Рішення від 19.01.2026 по справі 600/3787/24-а

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 січня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/3787/24-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Григораша В.О., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Чернівецький олійно-жировий комбінат" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

До Чернівецького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Чернівецький олійно-жировий комбінат" (позивач) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відповідач), з такими позовними вимогами:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №580/3300040102.

В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив про неправомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Позивач стверджує, що строк реєстрації розрахунку коригування (РК) на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг має обчислюватися з дня отримання такого РК покупцем, а не з дати його складання. Оскільки спірні розрахунки коригування були зареєстровані у межах строків, визначених ст. 201 Податкового кодексу України, у діях позивача відсутній склад правопорушення. З огляду на це, представник позивача просить скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Ухвалою суду прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Відповідач проти задоволення позовних вимог заперечував, надав суду відзив, у якому просив відмовити в позові у повному обсязі, вважаючи вимоги позивача безпідставними. За позицією контролюючого органу, під час перевірки встановлено факт несвоєчасної реєстрації розрахунків коригування (РК), чим порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 та п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України. Також вказував, що ПК України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування. Тому, з метою недопущення невідповідностей при складанні податкової звітності та уникнення неточностей при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку. Що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, доцільно реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг здійснювати з урахуванням термінів, визначених п.201.10 ст.201 та п.89 підрозд. 2 розд. ХХ Перехідні положення ПК України.

Не погоджуючись із поданим відзивом, представник позивача подала до суду відповідь на відзив, в якій вказувала, що на законодавчому рівні не унормовано порядок направлення РК, строків та не визначено процедуру отримання (підтвердження) інформації щодо дати направлення РК до інформаційних ресурсів постачальником (продавцем). Тому для підтвердження дати отримання позивачем як покупцем РК від постачальника необхідно використовувати надані відомості позивачем та отримані в програмному забезпеченні M.E.Doc, СОНАТА тощо (розробленому для подання звітності до контролюючих органів та обміну юридично значущими первинними документами між контрагентами в електронному вигляді). Також зазначала, що санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, не можуть бути застосовані до покупця, якщо продавець не виконав свого обов'язку щодо надіслання розрахунку коригування отримувачу.

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Зважаючи на відсутність клопотання будь-якої зі сторін про інше, суд вважає за можливе продовжити розгляд справи в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Перевіривши матеріали справи, встановивши фактичні обставини в справі, на яких ґрунтуються позовні вимоги, дослідивши та оцінивши надані докази в сукупності, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено такі обставини у справі та відповідні їм правовідносини.

Приватне акціонерне товариство "Чернівецький олійно-жировий комбінат" (58007, м. Чернівці, вул. Ярослава Мудрого, буд. 17, код ЄДРПОУ 00373959) основний вид діяльності згідно КВЕД 10.41 виробництво олії та тваринних жирів (основний).

На підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст.20 розділу І, п.75.1 ст.75 розділу ІІ ПК України, у порядку п.76.2 ст.76 ІІ ПК України посадовими особами відповідача, проведено камеральну перевірку ПАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої 26.04.2024 складено акт №323/33-00-04-01-02/00373959.

Зокрема, в акті зазначено, перелік накладнихрозрахунків коригування, термін реєстрації яких порушено \ не зареєстровано позивачем, а саме:

- №2 від 02.12.2019, зареєстровано 16.01.2020, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 16 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 367,67 грн;

- №357 від 31.12.2019, зареєстровано 17.01.2020, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 2 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 237,00 грн;

- №77 від 25.07.2022, зареєстровано 25.08.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 862,50 грн;

- №4741/7 від 15.08.2022, зареєстровано 12.09.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 12 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 63,02 грн;

- №2 від 04.12.2022, зареєстровано 31.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 31 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 2641,18 грн;

- №1985 від 04.01.2023, зареєстровано 15.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 15 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1120,00 грн;

- №2 від 06.01.2023, зареєстровано 15.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 15 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 599,10 грн;

- №9 від 13.01.2023, зареєстровано 01.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 1 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 54084,98 грн;

