13 січня 2026 року
м. Київ
справа №904/7022/20
адміністративне провадження № К/990/15246/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув як суд касаційної інстанції у попередньому судовому засіданні справу №904/7022/20 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпропетровський трубний завод» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2024 (головуючий суддя Златін С.В.) постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.03.2025 (головуючий суддя Семененко Я.В., судді: Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.)
Публічне акціонерне товариство «Дніпропетровський трубний завод» звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 10.01.2014 №0000043100, №0000053100.
За результатами нового розгляду, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2024 позов задоволено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13.03.2025 рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2024 скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено частково.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 05.05.2025 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача у справі №904/7022/20.
Ухвалою від 12.01.2026 касаційний розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 13.01.2026.
Верховний Суд у справі, що розглядається, з'ясував наступне.
Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський трубний завод" звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.01.2014:
№0000043100 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 22'033' 264,00грн.;
№0000053100 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2012 рік у розмірі 6' 591' 227,00грн.
В обґрунтування адміністративного позову, зокрема, зазначено про те, що висновки проведеної перевірки не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені з невірним застосуванням норм податкового та цивільного законодавства, а зазначені податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Позивач вважає, що кредиторська заборгованість товариства за договорами з Корпорацією "ІСД" не відноситься до безповоротної фінансової допомоги в розумінні підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України й не підлягає включенню до складу інших доходів, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, оскільки строк оплати по договорам, укладеним із вказаною особою, на момент проведення перевірки не настав.
Як указує позивач, зменшення валових витрат за період з 01.10.2009 по 30.06.2010 на підставі акту попередньої перевірки від 13.03.2010 №406/08-02/2-05393122 здійснено відповідачем поза межами строку у 1095 днів, встановленого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, тобто безпідставно.
Крім того, позивач зазначає, що операції між Товариством та контрагентами щодо надання посередницьких послуг по продажу продукції власного виробництва, бухгалтерських консультацій, юридичних послуг є реальними, факт їх вчинення підтверджується належними доказами, а відтак позивачем з дотриманням положень законодавства зменшено оподатковуваний дохід на суму валових витрат за результатами таких операцій.
На переконання позивача, Товариство не порушило вимоги Закону щодо продажу товару за ціною, нижче його собівартості, оскільки продукція, що реалізовувалась, була продана за договірними цінами, тобто за домовленістю між виробником (продавцем) і споживачем (покупцем), а тому є безпідставним висновок Відповідача про заниження товариством об'єкту оподаткування внаслідок таких обставин;
Також, позивач вважає, що Товариством правильно відображено в податковому обліку господарські операції з ПрАТ "Страхова Компанія "Україна" у зв'язку з фактичними підтвердженнями дійсності угод страхування, такі операції пов'язані з господарською діяльністю товариства та підтверджені належними первинними документами, а тому витрати, здійснені позивачем як засіб оплати за отримані послуги страхування, документально підтверджуються, а висновки контролюючого органу про те, що вони позбавлені розумної економічної причини є безпідставними.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.10.2014 адміністративний позов задоволено.
Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2015 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.10.2014 залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 06.02.2020 скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.10.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2015, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.11.2020 адміністративний позов задоволено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 28.07.2021 рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.11.2020 залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 21.06.2022 скасовано постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28.07.2021 та рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.11.2020, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.
Рішенням суду першої інстанції позов задоволено.
Постановою апеляційного суду рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено частково. Податкове повідомлення-рішення №0000053100 від 10.01.2014 визнано неправомірним та скасовано. Податкове повідомлення-рішення №0000043100 від 10.01.2014 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 20' 462' 496,00грн. визнано неправомірним та скасовано. У решті позову відмовлено.
Задовольняючи позов частково, суди виходили з того, що відповідач не довів належними та допустимими доказами обставин щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень.
Зокрема, судами встановлено, що кредиторська заборгованість ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" за договорами з Корпорацією "ІСД" на час перевірки не відносилася до безповоротної фінансової допомоги, як сума заборгованості, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, оскільки строк оплати по вказаним договорам на момент проведення перевірки не настав.
