01 грудня 2025 року м. Дніпросправа № 280/2411/25
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 року (головуючий суддя Калашник Ю.В.)
в адміністративній справі №280/2411/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА» до відповідачів: Головного управління ДПС в Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії,-
Позивач, ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА», звернувся 02.04.2025 до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до відповідачів: Головного управління ДПС в Запорізькій області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому просив:
визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, № 12568533/44914366;
зобов'язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024 датою їх фактичного отримання.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що комісією ГУ ДПС у Запорізькій області безпідставно прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказує, що реальність господарських операцій, в межах яких виписано вказані накладні беззаперечно підтверджується первинними документами, які разом із письмовими поясненнями були направлені відповідачу 1, яким в подальшому було прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, №12568533/44914366. Відповідачем в оскаржуваних рішеннях всупереч встановленій формі оформлення рішення, затвердженої порядком, не було вказано яких саме первинних документів останньому не вистачало для прийняття позитивних рішень щодо реєстрації податкових накладних, а саме відповідач повинен був підкреслити, відповідно до правил оформлення, ті первинні документи, яких йому не вистачило. Враховуючи викладене, просить скасувати оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області та зобов'язати відповідача 2 зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.03.2025 №12568529/44914366, від 03.03.2025 №12568535/44914366, від 03.03.2025 №12568530/44914366, від 03.03.2025 №12568532/44914366, від 03.03.2025 № 12568533/44914366.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «ДОЩ УКРАЇНА», датою їх фактичного отримання.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. У той час, підставою оскаржених рішень зазначено неподання платником податку копій документів, при цьому рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано. Позивач визначив та надав документи, яких на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень. Вказав, що всі первинні документи, які підтверджують господарські операції, за якими складено спірні податкові накладні позивач надавав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Запорізькій області подало апеляційну скаргу. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Серед іншого вказує, що реєстрація податкових накладних, виписаних ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» була зупинена у зв'язку з тим, що податкові накладні відповідали критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначає, що комісією прийняті рішення від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, №12568533/44914366 про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. Вважає, що відповідачем -1 правомірно прийняті рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що:
1. Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568529/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 05.07.2024 №1. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.189).
2. Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568533/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 05.07.2024 №2. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.193).
3. Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568530/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 07.07.2024 №3. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.191).
4. Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568532/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.07.2024 №4. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.192).
5. Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568535/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.07.2024 №5. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.190).
Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних: №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024. Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб'єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наданим у підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Матеріалами справи підтверджується, що:
1). 03.07.2024 року між ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» та ТОВ «В АГРО» укладено договір поставки №03/07-9Р, відповідно до умов якого постачальник зобов'язується поставити і передати у власність Покупця, а Покупець прийняти і оплатити зерно українського походження врожаю:
2024 року (надалі іменується «Товар») Культура та клас Товару зазначається в додаткових угодах до Договору, які є його невід'ємними частинами (форми Додаткових угод - Додаток №1 та Додаток № 1.1. до Договору) (п. 1.1 Договору).
Постачальник, що є виробником сільськогосподарської продукції гарантує, що Товар є власно виробленим Постачальником на земельних ділянках, які перебувають у його власності або в користуванні (оренді, суборенді), права Постачальника на які зареєстровані у відповідності до норм земельного кодексу України та податкового кодексу України, нікому перед цим не відчужувався і Покупець є першою особою, яка придбала цей Товар.
Якщо Постачальник не є виробником сільськогосподарської продукції, то вій гарантує, що Товар був безпосередньо придбаний у сільськогосподарських товаровиробників (у розумінні п. 14.1.235 ст. 14. Податкового кодексу України) і Покупець є першою особою, яка придбала цей Товар.
В межах даного договору поставлено товар - ріпак у кількості 27,36 тн. на суму 582 767,99 грн., в тому числі ПДВ - 71 568грн., що підтверджується видатковою накладною №77 від 05.07.2024.
