатацією електроустановок, а також втрат електричної енергії, пов'язаних з її передачею в мережі Суборендаря.
3)за послуги теплопостачання і вентиляції - на підставі показань приладу обліку або згідно номінальної потужності електроприладів, встановлених в приміщенні і пропорційно займаній Суборендарем площі, згідно діючих тарифів від постачальників послуг з урахуванням витрат, пов'язаних з експлуатацією опалювальних установок і газопроводів.
4)за послуги з кондиціонуванням та вентиляції - згідно енерговитрат Орендаря з урахуванням витрат, пов'язаних з кондиціонуванням зон загального користування,. витрат на експлуатацію установок по кондиціонуванню повітря.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" передало, а ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" отримало у тимчасове платне користування виробничий майданчик та вантажопідйомні механізми згідно із актом приймання-передачі нерухомого та рухомого майна від 31.08.2021.
Майданчик у серпні 2023 року перебував в суборенді ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ", що підтверджується актом надання послуг № 165 від 31.08.2023 на суборенду виробничого майданчику за серпень 2023.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" виставило рахунок на оплату № 131 від 31.08.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчику за серпень 2023 на загальну суму 13 550,30 грн., в т.ч. ПДВ - 2 258,38 грн.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" та ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" оформили та підписали акт надання послуг № 122 від 31.07.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчика за серпень 2023 року на загальну суму 13 550,30 грн., в т.ч. ПДВ - 2 258,38.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" (код ЄДРПОУ 42514124) склало податкову накладну № 10 від 31.08.2023 року на ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" (код ЄДРПОУ 41197564) з номенклатурою компенсація витрат виробничого майданчика на загальну суму 13 550,30 грн, в тому числі ПДВ -2 258,38 грн, та направлено для реєстрації в ЄРПН.
ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" здійснило повну оплату компенсації витрат виробничого майданчику на суму 13 550,30 грн, що підтверджується: платіжною інструкцією № 1990 від 19.09.2023; випискою банку по рахунку в АТ «КРЕДОБАНК» за 09.08.2023.
Також позивачем сформована податкова накладна № 9 від 31.08.2023 на підставі такого.
Між ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" (код ЄДРПОУ 42514124) та ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" (код ЄДРПОУ 41197564) було укладено договір № 31-08/21 суборенди виробничого майданчику площею 750 кв.м. (дільниця переробки металобрухту № 001226), розташованого за адресою: м. Київ, вул. Електриків, 26 (Приміщення).
Згідно із п.2.1. договором, приміщення надається суборендарю для здійснення комерційної діяльності із брухтом чорних металів.
Відповідно до п.5.1. договору, в період з дати підписання акту приймання-передачі приміщення в суборенду розмір орендної плати за суборенду всього приміщення складає 55 000,00 грн., з урахуванням ПДВ на місяць.
Згідно із п.5.2. договору, орендна плата вноситься грошовими коштами на поточний рахунок Орендаря шляхом попередньої оплати щомісячно, не пізніше 20-го числа поточного місяця за наступний, на підставі рахунку про оплату, який щомісяця надається представнику Суборендаря.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" передало, а ТОВ "ДШПРОВТОРРЕСУРСИ" отримало у тимчасове платне користування виробничий майданчик та вантажопідйомні механізми згідно Акту приймання-передачі нерухомого та рухомого майна від 31.08.2021.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" виставило рахунок на оплату № 125 від 17.08.2023 на суборенду виробничого майданчику за серпень 2023 на загальну суму 55 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 9 166,67 грн.
ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" та ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" оформили та підписали акт надання послуг № 165 від 31.08.2023 на суборенду виробничого майданчику за липень 2023 на загальну суму 55 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 9 166,67 грн.
У зв'язку із вищевикладеним, ТОВ "БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС" (код ЄДРПОУ 42514124) було складено податкову накладну №9 від 31.08.2023 на ТОВ"ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" (код ЄДРПОУ 41197564) з номенклатурою суборенда приміщення на загальну суму 55 000,00 гривень, в тому числі ПДВ - 9 166,67 грн., та направлено для реєстрації в ЄРПН.
ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" здійснило в повному обсязі оплату за оренду, що підтверджується: платіжною інструкцією № 1989 від 19.09.2023 на суму 55 000,00 грн; випискою банку по рахунку в АТ «КРЕДОБАНК» за 19.09.2023.