Також, як з'ясовано судами попередніх інстанцій, відповідачем не встановлено, що позивачем здійснювалась реалізація товарів за цінами нижчими звичайних, які склалися на ринку на час
продажу позивачем виготовленої продукції.
Стосовно висновків контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, суми у вигляді страхових внесків за угодами страхування фінансових ризиків, що укладені із ПрАТ "СК "Україна", судами зазначено, що такі висновки контролюючого вже були визнані необґрунтованими судом касаційної інстанції, позиції відповідача надано оцінку в постанові від 21.06.2022.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції погодився з висновком контролюючого органу про неправомірність формування позивачем витрат по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Олвін-Транс", ТОВ "Колібрі-ЛТД", ТОВ "Експрес-Холдінг", ТОВ Торгівельний союз "Реальто", ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "Гранд Платінум", ПП "Хімуніверсал", оскільки перевіркою документально непідтверджено факт реальності здійснення таких господарських операцій, що призвело до завищення витрат і, як наслідок, до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток.
Відповідач не погодився з висновками судів в частині задоволення позову, звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2024 у та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.03.2025 в частині задоволення позовних вимог. В обґрунтування вимог касаційної скарги податковий орган посилається на те, що судами першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.14.1.36 статті 14 ПК України, внаслідок неврахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах.
Щодо невідображення Товариством суми доходів, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток, що, на думку ПАТ «ДТЗ», викликано помилковим включенням до складу інших доходів сум кредиторської заборгованості перед постачальником трубної заготовки - Корпорацією «ІСД» за договорами поставки, відповідач указує, що згідно Додаткової угоди сторони за договором дійшли згоди про збільшення на три роки строку позовної давності за зобов'язаннями, що випливають з поставок продукції. Копії додаткових угод не можуть бути прийнятими до уваги, у зв'язку з їх невідповідністю вимогам, що пред'являються до первинних документів. Судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» внаслідок неврахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 30.09.2020 у справі №1540/4936/18, де колегія суддів зазначила, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити.
Крім того, відповідач зазначає, що позивачем у порушення п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат віднесені витрати, які не вважаються витратами, пов'язаними з веденням господарської діяльності - в розмірі збитку, отриманого як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації. Відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми п.п. 14.1.36 статті 14 ПК України, внаслідок неврахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 27.01.2022 №826/19283/16, де суд зазначив, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності таких обставин та підстав як ділова мета, розумних економічних причин для здійснення операції. Суд указав, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та податкового обліку.
Позивач правом подання відзиву не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Cудами попередніх інстанцій встановлені обставини, що сторонами не заперечуються.
Спеціалізованою державною податковою інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів була проведена виїзна планова документальна перевірка публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" код за ЄДРПОУ 05393122 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2009 по 31.12.12, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 31.12.2012.
За результатами перевірки складено Акт від 18.12.2013 №379/22.3-05393122, згідно з висновками якого встановлено порушення:
1. пп. 4.1.6 п.4.1 ст. 4, п.5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України від 28.12.94 №334/94 "Про оподаткування прибутку підприємств" (в редакції Закону України від 22.05.97 №283/97-ВР із змінами та доповненнями), п.2 ст.9 Закону України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 №1251-ХІІ, пп.135.5.14 п.135.5 ст. 135 (з 01.07.2012 -пп.135.5.15 п.135.5 ст.135), п.138.1, п.138.2, абз. "г" пп.138.10.2, абз. "е" пп.138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.140.1.6 п.140.1 ст.140, п.146.16 ст.146, п.150.1 ст.150 Податкового Кодексу України, з урахуванням вимог пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 та п.3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток:
за період з 01.09.2009 по 31.03.2011 - на загальну суму 171 675 598 грн., у т.ч. по періодах: 2009 рік - на 11 698 630 грн. (у т.ч. за IV квартал 2009 року - завищено на 11 698 630 грн.); І квартал 2010 року - на 108 371 616 грн.; І півріччя 2010 року - на 11 552 674 грн.; 3 квартали 2010 року - на 37 616 279 грн.; 2010 рік-на 40 874 202 грн.; І квартал 2011 року - на 119 102 766 грн.;
за період з 01.04.2011 по 31.12.2012 - на загальну суму 31 975 549 грн., у тому числі по періодах: II квартал 2011 року - в сумі 120 230 764 грн.; ІІ-ІІІ квартал 2011 року - в сумі 106 495 402 грн.; ІІ-ІV квартал 2011 року - в сумі 25 384 322 грн.; І квартал 2012 року - сумі 6 749 195 грн.; І півріччя 2012 року - в сумі 3 459 887 грн.; 3 квартали 2012 року - в сумі 5 932 229 грн.; 2012 рік-в сумі 6 591 227 грн.