- №3 від 23.01.2023, зареєстровано 10.04.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 51 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 2017,22 грн;

- №1 від 16.11.2023, зареєстровано 28.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 27,60 грн;

- №2 від 21.11.2023, зареєстровано 28.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 27,60 грн;

- №8924 від 22.11.2023, зареєстровано 29.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 11 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1179,82 грн;

- №8925 від 22.11.2023, зареєстровано 29.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 11 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 12,65 грн;

- №5425 від 29.12.2023, зареєстровано 31.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 13 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 100,00 грн;

- №2 від 29.12.2023, зареєстровано 22.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 4 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 18410,05 грн;

- №4 від 13.02.2024, зареєстровано 18.04.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 44 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1660,00 грн.

Під час перевірки виявлені наступні порушення, в тому числі п.201.10. ст.201 ПК України в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

14.05.2025 позивач подав заперечення на акт перевірки, за результатом розгляду якого Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків факти наведені в запереченні визнано такими, що не спростовують висновків перевірки, а відтак висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі викладених у акті перевірки висновків, 28.05.2025 Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено податкове повідомлення-рішення форми "Н" №580/3300040102, яким до позивача застосовано штраф у сумі 7325,41 грн

Розрахунок штрафних санкцій є додатком до вищевказаного податкового повідомлення-рішення.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку.

Розглянувши вказану скаргу, Державна податкова служба України прийняла рішення, яким залишила без змін податкове повідомлення-рішення від 28.05.2025 , а скаргу без задоволення.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом про його скасування.

До спірних правовідносин суд застосовує наступні положення законодавства та робить висновки по суті спору.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).

Відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Згідно п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО (абзац перший п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України).

Абзацом другим цієї норми передбачено, що предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.

Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами (п.п.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України).

Судом встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку позивача щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої 26.04.2024 складено акт №323/33-00-04-01-02/00373959.

Згідно висновку акту перевірки, за встановлене порушення, позивачу визначено відповідальність відповідно до абз.1 п.120-1.1 ст.120-1 розділу ІІ ПК України. Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної.

Спірним питаннями у цій справі є правомірність визначення позивачу штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у розмірах визначених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Пункт 201.10 статті 201 ПК України визначає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

08.02.2023 набрав чинності Закон України від 12.01.2023 № 2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", відповідно до якого, зокрема, внесено зміни до підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення ПК України".

Так, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення ПК України доповнено пунктом 89, згідно з яким тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Варто зазначити, що Верховний Суд у постановах від 28.04.2020 у справі № 810/198/16, від 03.03.2023 у справі №300/1765/19, від 23.04.2025 у справі №280/16853/24 вже формував висновки щодо сфери дії статті 192 ПК України у подібних за змістом правовідносинах, відповідно до яких отримувач має можливість зареєструвати РК за умови виконання постачальником свого обов'язку зі своєчасного надіслання складеного ним РК на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу.

У постанові від 23.01.2025 у справі №280/4889/24 щодо застосування пункту 201.10 статті 201 ПК України Верховний Суд вказав, що строки реєстрації РК, якими передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, обраховуються від дня отримання такого РК до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від дати складання такого розрахунку.

Цей висновок повторив Верховний Суд і у постанові від 12.03.2025 у справі №160/12120/24 та від 23.04.2025 у справі № 380/16853/24.

У розвиток означених підходів суду касаційної інстанції та з огляду на зміни у законодавстві Верховний Суд у постанові від 12.03.2025 у справі №380/3834/24 зазначив, що для РК, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, відлік строку на їх реєстрацію в ЄРПН розпочинається відповідно до змісту пункту 201.10 статті 201 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України саме з дня отримання РК.

Формулювання "з дня отримання", що міститься у наведених вище нормах є чітким і вказує на те, що відлік строку починається з моменту, коли РК надійшов до покупця, а не з дати його складання чи іншої події. Ці норми не містять нечітких чи умовних конструкцій, які могли б ускладнити їх розуміння чи їх застосування.