У зв'язку відвантаженням товару на адресу ТОВ «В АГРО» (перша подія), на виконання вимог статей 187, 201 ПК України, ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» складена податкова накладна № 1 від 05.07.2024 та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.19).
Згідно квитанції від 02.08.2024 № 9218922586 податкову накладну прийнято, але реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції Додатково повідомлено: показник «D»=.3.8295%, «Pпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (а.с.20).
На виконання вимог відповідача, повідомленням позивачем надані письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операції, по спірній податковій накладній.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568529/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 05.07.2024 №1. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.189).
2). 05.07.2024 року поставлено товар - ріпак у кількості 26,3 тн. на суму 583859,87 грн., в тому числі ПДВ - 71 702,09 грн., що підтверджується видатковою накладною № 78 від 05.07.2024.
У зв'язку відвантаженням товару на адресу ТОВ «В АГРО» (перша подія), на виконання вимог статей 187, 201 ПК України, ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» складена податкова накладна № 2 від 05.07.2024 та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.20 зворот).
Згідно з отриманої квитанції від 02.08.2024 № 9218875461 податкову накладну прийнято, але реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції Додатково повідомлено: показник «D»=.3.8295%, «Pпоточ»=0.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (а.с.21 зворот).
На виконання вимог відповідача, повідомленням позивачем надані письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операції, по спірній податковій накладній.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568533/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 05.07.2024 №2. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.193).
3). 07.07.2024 року поставлено товар - ріпак у кількості 26,2 тн. на суму 573 787,88 грн., в тому числі ПДВ - 70 465,18 грн., що підтверджується видатковою накладною № 79 від 07.07.2024.
У зв'язку відвантаженням товару на адресу ТОВ «В АГРО» (перша подія), на виконання вимог статей 187, 201 ПК України, ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» складена податкова накладна № 3 від 07.07.2024 та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.22).
Згідно з отриманої квитанції від 02.08.2024 № 9218926654 податкову накладну прийнято, але реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції Додатково повідомлено: показник «D»=.3.8295%, «Pпоточ»=0.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (а.с.23).
На виконання вимог відповідача, повідомленням позивачем надані письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операції, по спірній податковій накладній.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568530/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 07.07.2024 №3. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.191).
4). 08.07.2024 року поставлено товар - ріпак у кількості 26,86 тн. на суму 586453,23 грн., в тому числі ПДВ - 72020,57 грн., що підтверджується видатковою накладною № 80 від 08.07.2024.
У зв'язку відвантаженням товару на адресу ТОВ «В АГРО» (перша подія), на виконання вимог статей 187, 201 ПК України ,ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» складена податкова накладна № 4 від 08.07.2024 та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.23 зворот).
Згідно з отриманої квитанції від 02.08.2024 № 9218920711 податкову накладну прийнято, але реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції Додатково повідомлено: показник «D»=.3.8295%, «Pпоточ»=0.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (а.с.24 зворот).
На виконання вимог відповідача, повідомленням позивачем надані письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операції, по спірній податковій накладній.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568532/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.07.2024 №4. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.192).
5). 08.07.2024 року поставлено товар - ріпак у кількості 25,48 тн. на суму 560565,06 грн., в тому числі ПДВ - 68841,32 грн., що підтверджується видатковою накладною № 81 від 08.07.2024.
У зв'язку відвантаженням товару на адресу ТОВ «В АГРО» (перша подія), на виконання вимог статей 187, 201 ПК України, ТОВ «ДОЩ УКРАЇНА» складена податкова накладна № 5 від 08.07.2024 та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.25).
Згідно з отриманої квитанції від 02.08.2024 № 9218910970 податкову накладну прийнято, але реєстрація зупинена.
Підставою зупинення реєстрації є: пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції Додатково повідомлено: показник «D»=.3.8295%, «Pпоточ»=0.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (а.с.26).