Крім того, встановлено заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року у сумі 14 093 978 грн., за ІІ-ІV квартали 2011 року - у сумі 95 796 801 грн., що призвело до заниження податку на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року на суму 3 241 615 грн., за ІІ-ІV квартали 2011 року - на суму 22 033 264 грн. (у т.ч. за IV квартал 2011 року - на суму 18 791 649 грн.).
2. п. 4.1 ст. 4 пп. "д" п. 6.5 ст.6, пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року №168/97-ВР, п.188.1 ст.188 Податкового Кодексу України, з урахуванням вимог п.102.1 ст.102 Податкового Кодексу, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань з ПДВ на 10 743 589 грн.; пп.7.2.6 п.7.2, пп.7.4.1 п.7.4, п.7.5 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року №168/97-ВР, п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198, ст.201 Податкового Кодексу, з урахуванням вимог п.102.1 ст.102 Податкового Кодексу, що призвело до завищення суми податкового кредиту з ПДВ на 16 136 859 грн. Вказані порушення призвели до порушення, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року №168/97-ВР, п.200.1 ст.200 розділу V Податкового кодексу України, а саме: заниження від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту за листопад 2012 року на суму 242 343 грн.; завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту відповідних звітних (податкових) періодів на загальну суму 26 367234 грн.; заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту відповідних звітних (податкових) періодів на 755 557 грн.
Вищевикладене призвело до порушення:
2.1. абз. "а" пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року №168/97-ВР, абз. "а" п.200.4 ст.200 розділу Податкового кодексу, внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01.10.2009 по 31.12.2012 року на 20 575 814 грн., в тому числі по періодах: квітень 2010 в сумі 606 167 грн.; травень 2010 в сумі 40 грн.; жовтень 2010 в сумі 125 763 грн.; травень 2011 в сумі 933 839 грн.; червень 2011 в сумі 8 450 грн.; жовтень 2011 в сумі 959 154 грн.; листопад 2011 в сумі 1 332 589 грн.; грудень 2011 в сумі 1 213 259 грн.; січень 2012 в сумі 1 317 905 грн.; лютий 2012 в сумі 76 565 грн.; березень 2012 в сумі 24 482 грн.; квітень 2012 в сумі 1 188 768 грн.; травень 2012 в сумі 627 779 грн.; червень 2012 в сумі 2 924 316 грн.; липень 2012 в сумі 755 374 грн.; серпень 2012 в сумі 1 777 148 грн.; вересень 2012 в сумі 2 962 942 грн.; жовтень 2012 в сумі 2 170 478 грн.; листопад 2012 в сумі 1 471 712 грн.; грудень 2012 в сумі 99 084 грн.
2.2. абз. "б" п. 200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу, внаслідок чого завищено залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів, який після бюджетного відшкодуванню включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду, грудень 2012 року, в сумі 4 070 850 грн., в тому числі завищено залишок від'ємного значення з ПДВ на суму 4 313 193 грн., в т.ч. по періодах: березень 2010 року 117 009 грн.; травень 2011 року - 942 408 грн.; квітень 2012 року - 1 313 662 грн.; червень 2012 року - 940 751 грн.; липень 2012 року - 999 363 грн. та занижено залишок від'ємного значення з ПДВ в розмірі 242 343 грн., листопад 2012 року.