Такий підхід до правозастосування обумовлений тим, що відповідно до вищенаведених положень законодавства РК складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Покупець не впливає на дату складання РК продавцем та на факт її надсилання, тому виправданим є підхід законодавця щодо обчислення строку реєстрації РК саме з дати їх отримання.

Оскільки РК є документом, що ініціюється та формується виключно постачальником, покупець не може нести відповідальність за затримки, які виникають до моменту отримання цього документа. Не покладає на нього такої відповідальності і чинне законодавство.

За змістом абзацу 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Зміст наведеної норми дає підстави вважати, що вона регулює саме фіксацію у квитанції дати надання РК в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, а не отримання такого РК. Ця норма стосується моменту реєстрації РК в ЄРПН, коли документ уже подано на реєстрацію, а не етапу його передачі від постачальника до покупця. Дата і час, зафіксовані у квитанції, є підтвердженням факту обробки РК системою ЄРПН і не мають прямого відношення до визначення моменту, коли покупець фактично отримав РК від постачальника для подальшої реєстрації.

Отже, абзац 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України не може застосовуватися для визначення дати отримання РК покупцем, оскільки він регулює інший етап документообігу - взаємодію з ДПС після подання РК на реєстрацію.

Тобто діяльність органів державної влади здійснюється відповідно до спеціально дозвільного типу правового регулювання, яке побудовано на основі принципу "заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом". Застосування такого принципу суттєво обмежує даних суб'єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, що забезпечує введення владних функцій у законні рамки.

Виходячи з цього, суб'єкт владних повноважень, діючи на виконання саме приписів чинного закону, не може довільно тлумачити норми ПК України чи виходити за межі своїх повноважень. Податковий орган не має права самостійно встановлювати додаткові умови чи строки, не передбачені ПК України та іншими нормативно-правовими актами, такі як початок відліку строку з дати складання РК для цілей реєстрації останнього в ЄРПН. Його повноваження обмежуються контролем за дотриманням чітко визначених законом процедур, а перевищення цих меж суперечить принципу верховенства права.

Це ще раз підкреслює, що відповідальність покупця за своєчасну реєстрацію РК має базуватися виключно на об'єктивно встановленій даті отримання документа, а не на діях чи бездіяльності інших суб'єктів, зокрема постачальника чи ДПС.

Верховний Суд послідовно у своїх рішеннях підкреслював важливість дотримання суб'єктами владних повноважень принципу належного урядування, який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок, а державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням цього, відповідач для цілей спірних правовідносин не може покладатися на відсутність механізму перевірки дати отримання відповідних РК, а повинен був запровадити процедури, які б давали можливість достеменно встановити дату отримання відповідного РК. Визнання відповідачем відсутності законодавчо закріпленого механізму фіксації дати отримання РК лише підкреслює прогалину в нормативному регулюванні, яка не може бути використана на шкоду платникам податків, адже інакше це призводило б до порушення базових засад правової визначеності та рівності сторін у податкових правовідносинах.

Таким чином, тлумачення відповідача, яке пов'язує початок відліку строку реєстрації з датою складання РК, а не з його отриманням, не лише не має нормативного підґрунтя, але й створює необґрунтовані перешкоди для платників податків у реалізації прав та обов'язків, що суперечить засадами податкового законодавства, які передбачені пунктом 4.1 статті 4 ПК України.

Вищенаведена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, зробленими у постанові від 23.04.2025 по справі № 380/16853/24.

З урахуванням вищевикладеного, строк для реєстрації РК в ЄРПН має обчислюватися за приписами положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України саме з моменту фактичного надходження РК до покупця. В іншому випадку застосування санкцій до покупця за дії, на які він об'єктивно не міг вплинути, порушує його права та створює необґрунтоване адміністративне навантаження, що суперечить меті податкового законодавства - забезпеченню справедливого та збалансованого підходу до всіх учасників правовідносин.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 25 квітня 2025 року у справі № 380/16853/24, яка в силу частини 5 статті 242 КАС України є обов'язковою для врахування.