ТОВ "БМП" підготувало та направило пояснення та документи стосовно підтвердження інформації, зазначеної у вище вказаних податкових накладних, а саме:
-штатний розпис, затверджений наказом;
-20 ОПП;
-договір суборенди нежитлового приміщення № 25-10/20 від 25.10.2020, укладений із ТОВ «СІТІІНВЕСТ», Акт приймання-передачі нежитлового приміщення від 25.10.2020, квитанції до прибуткового касового ордеру № 128 від 25.10.2022, № 127 від 25.10.2021, №126 від 25.10.2020 про сплату суборенди за нежитлове приміщення, Акти виконаних робіт від 25.10.2022, від 25.10.2021, від 25.10.2023 № 25-10/22;
-договір оренди № 01/01 від 01.01.2021, укладений із ТОВ АДРАСТЕЯ», Акти виконаних робіт № ОУ-0000001 від 31.03.2023, № ОУ-0000001 від 31.06.2023; № ОУ-0000003 від 30.09.2023; № ОУ-0000004 від 31.12.2023;
-договір від 01.08.2021 № 223-21, укладений із ПАТ «Завод «Кузня на Рибальському», додаткові угоди № 4 від 01.12.2022 року, № 5 від 01.03.2023, № 6 від 01.10.2023;
рахунок- фактура № 1736 від 11.07.2023 щодо оплати за оренду приміщення на суму 54 000,00 грн., платіжна інструкція № 891 від 20.09.2023 на суму 54 000,00 грн.;
Акт здачі-прийомки послуг від 31.08.2023 на витрати по утриманню на загальну суму 13 550,30 грн.;
рахунок-фактура № 1914 від 31.08.2023 про сплату витрат по утриманню на загальну суму 13 550,30 грн.;
платіжна інструкція № 893 від 20.09.2023;
виписка банку по рахунку в АТ «КРЕДОБАНК»;
-договір суборенди від 31.08.2021 № 31-08/21, укладений із ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" з додатками (додаткові угоди), акт приймання-передачі нерухомого та рухомого майна від 31.08.2021;
акт надання послуг № 165 від 31.08.2023 на суборенду виробничого майданчику за серпень 2023;
платіжна інструкція №1989 від 19.09.2023, оплата за суборенду виробничого майданчику;
рахунок на оплату № 131 від 31.08.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчику на загальну суму 13 550,30 грн.;
акт надання послуг № 166 від 31.08.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчика на загальну суму 13 550,30 грн.;
платіжна інструкція № 1990 від 19.09.2023;
оплата за компенсацію витрат виробничого майданчику за серпень 2023 року;
виписка банку в АТ "КРЕДОБАНК";
-карточка рахунку 361 із ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ";
-карточка рахунку 631 із ПАТ «Завод «Кузня на Рибальському».
Всі документи підписані керівниками суб'єктів господарювання та містять обов'язкові реквізити передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
За результатами розгляду пояснень наданих позивачем та копій документів, що підтверджують інформацію, яка міститься в податкових накладних №9 та №10, Комісія регіонального рівня прийняла рішення:
№ 11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023,
№11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 10 від 31.08.2023.
Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації податкових накладних №9 та №10.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року затверджений Порядок №1246).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (квитанція).
Відповідно до приписів п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року (Порядок №1165) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
За приписами п. п. 7, 8, 9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
При цьому, Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, якими, зокрема, згідно з п.8 цих Критеріїв є:
у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Системний аналіз наведених вище норм дає підстави для висновку, що метою здійснення контролюючим органом моніторингу податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах Державної податкової служби є виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов'язку.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Пункт 8 Додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз вказаної норми свідчить про те, що питання про відповідність платника податку Критеріям ризиковості платника податку з винесенням відповідного рішення, розглядається виключно у разі наявності у контролюючого органу податкової інформації що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Тобто, встановлення контролюючим органом факту наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, є можливим виключно внаслідок оцінки господарської операції, щодо якої подані податкові накладні / розрахунки коригування.