2.3. п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу розділу V Податкового кодексу, внаслідок чого завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду у сумі 2 233 784 грн., грудень 2012 року.
3. п. 51.1. ст. 51 та пп. "б" п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України при поданні податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку (за формою № 1ДФ) за IV квартал 2012 року з недостовірними даними та з помилками.
4. п. 327.3 ст. 327 Податкового кодексу України, у зв'язку з встановленням відсутності дозволу на спеціальне використання води у періоді з 02.07.11 по 13.07.11 включно, в результаті чого збір за спеціальне використання води за III квартал 2011 року занижено на 92 728,79 грн.
5. пп. 288.5.1 п. 288.5 ст.288 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності за 2011 та 2012 роки у сумі 15 829 799,28 грн., у тому числі по періодах: січень 2011 р. -467 032,24 грн.; лютий 2011 р. - 549 052,68 грн.; березень 2011 р. - 680 630,50 грн.; квітень 2011 р. -679 959,28 грн.; травень 2011 р. - 676 603,16 грн.; червень 2011 р. - 673 918,20 грн.; липень 2011 р. - 671 233,02 грн.; серпень 2011 р. - 671 233,02 грн.; вересень 2011 р. - 671 904,52 грн.; жовтень 2011 р. -671 233,04 грн.; листопад 2011 р. - 671 904,26 грн.; грудень 2011 р. - 672 568,98 грн.; січень 2012 р. - 672 569,12 грн.; лютий 2012 р. - 672 569,04 грн.; березень 2012 р. - 673 240,26 грн.; квітень 2012 р. - 671 226,58 грн.; травень 2012 р. - 671 226,58 грн.; червень 2012 р. - 671 226,58 грн.; липень 2012 р. - 671 470,30 грн.; серпень 2012 р. - 671 470,30 грн.; вересень 2012 р. - 673 643,88 грн.; жовтень 2012 р. - 674 178,46 грн.; листопад 2012 р. - 674 178,46 грн.; грудень 2012 р. - 675 526,82 грн.
6. п. 160.7 ст.160 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на доходи нерезидентів із джерелом їх походження з України в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 276,45 грн., у тому числі за І квартал 2011р. у сумі 5 276,45 грн.
7. статті 1 Закону України від 23.09.1994 року № 185/94-ВР "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", із змінами та доповненнями, в частині ненадходження валютної виручки за експортовані товари у сумі 278,35 дол.США; 54,00 рос.руб. та несвоєчасного надходження валютної виручки за експортовані товари у сумі 60,52 дол.США; 0,40 Євро.
На вказаний акт перевірки ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" були подані заперечення, згідно з статтею 86 Податкового кодексу України, рішенням про результати розгляду заперечень висновки акту перевірки було залишено без змін.
У січні 2014 року ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" було передано на облік до державної податкової інспекції у Ленінському районі м.Дніпропетровська головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області.
10.01.2014, на підставі акта перевірки від 18.12.2013 №379/22.3-05393122, ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області було винесено податкові повідомлення-рішення:
№0000043100 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 22 033 264 грн.
№0000053100 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2012 рік у розмірі 6 591 227 грн.
На підставі Акту перевірки від 18.12.2013 № 379/22.3-05393122 відповідачем 10.01.2014 винесені також податкові повідомлення-рішення:
форми "В4" № 0000093100, яким Публічному акціонерному товариству "Дніпропетровський трубний завод" зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ на 6 304 634 грн. по декларації за грудень 2012 р.;
форми "В1" № 0000083100, яким Публічному акціонерному товариству "Дніпропетровський трубний завод" зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з ПДВ у розмірі 20 575 814,0 грн. та 9 633 771 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Постановою Верхового Суду від 06.02.2018 у справі №804/7561/15 залишено в силі постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02.08.2017, якою позов ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" задоволено частково визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.01.2014 №0000093100 в частині зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість на 5 970 051грн.; від 10.01.2014 №0000083100 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування на 19 831 303 грн.
Правомірність прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень №0000043100 та №0000053100 є предметом судового розгляду у цій справі.