На виконання вимог відповідача, повідомленням позивачем надані письмові пояснення та документи про підтвердження реальності здійснення операції, по спірній податковій накладній.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568535/44914366, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.07.2024 №5. Підставою відмови в реєстрації спірної податкової накладної у рішенні зазначено:
«Ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». У графі «Додаткова інформація» нічого не зазначено (а.с.190).
Разом з цим, розрахунки за договором поставки №03/07-9Р від 03.07.2024 проведені у розмірі 2 532 836,87 грн. на підставі рахунків на оплату №40 від 05.07.2024, № 41 від 05.07.2024, № 42 від 07.07.2024, № 43 від 08.07.2024, №44 від 08.07.2024, що підтверджується платіжною інструкцією №3447 від 10.07.2024.
Транспортування товару здійснювалось ТОВ «ДОЩ Україна» транспортом перевізників в пункт поставки покупця ТОВ «В АГРО» - м.Одеса, вул Митна, 1 ТОВ «НОВОТЕХ ТЕРМІНАЛ», що підтверджується ТТН:
перевізника ФОП ОСОБА_1 (код ДРФО НОМЕР_1 ), зокрема: ТТН№1 від 04.07.2024 дата розвантаження 05.07.2024, ТТН№2 від 04.07.2024 дата розвантаження 05.07.2024;
перевізника ТОВ «АГРОКОЛЕСО» (код ЄДРПОУ 42790927), зокрема: ТТН№3 від 06.07.2024 дата розвантаження 08.07.2024, ТТН№4 від 06.07.2024 дата розвантаження 08.07.2024, ТТН№5 від 06.07.2024 дата розвантаження 07.07.2024.
Реалізований товар «Ріпак» (Код УКТЗЕД 1205) в кількості 132,20 т придбаний у Приватного сільськогосподарського підприємства «Журавлинка-М» (код ЄДРПОУ 44045119), яке є виробником зазначеного товару, що підтверджено 37-сг Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.08.2024 за договором поставки №20/06 від 20.06.2024, специфікацією №1 від 20.06.2024, специфікацією №2 від 04.07.2024.
ТОВ «ДОЩ Україна» здійснено передплату платіжними інструкціями:
згідно Договору та Рахунку-фактурі №1 від 20.06.2024 - 200 640 грн. платіжною інструкцією №75 від 20.06.24;
-199 920грн. платіжною інструкцією №76 від 20.06.24, Лист про зміну призначення платежу №19 від 20.06.2024;
- 400 000грн. платіжною інструкцією №78 від 02.07.2024;
згідно Договору та Рахунку-фактурі №2 від 04.07.2024 - 1 000 000грн платіжною інструкцією №80 від 04.07.2024.
Товар в кількості 132,20 т отримано за видатковими накладними:
53,66т за видатковою накладною №1 від 04.07.2024;
78,54т за видатковою накладною №2 від 06.07.2024.
По факту відвантаження ПСП «ЖУРАВЛИНКА-М» виставлено рахунок-фактуру№1/дод від 04.07.2024 та Рахунок-фактуру№2/дод від 06.07.2024 на різницю залікової та договірної ваги.
ТОВ «ДОЩ Україна» згідно Договору№20/06 від 20.06.2024 здійснено оплату платіжними інструкціями:
- 340 000грн. платіжною інструкцією №84 від 12.07.2024;
- 302 580,00 грн. платіжною інструкцією №89 від 15.07.2024, лист про зміну призначення платежу №25 від 15.07.2024.
Станом на 18.02.2025 за Договором поставки №20/06 від 20.06.2024 за ТОВ «ДОЩ Україна» рахується заборгованість в сумі 15000грн на користь ПСП «Журавлинка -М», про що складено Акт звірки №б/н від 18.02.2025.