Матеріалами справи підтверджується, що контролюючим органом зупинено реєстрацію податкових накладних, виписаних позивачем за наслідками господарських операцій з ТОВ «ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ» (код ЄДРПОУ 41197564), в той час, як відповідно до вказаної у відзивах інформації та доданих до них доказів, у відношенні ТОВ «БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС» були прийняті рішення від 20.02.2023р. №6361, від 26.09.2024 № 51999 про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: саме через наявність у контролюючих органах податкової інформації, що визначала ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування по взаємовідносинам позивача з іншими контрагентами, саме: з ТОВ «Радаліс» (код ЄДРПОУ 41947785) та підприємством з кодом ЄДРПОУ 42514124.
Крім цього, зі змісту квитанцій слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про відповідність платника податку, яким подано на реєстрацію в ЄРПН спірні податкові накладні, тобто позивача, п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а також запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб'єкта владних повноважень, а також норми п. 11 Порядку №1165, оскільки контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу.
Пред'явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов'язані із ненаданням певного документу.
У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року Рисовський проти України Європейський Суд з прав людини (ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування.
Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб.
Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.
Водночас, у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).
Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб'єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а містить в собі вичерпний перелік документів, які необхідно подати платнику податків.
Будь-яке рішення чи дії суб'єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об'єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.
Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Незважаючи на те, що рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не є предметом розгляду в рамках даного спору, суд вважає за необхідне відзначити, що такі рішення податкового органу не містять в собі вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (платник податку) засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Разом з цим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, та встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:
отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;
постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;
отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.
Згідно з п.6, п.7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За приписами п.9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
При цьому пунктом 10 Порядку №520 встановлено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п.11, п.12 Порядку №520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення. Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем після отримання квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН було подано до контролюючого органу відповідні письмові пояснення від 22.08.2024 з додаванням документів, що підтверджують господарські операції та підстави складання спірних податкових накладних, а саме: позивачем було надано:
штатний розпис, затверджений наказом;
-20 ОПП;
-договір суборенди нежитлового приміщення № 25-10/20 від 25.10.2020, укладений із ТОВ «СІТІІНВЕСТ», Акт приймання-передачі нежитлового приміщення від 25.10.2020, квитанції до прибуткового касового ордеру № 128 від 25.10.2022, № 127 від 25.10.2021, № 126 від 25.10.2020 про сплату суборенди за нежитлове приміщення, Акти виконаних робіт від 25.10.2022, від 25.10.2021, від 25.10.2023 № 25-10/22;
-договір оренди № 01/01 від 01.01.2021, укладений із ТОВ АДРАСТЕЯ», Акти виконаних робіт № ОУ-0000001 від 31.03.2023, № ОУ-0000001 від 31.06.2023; № ОУ-0000003 від 30.09.2023; № ОУ-0000004 від 31.12.2023;
-договір від 01.08.2021 № 223-21, укладений із ПАТ «Завод «Кузня на Рибальському», додаткові угоди № 4 від 01.12.2022 року, № 5 від 01.03.2023, № 6 від 01.10.2023; рахунок- фактура № 1736 від 11.07.2023 щодо оплати за оренду приміщення на суму 54 000,00 грн., платіжна інструкція № 891 від 20.09.2023 на суму 54 000,00 грн.; Акт здачі-прийомки послуг від 31.08.2023 на витрати по утриманню на загальну суму 13 550,30 грн.; рахунок-фактура № 1914 від 31.08.2023 про сплату витрат по утриманню на загальну суму 13 550,30 грн.; платіжна інструкція № 893 від 20.09.2023; виписка банку по рахунку в АТ «КРЕДОБАНК»;
-договір суборенди від 31.08.2021 № 31-08/21, укладений із ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ" з додатками (додаткові угоди), акт приймання-передачі нерухомого та рухомого майна від 31.08.2021; акт надання послуг № 165 від 31.08.2023 на суборенду виробничого майданчику за серпень 2023; платіжна інструкція № 1989 від 19.09.2023, оплата за суборенду виробничого майданчику; рахунок на оплату № 131 від 31.08.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчику на загальну суму 13 550,30 грн.; акт надання послуг № 166 від 31.08.2023 на компенсацію витрат виробничого майданчика на загальну суму 13 550,30 грн.; платіжна інструкція № 1990 від 19.09.2023; оплата за компенсацію витрат виробничого майданчику за серпень 2023 року; виписка банку в АТ "КРЕДОБАНК";
-карточка рахунку 361 із ТОВ "ДНІПРОВТОРРЕСУРСИ";
-карточка рахунку 631 із ПАТ «Завод «Кузня на Рибальському».