Суд касаційної інстанції в постанові від 21.06.2022 зазначив, що скасовуючи повністю оскаржувані у цій справі індивідуальні акти, суди обох інстанцій обмежились по кожному окремому епізоду виявленого перевіркою податкового правопорушення загальним посиланням на скасування відповідного акта у певній частині, не встановивши та не виокремивши відповідно до встановленого змісту окремого правопорушення суму податкового донарахування/суму зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, не встановивши тим самим вплив кожного конкретного епізоду податкового правопорушення на розрахунки за спірними податковими повідомленнями-рішеннями. Суд касаційної інстанції також звернув увагу на те, що ухвалою суду першої інстанції від 03.09.2020 витребувано від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області детальний розрахунок всіх складових сум, що в сукупності складають суми, визначені оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями. На виконання вимог цієї ухвали відповідачем надано розрахунок застосування штрафних (фінансових) санкцій та податкових зобов'язань по податку на прибуток, дослідження змісту яких не знайшло відображення в оскаржуваних судових рішеннях.
З оскаржуваних судових рішень слідує, що на виконання вимог суду відповідачем надано розрахунок фактично аналогічний тому, який міститься в матеріалах справи.
Виходячи з наданого відповідачем розрахунку та приймаючи до уваги письмові пояснення відповідача щодо фактичних підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, судами надано оцінку висновкам контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов'язань/завищення від'ємного значення, у зв'язку з:
невключенням до складу інших доходів, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, суми кредиторської заборгованості перед Корпорацією "ІСД", строк позовної давності за якою минув;
неправомірним формуванням валових витрат по взаємовідносинам із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Олвін-Транс", ТОВ "Колібрі-ЛТД", ТОВ "Експрес-Холдінг", ТОВ Торгівельний союз "Реальто", ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "Гранд Платінум", ПП "Хімуніверсал", оскільки перевіркою документально не підтверджено факту реальності здійснення таких господарських операцій;
систематичним укладенням угод суб'єктом господарювання з продажу продукції власного виробництва покупцям ВАТ "Українська гірничо-металургійна компанія", ТОВ "Регіон", ТОВ "Південтрансбудкомплект", ТОВ "ПІК "Енерго-Інвест", компанція "Dufesco SA" за ціною, нижчою від собівартості, без належного економічного обґрунтування, оцінки ризиків та планування витрат, що призвело до отримання збитків та, як наслідок, заниження Позивачем об'єкту оподаткування;
включенням до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, суму витрат у розмірі 1489600 грн. у вигляді страхових внесків за угодами страхування фінансових ризиків, що укладені із ПрАТ "СК "Україна", за відсутності страхового ризику - події, що має ознаки ймовірності та випадковості настання.
Як указано у постанові Верховного Суду, якою справу передано на новий розгляд, у своїх висновках суди попередніх інстанцій також посилались на результати проведення зустрічної звірки Корпорації «ІСД» з питань підтвердження господарських відносин з ПАТ «Дніпропетровський трубний завод» за період з 1 жовтня 2009 року по 31 грудня 2012 року, згідно з якими, з-поміж іншого, встановлено, що ПАТ «Дніпропетровський трубний завод» у бухгалтерському обліку списання кредиторської заборгованості не проводилось. Натомість податковий орган стверджує про те, що за даними бухгалтерського обліку позивача протягом березня - листопада 2011 року здійснювалося списання зазначеної кредиторської заборгованості перед постачальником - Корпорацією «ІСД» шляхом відображення по Д-т у 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» К-т 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»; а у грудні 2011 року списані суми відновлені методом «червоно сторно». Наведені обставини залишились поза межами судового дослідження, а доводи скаржника не отримали жодного аналізу та юридичної оцінки судів першої та апеляційної інстанцій.
Так само, зазначаючи про те, що податковим органом не було прийнято до врахування надані позивачем додаткові угоди, якими продовжено строк дії договорів №241/5 від 5 травня 2003 року та №2009-029пст від 1 серпня 2009 року лише через недотримання форми подачі документів, як-от: відсутність печаток, суди формально послались на відсутність з боку Відповідача письмових запитів щодо надання оригіналів цих документів, не враховуючи того, що закріплений статтею 9 КАС України принцип офіційного з'ясування всіх обставин у справі зобов'язує суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення усіх обставин у справі, які мають значення для правильного вирішення спору.