Так, відповідачем в акті перевірки зазначено наступний перелік накладнихрозрахунків коригування, термін реєстрації яких порушеноне зареєстровано позивачем:

- №2 від 02.12.2019, зареєстровано 16.01.2020, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 16 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 367,67 грн;

- №357 від 31.12.2019, зареєстровано 17.01.2020, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 2 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 237,00 грн;

- №77 від 25.07.2022, зареєстровано 25.08.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 862,50 грн;

- №4741/7 від 15.08.2022, зареєстровано 12.09.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 12 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 63,02 грн;

- №2 від 04.12.2022, зареєстровано 31.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 31 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 2641,18 грн;

- №1985 від 04.01.2023, зареєстровано 15.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 15 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1120,00 грн;

- №2 від 06.01.2023, зареєстровано 15.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 15 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 599,10 грн;

- №9 від 13.01.2023, зареєстровано 01.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 1 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 54084,98 грн;

- №3 від 23.01.2023, зареєстровано 10.04.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 51 день, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 2017,22 грн;

- №1 від 16.11.2023, зареєстровано 28.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 27,60 грн;

- №2 від 21.11.2023, зареєстровано 28.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 10 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 27,60 грн;

- №8924 від 22.11.2023, зареєстровано 29.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 11 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1179,82 грн;

- №8925 від 22.11.2023, зареєстровано 29.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 11 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 12,65 грн;

- №5425 від 29.12.2023, зареєстровано 31.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 13 днів, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 100,00 грн;

- №2 від 29.12.2023, зареєстровано 22.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 4 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 18410,05 грн;

- №4 від 13.02.2024, зареєстровано 18.04.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН - 44 дні, сума на яку зареєстровано податкову накладну/ розрахунок коригування - 1660,00 грн.

При цьому, згідно протоколів руху документа/звіта та пов'язаних з ним повідомлень/квитанцій, що містяться в матеріалах справи встановлено, що:

розрахунок коригування №2 від 02.12.2019 було отримано позивачем 16.01.2020 (а.с.73);

розрахунок коригування №357 від 31.12.2019 було отримано позивачем 17.01.2020 (а.с.79);

розрахунок коригування №77 від 25.07.2022 було отримано позивачем 23.08.2022 (а.с.85);

розрахунок коригування №4741 від 15.08.2022 було отримано позивачем 09.09.2022 (а.с. 93);

розрахунок коригування №2 від 04.12.2022 було отримано позивачем 31.01.2023 (а.с. 102);

розрахунок коригування №2 від 06.01.2023 було отримано позивачем 15.02.2023 (а.с. 105);

розрахунок коригування №3 від 23.01.2023 було отримано позивачем 10.04.2023 (а.с. 108);

розрахунок коригування №1985 від 04.01.2023 було отримано позивачем 15.02.2023 (а.с. 112);

розрахунок коригування №9 від 13.01.2023 було отримано позивачем 31.01.2023 (а.с. 116);

розрахунок коригування №1 від 16.11.2023 було отримано позивачем 28.12.2023 (а.с. 119);

розрахунок коригування №2 від 21.11.2023 було отримано позивачем 28.12.2023 (а.с. 122, 123 на звороті);

розрахунок коригування №8924 від 22.11.2023 було отримано позивачем 29.12.2023 (а.с. 27);

розрахунок коригування №8925 від 22.11.2023 було отримано позивачем 29.12.2023 (а.с. 30);

розрахунок коригування №5425 від 29.12.2023 було отримано позивачем 31.01.2024 (а.с. 22);

розрахунок коригування №2 від 29.12.2023 було отримано позивачем 22.01.2024 (а.с. 18);

розрахунок коригування №4 від 13.02.2024 було отримано позивачем 18.04.2024 (а.с. 13 на звороті).

При цьому, із сукупності доказів, що містяться у матеріалах справи, дати складення РК відповідають датам, зазначеними у Розрахунку штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, а також датам, відображеними в акті перевірки, який покладено в основу нарахування штрафу на підставі податкового повідомлення-рішення.