При цьому контролюючий орган за наслідками розгляду таких пояснень не надав їм та доданим до них доказам (первинним документам) належної оцінки, а також не скористався передбаченим п.9 Порядку №520 правом на надсилання позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію спірних податкових накладних за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій конкретних документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, а одразу прийняв рішення про відмову у їх реєстрації, вказавши як на підставу прийняття таких рішень, на надання позивачем документів, складених із порушенням законодавства, не зазначивши при цьому які саме документи не було подано, або які саме з поданих документів складені із порушенням законодавства та в чому саме такі порушення полягають.
Водночас, принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації.
Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб тощо.
При цьому, суб'єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами.
Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи.
Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Суд зазначає, що використання податковим органом загальних висновків призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.
Рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується.
Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити.
У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.
Крім того, при прийнятті рішення у цій справі судом також враховано висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 року у справі №0940/1240/18 та від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, згідно з якими здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Частиною 5 статті 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Суд апеляційної інситанції вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом зупинення реєстрації податкової накладної.
Крім того, суд зазначає, що затверджена Порядком № 520 форма рішення про відмову в реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, передбачає зазначення контролюючим органом у графі «Додаткова інформація» конкретних документів, що, на думку контролюючого органу, складені із порушенням законодавства.
Проте, в порушення наведених вимог законодавства та затвердженої Порядком №520 форми рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскаржені рішення відповідача-1 містять лише абстрактне твердження про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, без зазначення того, які саме документи не було подано, або які саме з поданих документів складені із порушенням законодавства та в чому саме такі порушення полягають, бо у цьому випадку контролюючий орган обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти цієї підстави, без зазначення конкретного переліку документів, а у графі «Додаткова інформація» замість конкретних документів вказав: «платник відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку».
Водночас, зазначення про наявність ризикових операцій є неконкретним, оскільки не містить ані ідентифікації таких операцій, ані підстав визнання таких операцій ризиковими, обґрунтування їх значення для наявної господарської операцій, що позбавляє платника податків будь-якої можливості встановити яких саме документів було недостатньо контролюючому органу навіть після отримання рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
При цьому можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Вищезазначене відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постановах від 14.05.2019 року у справі №817/1356/18, від 21.05.2019 року у справі №0940/1240/18, від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20, від 16.09.2022 року у справі №380/7736/21 тощо.
Суд зауважує, що за відсутності конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.
Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду від 22.07.2019 року у справі №815/2985/18, від 05.08.2021 року у справі №816/2222/18, від 30.09.2022 року у справі №600/332/21-а.
Зміст оскаржених рішень дає підстави стверджувати, що Комісія регіонального рівня, розглядаючи подані позивачем документи, не з'ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу.
Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Разом з цим, прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю.
Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього.
Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Оскільки Комісія регіонального рівня у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкової накладної зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації спірних податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивовані рішення, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення.
У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.
Щодо аналізу господарської операції між позивачем та його контрагентом в цій справі суд не надає оцінку реальності її здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що рішення відповідача-1
№11716714/42514124 від 02.09.2024 про відмову в реєстрації ПН № 9 від 31.08.2023,
№11720278/42514124 від 03.09.2024 про відмову в реєстрації ПН №10 від 31.08.2023,
прийняті необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для їх прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов'язання відповідача-2 зареєструвати податкові накладні №9 та №10 від 31.08.2023 подані ТОВ «БІЗНЕС МЕТАЛ ПЛЮС» в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх фактичного подання, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов'язків платника податків.
Натомість, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм їх подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим, оскільки відповідні повноваження законодавчо покладені на ДПС України.
Згідно з п.п.201.16.4 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, згідно з нормами п.19, п.20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку.
При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Враховуючи встановлені судом обставини, протиправного прийняття комісією регіонального рівня рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН означені податкові накладні, подані позивачем, датою їх первинного подання на реєстрацію. Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.05.2025 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 07.01.2026 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко
суддя О.М. Лукманова