Під час нового розгляду судами розглянуто доводи відповідача про невключення до складу інших доходів, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, суми кредиторської заборгованості перед Корпорацією "ІСД", строк позовної давності за якою минув.
Судами встановлено, що вказані висновки контролюючого органу стосуються сум кредиторської заборгованості перед постачальником трубної заготовки - Корпорацією "ІСД" за договорами поставки:
від 01.08.2009 №2009-029пст в загальній сумі 449862,90грн. (дата відвантаження трубної заготовки за синтетичними регістрами бухгалтерського обліку - серпень 2009року);
від 05.05.2003 №241/5 в загальній сумі 341' 232' 843,50грн. (дати відвантаження трубної заготовки згідно синтетичних регістрів бухгалтерського обліку проведено у період з 28.03.2008 по 22.10.2009).
З пояснень відповідача слідує, що за даними бухгалтерського обліку позивача протягом березня - листопада 2011 року здійснювалося списання зазначеної кредиторської заборгованості перед постачальником - Корпорацією «ІСД» шляхом відображення по Д-т у 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» К-т 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»; а у грудні 2011 року списані суми відновлені методом «червоне сторно».
Позиція позивача полягала у тому, що ним помилково було включено до складу інших доходів суми кредиторської заборгованості перед постачальником трубної заготовки - Корпорацією "ІСД" за договорами поставки від 01.08.2009 №2009-029пст, від 05.05.2003 №241/5, оскільки строк позовної давності по вказаній заборгованості не минув.
На підтвердження зазначеного, позивачем до перевірки (що не заперечувалось відповідачем) було надано додаткову угоду від 04.09.2012 до договору №2009-029пст від 01.08.2009, згідно з умовами якої сторони дійшли згоди про збільшення на три роки строку позовної давності за зобов'язаннями, що випливають з поставок продукції, зобов'язання підлягають сплаті до 01.10.2013; додаткову угоду від 24.03.2011 до договору № 241/5 від 05.05.2003 - сторони дійшли згоди про збільшення на три роки строку позовної давності за зобов'язаннями, що випливають з поставок продукції, зобов'язання підлягають сплаті до 01.10.2013.
Безповоротна фінансова допомога - це, зокрема сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності (п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Згідно з положеннями статті 256 ЦК України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Статтею 257 ЦК України встановлено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції констатував, що кредиторська заборгованість ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" за договорами з Корпорацією "ІСД", на час перевірки, не відносилася до безповоротної фінансової допомоги, як сума заборгованості, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, оскільки строк оплати по вказаним договорам на момент проведення перевірки не настав.
Крім цього, встановлені обставини справи також свідчать про те, що СДПІ з обслуговування великих платників у м. Донецьку ГУ Міндоходів, відповідно до запиту СДПІ у м. Дніпропетровську МГУМ №13503/7/22.2-09 від 30.10.2013, проведено зустрічну звірку Корпорації "ІСД" з питань підтвердження господарських відносин з ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" за період з 01.10.2009 по 31.12.2012. За результатами проведення зустрічної звірки було складено довідку від 17.12.2013 №534/39-00/24068988, згідно якої документально підтверджено реальність здійснення господарських відносин із ПАТ "Дніпропетровський трубний завод", їх вид та розрахунки; встановлено відображення в податковому обліку господарських операцій та розрахунків із ПАТ "Дніпропетровський трубний завод". Корпорацією "ІСД" у бухгалтерському та податковому обліку списання дебіторської заборгованості не проводилось. ПАТ "Дніпропетровський трубний завод" у бухгалтерському обліку списання кредиторської заборгованості також не проводилось.
Як зазначено вище, в ході проведення перевірки на письмовий запит СДПІ у м. Дніпропетровську МГУМ від 05.12.13 Товариством з супровідним листом від 16.12.13 надано завірені ксерокопії додаткової угоди від 04.09.2012 до договору №2009-029пст від 01.08.2009, додаткової угоди від 24.03.2011 до договору №241/5 від 05.05.03 та договорів поставки.