При цьому, суд зауважує, що ані акт перевірки, ані розрахунок до спірного податкового повідомлення-рішення не містять інформації про дату отримання вказаних розрахунків коригування до податкових накладних покупцем.

З вказаного вбачається, що контролюючий орган під час проведення перевірки взагалі не досліджував питання моменту фактичного отримання позивачем розрахунків коригування, що становить суттєвий недолік у процедурі проведення перевірки та застосування штрафних санкцій на підставі індивідуального акта, з приводу правомірності якого виник спір.

Ця обставина свідчить про те, що контролюючий орган, здійснюючи перевірку та визначаючи розмір штрафних санкцій за порушення строків реєстрації РК, брав за основу дати їх складення, а не дати фактичного отримання платником податків, як це імперативно передбачено відповідними положеннями ПК України, що регулюють порядок реєстрації РК у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг. Таке ігнорування нормативних приписів суперечить принципу nulla poena sine lege (немає злочину, немає покарання без закону), як складової принципу верховенства права, адже застосування санкцій має ґрунтуватися виключно на чітко визначеній правовій передумові.

Вказаний висновок узгоджуються з висновком Верховного Суду, зробленими в постанові від 23.04.2025 по справі №380/16853/24.

Та обставина, що ПК України не передбачає механізму фіксації дати отримання покупцем РК, не змінює змісту наведених норм та не дає правових підстав, щоб тлумачити їх таким чином аби початок відліку строку на реєстрацію РК, в якому передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, розпочинався саме з дня складення такого РК.

Верховний Суд послідовно у своїх рішеннях підкреслював важливість дотримання суб'єктами владних повноважень принципу належного урядування, який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок, а державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням цього, відповідач для цілей цих правовідносин не може покликатися на відсутність механізму перевірки дати отримання відповідних РК, а повинен був запровадити процедури, які б давали можливість достеменно встановити дату отримання відповідного РК. Визнання відповідачем відсутності законодавчо закріпленого механізму фіксації дати отримання РК лише підкреслює прогалину в нормативному регулюванні, яка не може бути використана на шкоду платникам податків, адже інакше це призводило б до порушення базових засад правової визначеності та рівності сторін у податкових правовідносинах.

Таким чином, тлумачення відповідача, яке пов'язує початок відліку строку реєстрації з датою складання РК, а не з його отриманням, не лише не має нормативного підґрунтя, але й створює необґрунтовані перешкоди для платників податків у реалізації прав та обов'язків, що суперечить засадами податкового законодавства, які передбачені пункту 4.1 статті 4 ПК України.

З огляду на відсутність у відповідача відомостей про дату отримання покупцем розрахунків коригування, а також, наданих позивачем даних про час отримання розрахунків коригування від продавця, суд дійшов висновку про відсутність підстави для застосування оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням штрафних санкцій щодо несвоєчасної реєстрації вищезазначених розрахунків коригування.

Зважаючи на встановлені у справі обставини та з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про те, що податкове повідомлення-рішення форми "Н" №580/3300040102 від 28.05.2024, яким застосовано штраф у сумі 7325,41 грн є протиправним і підлягає скасуванню.

Згідно зі ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно положень ст.75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. При цьому в силу положень ст.76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно з ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов'язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Відповідно до ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв'язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає задоволенню.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29).

За приписами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи задоволення адміністративного позову, суд стягує з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача судовий збір в сумі 3028,00 грн, сплачені згідно платіжної інструкції №38343 від 26.08.2024.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Чернівецький олійно-жировий комбінат" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №580/3300040102.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Приватного акціонерного товариства "Чернівецький олійно-жировий комбінат" судові витрати (судовий збір) у сумі 3028,00 грн.

У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач - Приватне акціонерне товариство "Чернівецький олійно-жировий комбінат" (вул. Ярослава Мудрого, 17, м. Чернівці, Чернівецька область, 58007, код ЄДРПОУ 00373959);

Відповідач - Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, 35, м. Львів, Львівська область, 79028, код ЄДРПОУ 44045187).

Суддя В.О. Григораш