По господарській операції з закупівлі товару «Ріпак» Код УКТЗЕД 1205 в кількості 132,20т постачальником ПСП «Журавлинка-М» сформовані та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні: податкова накладна №1 від 20.06.2024, реєстраційний номер документа: 9196297522, податкова накладна №1 від 02.07.2024, реєстраційний номер документа: 9195863719, податкова накладна №2 від 04.07.2024, реєстраційний номер документа: 9195756768, податкова накладна №3 від 04.07.2024, реєстраційний номер документа: 9195772146, податкова накладна №4 від 06.07.2024, реєстраційний номер документа: 9196572876.
Позивач вважає протиправними рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних: №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024. Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів (Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманих позивачем квитанцій від 02.08.2024 № 9218922586, від 02.08.2024 № 9218875461, від 02.08.2024 № 9218926654, від 02.08.2024 № 9218920711, від 02.08.2024 № 9218910970 реєстрація спірних податкових накладних зупинена у зв'язку із їх відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Так, в квитанціях від 02.08.2024 № 9218922586, від 02.08.2024 № 9218875461, від 02.08.2024 № 9218926654, від 02.08.2024 № 9218920711, від 02.08.2024 № 9218910970 контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкової накладної обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=3.8295%, "Рпоточ"=0.
Разом з тим, вищезазначені Квитанції не містять інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Водночас, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу.
Пред'явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов'язані із ненаданням певного документу.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 30.09.2022 у справі №0340/1803/18, від 21.03.2024 у справі №400/3927/22.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 (Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії Державної податкової служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Матеріалами справи підтверджується, що рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, №12568533/44914366 відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024, при цьому, підставою відмови у реєстрації зазначено неподання платником податку копій документів, при цьому рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано.
Суд першої інстанції спростував зазначені доводи відповідача (з чим погоджується колегія суддів апеляційної інстанції), оскільки матеріалами справи підтверджено, що позивач визначив та надав документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, посилання відповідача на прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень відповідача.
На думку суду апеляційної інстанції, аналіз копій документів, які були надані позивачем відповідачу підтверджують господарські операції, за якими складено податкові накладні.
Як наслідок, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи відповідача-1 про те, що прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних було неможливо із огляду на ненадання позивачем копій документів.
Крім того, контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідачем-1 не наведено також жодних обставин та не надано суду доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням його та його контрагента статутної діяльності, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов'язаність операцій з господарською діяльністю учасників зазначених операцій, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії учасників операцій були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Відповідачем не надано будь-яких належних та допустимих доказів, не доведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про юридичну дефектність первинних документів за спірними операціями.
Разом з тим, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності.
Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Водночас, копії документів, які були надані позивачем відповідачу підтверджують господарські операції та інформацію, що міститься у податкових накладних №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024.
Оскільки відповідач-1 як суб'єкт владних повноважень не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішень від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, №12568533/44914366, то позовні вимоги, щодо скасування рішень відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних підлягають задоволенню.
У той самий час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відповідач-1 не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації зазначених податкових накладних.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Таким чином, рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 03.03.2025 №12568529/44914366, №12568535/44914366, №12568530/44914366, №12568532/44914366, №12568533/44914366 підлягають скасуванню.
Відповідно до частини 2 статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може, в тому числі, прийняти постанову про зобов'язання відповідача вчинити певні дії.
Приписами КАС України передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов'язувати суб'єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.
Так, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 05.07.2024, №2 від 05.07.2024, №3 від 07.07.2024, №4 від 08.07.2024, №5 від 08.07.2024 датою їх фактичного отримання.
Згідно правової позиції Верховного Суду, що викладена у постанові від 25.11.2022 у справі №320/3484/21, зобов'язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою її фактичного направлення/надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
Отже, покладення на відповідача такого обов'язку не є втручанням в його дискреційні повноваження, адже повноваження державних органів не можуть вважатися дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб'єкта владних повноважень. Відтак, суд критично оцінює аргументи відзиву у цій частині, оскільки вони ґрунтуються на помилковому розумінні правової природи дискреційних повноважень. Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача-1.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили 01.12.2025 та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко
суддя О.М. Лукманова