Відповідач зазначав, що ним не прийняті додаткові угоди, оскільки їх надано в копіях та в останніх відсутні відбитки печаток, що засвідчують підписи уповноважених осіб як з боку покупця так і з боку продавця, а також, у зв'язку з не відображенням умови стосовно збільшення суми грошових зобов'язань, яка наведена у п. 4 копії Додаткової угоди від 04.09.2012 на 161720,61грн.
Однак, суд апеляційної інстанції з'ясував, що з наданих позивачем документів можливо встановити дійсні обставини сплати податку та суми доходів, що враховується при визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток в період з І кварталу 2011 року по ІV квартал 2012 року. Більше того, письмових запитів для надання оригіналів документів з метою підтвердження встановлених обставин, податковий орган позивачу не надсилав.
Касаційний суд не може не погодитись, що фактично відповідачем визнано відсутність порушення податкового законодавства в частині визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток в період з І кварталу 2011 року по ІV квартал 2012 року по взаємовідносинам з Корпорацією "ІСД", проте, не враховано доводи позивача, лише через недотримання форми подачі документів.
Обґрунтовуючи доводи про невключення до складу інших доходів, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, суми кредиторської заборгованості, строк позовної давності за якою минув, у касаційній скарзі доводячи помилковість висновків суду апеляційної інстанції, відповідач посилається на правову позицію Верховного Суду у справі №1540/4936/18, де колегія суддів зазначила, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити.
Суд звертає увагу, що у згадуваній справі колегія також указала, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні відсутність товарно-транспортних накладних при оформленні операцій з постачання товару, ні наявність податкової інформації щодо контрагентів по ланцюгу постачання, самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, за наявності об'єктивних сумнівів щодо реальності господарських операцій, в тому числі, з огляду на дефектність первинних документів, наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу. Оцінюючи в сукупності наявність вказаних недоліків у первинних документах з відсутністю копій товарно-супровідних документів на перевезення товару (враховуючи, що таке перевезення здійснювалось позивачем), наявною податковою інформацією щодо контрагентів позивача, суди дійшов висновку про недоведеність позивачем фактичного здійснення господарських операцій. Таким чином, відповідач посилається на висновки у справі, де судовому дослідженню підлягали правовідносини щодо реальності господарських операцій та їх правових наслідків, що відображаються у податковому обліку.
Стосовно висновків контролюючого органу про неправомірність формування валових витрат по взаємовідносинам із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Олвін-Транс", ТОВ "Колібрі-ЛТД", ТОВ "Експрес-Холдінг", ТОВ Торгівельний союз "Реальто", ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "Гранд Платінум", ПП "Хімуніверсал", оскільки перевіркою документально не підтверджено факту реальності здійснення таких господарських операцій, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки позивачем до перевірки не надано документів, які б свідчили про зміст та обсяг зазначених господарських операцій, то контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку про непідтвердження цих господарських операцій документами, обов'язковість ведення яких визначена законом. Таким чином, суд апеляційної інстанції погодився з висновком контролюючого органу про неправомірність формування позивачем витрат по розглядуваним взаємовідносинам, що призвело до завищення витрат і, як наслідок, до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток.
У справі, що розглядається, контролюючим органом в акті перевірки встановлено заниження позивачем суми грошового зобов'язання з податку на прибуток, посилаючись на те, що систематично (протягом 4 кварталу 2009 року, 1-2 кварталів 2010 року, 1 кварталу 2011 року) позивачем здійснювалась реалізація готової продукції за цінами, нижчими виробничої собівартості цієї продукції, що призвело до отримання збитків на загальну суму 32762119,75 грн та зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток.
Верховний Суд у постанові про направлення справи на новий розгляд указав, що як свідчить зміст оскаржуваних судових рішень судів попередніх інстанцій, під час розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій не дослідили та не встановили наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) продажу позивачем готової продукції (не конкретизуючи якої саме) без компенсації понесених витрат на її виробництво.
Відповідно до пп..1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.
Згідно з пп..1.20.2 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.
Отже, звичайна ціна товарів (робіт, послуг) має бути визначена виходячи з інформації про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.
Судами констатовано, відповідачем не встановлено, що позивачем здійснювалась реалізація товарів за цінами нижчими звичайних, які склалися на ринку на час продажу позивачем виготовленої продукції. Навпаки, встановлені обставини справи свідчать про те, що ціна продажу товарів відповідала ринковим цінам, що склалися на час реалізації товару, що підтверджено листами Дніпропетровської ТПП №1396/07-08 від 15.07.2010 та №549/07-08 від 07.04.2011. Суд апеляційної інстанції вважав, що висновки контролюючого органу, які стосуються укладення угод позивачем з продажу продукції власного виробництва за ціною, нижчою від собівартості, не можуть бути підставою для прийняття спірних рішень.
Відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій не враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 27.01.2022 №826/19283/16. Суд указав, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності таких обставин та підстав як ділова мета, розумних економічних причин для здійснення операції. Складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та податкового обліку. Відтак, податковий орган посилається на висновки Суду у спорі про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій. Натомість, у справі, що розглядається, на переконання податкового органу позивачем до складу валових витрат віднесені витрати, які не вважаються витратами, пов'язаними з веденням господарської діяльності - в розмірі збитку, отриманого як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації.
Також, у цій справі податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем підпункту 140.1.6 пункту 140.1 ст. 140 ПК України внаслідок включення до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток, суми витрат в розмірі 1489600 грн у вигляді страхових внесків за типовими угодами страхування фінансових ризиків №01-фр/12/Д, №02/5-фр/12/Д, №05-фр/12/Д, №02-фр/12/Д, №02/6-фр/12/Д, №04-фр/12/Д, №06-фр/12/Д, №11-фр/12/Д та №12-фр/12/Д, укладених з ПрАТ «Страхова Компанія «Україна», за відсутності страхового ризику - події, що має ознаки ймовірності та випадковості настання, в тому числі: за 1 квартал 2012 року - в сумі 320000 грн; за 2 квартал 2012 року - 869600 грн; за 3 квартал 2012 року - 300000 грн.
Верховний Суд, переглядаючи справу у межах касаційного розгляду вказав, що суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що страховими випадками згідно з вищевказаними договорами страхування є збитки страхувальника (ПАТ «Дніпропетровський трубний завод») внаслідок невиконання (неналежного виконання) контрагентом страхувальника компанією «Duferco S.A.» зобов'язань по угоді, укладеній між страхувальником і контрагентом.
Верховний Суд зазначив, що оскільки господарські операції з ПрАТ «Страхова Компанія «Україна» пов'язані з господарською діяльністю Товариства та підтверджені належними первинними документами, витрати, здійснені позивачем як засіб оплати за отримані послуги страхування, документально підтверджуються, суди дійшли правильних висновків, що позивачем правомірно включено сплачену суму страхового платежу за 1 - 3 квартали 2012 року до складу витрат, а висновки контролюючого органу про те, що вони позбавлені розумної економічної причини, є безпідставними.
В оскаржуваному судовому рішенні апеляційний суд констатував, що відповідні висновки контролюючого вже були визнані необґрунтованими судом касаційної інстанції, позиції відповідача надано оцінку Верховним Судом у постанові від 21.06.2022 у цій справі.
Під час розгляду справи у порядку касаційного перегляду судового рішення, суд дійшов висновку, що відповідач не довів належними та допустимими доказами обставин щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень у частині.
Верховний Суд наголошує, що відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
У касаційній скарзі податковий орган зазначає про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норми процесуального права. Втім, суд касаційної інстанції вбачає, що обґрунтування відповідача зводяться до викладення фактичних обставин справи та висловлення незгоди з наданою правовою оцінкою встановлених обставин. Доводи касаційної скарги висновків суду апеляційної інстанції не спростовують.
Обґрунтування, наведені позивачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.03.2025 у справі №904/7022/20 (804/1750/14) залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова