11 грудня 2025 року м. Дніпросправа № 160/13447/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.07.2025 ( суддя Врона О.В.) в адміністративній справі №160/13447/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Михайлівська 11» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» звернулося до суду з вимогами визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12675197/38528545 від 27.03.2025 року Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №6 від 31.01.2025 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11», датою фактичного подання.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 липня 2025 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
Аргументи, наведені контролюючим органом в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити з таких підстав.
Колегією суддів з'ясовано, видами діяльності Товариства за кодами КВЕД є: 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний); 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 43.31 Штукатурні роботи; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи.
29.04.2024 між ТОВ «Михайлівська 11» (Покупець) і ПАТ АБ «Південний» (Продавець) був укладений договір купівлі-продажу об'єкта нерухомого майна, за яким Продавець передає (продає), а Покупець приймає (купує) у приватну власність об'єкт нерухомого майна нежилий будинок (літ.А) , загальною площею 3082,3 кв.м, що знаходиться за адресою: м. Київ, вул. Михайлівська, буд. 11, реєстраційний номер 419858080000 та сплачує за зазначене нерухоме майно обумовлену грошову суму на умовах, встановлених у цьому договорі.
Для капітального ремонту будівлі були укладені договори з постачальниками будівельних матеріалів і договори на підрядні роботи по виконанню будівельних робіт.
01.11.2024 між ТОВ «Михайлівська 11» (Орендодавець) і ТОВ «Сондерс» (Орендар) укладено договір оренди №01-11-2024, предметом якого була оренда нерухомого майна: частина нежилого будинку (літ А), 2 поверх , загальною площею 470,7 кв.м. за адресою: . м.Київ, вул. Михайлівська, буд. 11.
В подальшому додатковою угодою №1 від 01.01.2025 сторони внесли зміни в предмет оренди, зазначивши про передачу в тимчасове платне користування частини нежилого будинку (літ. А), 2, 3, 4 та 5 поверх, загальною площею 1871,7 кв.м, що знаходиться за адресою:м. Київ, вул. Михайлівська, буд. 11.
Відповідно до п. 3.1 додаткової угоди №1 розмір орендної плати становить 15722,28 дол. США (з урахуванням ПДВ) згідно з поточним курсом продажу валют, зазначеному на сайті Мінфіна, на дату виставлення рахунку на оплату.
Орендна плата за січень 2025 становить 670 752,92 грн.
Сторонами підписано 31.01.2025 акт надання послуг №8 на суму 670 752,92 грн.
Відповідно до п. 3.3. договору оренди №01-11-2024 (із змінами в додатковій угоді №1) додатково до сплати орендної плати підлягають компенсації з боку Орендаря фактично спожиті комунальні послуги, зокрема, послуги з постачання електричної енергії.
Позивачем було виставлено орендарю рахунок №3 від 31.01.2025 на суму фактично спожитої за період 2025 електричної енергії -215 470,90 грн. з ПДВ.
Відповідно до приписів п.201.10. ст. 201 Податкового кодексу України позивачем на вказану суму було складено і подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну №6 від 31.01.2025 року
Згідно отриманої квитанції від 13.02.2025 року реєстрацію податкової накладної було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку №1165, оскільки обсяг постачання товару/послуги 2716 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Позивачем 14.03.2025 за №1403/2025 були направлені до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області письмові пояснення щодо реальності здійснення господарської операції і документи.
18.03.2025 за №12630810/38528545 податковим органом позивачу було направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Товариству було запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/ послуг зберігання і транспортування, навантаження. Розвантаження продукції, складських документів; первинні документи щодо постачання послуг; акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків.
В додатковій інформації зазначено про необхідність надання звіту розрахунку обсягу використання електричної енергії+ формування реєстраційного ліміту за рахунок придбання : ліфт пасажирський, вікна із алюмінієвого профілю, ел. енергія, двері, ГКЛ, насос циркуляційний і т.д.
25.03.2025 позивачем за №2503/2025-5 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області подані додаткові пояснення і документи.
Проте, 27.03.2025 за №12675197/38528545 Комісією регіонального рівня було прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 31.01.2025.
Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної вказано надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В додатковій інформації зазначено: «Не надано звіт розрахунку обсягу використаної електричної енергії + формування реєстраційного ліміту за рахунок придбання: плити, шпаклівка, плінтуси, ПВХ, дверне полотно і т.д.
За результатом розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення від 15.04.2025 №16452/38528545/2, яким залишено скаргу без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних -без змін.
Підстави: ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
Здійснюючи перегляд справи в апеляційному порядку в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК (в редакції, чинній на час дії спірних правовідносин, далі - так само), на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з пунктом 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (Порядок №1165), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Додатком № 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до положень пункту 1 якого з-поміж критеріїв визначено відсутність товару (послуги), зазначеного (зазначеної) в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару (послуги), що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару (послуги), зазначений у податковій накладній (розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань), яку (який) подано для реєстрації, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару (послуги) (крім обсягу придбання товарів (послуг) за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних (розрахунках коригування), зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару (послуги), зазначеного в податкових накладних (розрахунках коригування), зареєстрованих з 1 січня 2017 року, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (пункт 5 Порядку №520).
Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Верховний Суд у постановах від 18.11.2021 у справі №380/3498/20, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21 зробив висновок, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як свідчить зміст пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для вирішення відповідною комісією контролюючого органу питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних (розрахунків коригування до податкової накладної) критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена.
У постанові від 03.11.2021 (справа №360/2460/20) Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Досліджуючи квитанцію про зупинення реєстрації ПН №6 від 31.01.2025 року (т.1 ас21) встановлено, що відповідачем запропоновано надати первинні документи щодо постачання/придбання товарів/ послуг зберігання і транспортування, навантаження. Розвантаження продукції, складських документів; первинні документи щодо постачання послуг; акти приймання -передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків.
В додатковій інформації зазначено про необхідність надання звіту розрахунку обсягу використання електричної енергії+ формування реєстраційного ліміту за рахунок придбання : ліфт пасажирський, вікна із алюмінієвого профілю, ел. енергія, двері, ГКЛ, насос циркуляційний і т.д.
Крім того, відповідно до повідомлення від 18.03.2025 року про необхідність надати додаткові пояснення та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної №6 від 31.01.2025 року (т.1 ас76,77) витребовувалися первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, рахунки-фактури, акти приймання-передачі товарів (послуг,робіт) з урахуванням певних типових форм та галузевої специфіки, звіт розрахунку обсягу використаної електроенергії.
В даному випадку, відмова в реєстрації податкової накладної на відшкодування електроенергії за п. 1 критеріїв ризиковості на підставі того, що ДПС вважає операцію сумнівною, через відсутність достатніх первинних документів, з урахуванням невідповідності типових форм до галузевої специфіки відшкодування.
Відшкодування витрат на електроенергію, за договором оренди, відповідачем не розглядається як класичне постачання, тому й сприймається як ризикова операція.
Отже, позивачу необхідно довести, що це не «ризикове» постачання, а господарська операція з компенсації витрат, яка підлягає оподаткуванню ПДВ, але не має ознак фіктивності.
При цьому, складність у доведені реальності такої господарської операції полягає у відсутності типових для енергетичної галузі первинних документів.
З обставин справи слідує, що ГУ ДПС у Дніпропетроській області, отримавши письмові пояснення і документи, надані за наслідками отримання Квитанцій, одразу ухвалив оскаржуване рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН.
З урахуванням висновку, викладеного Верховним Судом у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, такий алгоритм дій податкового органу є можливим, якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства.
В оскаржуваному рішенні ГУ ДПС у Дніпропетровській області проставило відповідну позначку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства», а в графі «Додаткова інформація» вказало: «не надано звіт розрахунку обсягу використаної електроенергії + формування реєстраційного ліміту за рахунок придбання плити, шпаклівки, дверне полотно, ПВХ тощо» (том 1 а.с.246).
Отже, у справі, що розглядається, контролюючий орган робив висновок про відмову у реєстрації податкової накладної як з підстав ненадання чи часткового надання певних документів, так і виходив з того, що надані відповідно до пункту 4 Порядку № 520 документи були складені із порушенням законодавства.
Так, станом на 01.11.2024 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» (Орендодавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Сондерс» (Орендар) укладено договір оренди №01-11-2024 року від 01.11.2024 року.
На підставі договору оренди Орендодавець передає, а Орендар приймає в тимчасове платне користування частину нерухомого майна: нежилий будинок (літ.А), 2 поверх, загальною площею 470,7 кв.м за адресою: м.Київ, вул.Михайлівська.11.
За цим договором сторони домовилися , що розмір орендної плати в місяць за весь об'єкт оренди становить гривневий еквівалент 3953,88 Доларів США та 88 центів з урахуванням ПДВ. Курс долара США по відношенню до гривні обирається на підставі середнього курсу продажу валюти в банках України відповідно до інформації, розміщеної на сайті, на дату виставлення рахунку на оплату. Сторони визначили, до вищезазначена вартість орендної плати за цим Договором встановлюється на період з 01.11.2024 року по 31.12.2024 року.
Орендна плата нараховується Орендодавцем один раз на місяць та сплачується
Орендарем кожного місяця шляхом, перерахування грошових коштів на рахунок Орендодавця не пізніше 25 числа поточного місяця за поточний. Орендна плата сплачується Орендарем на
підставі даного Договору або рахунку, наданого Орендодавцем.
Вартість сервісних. комунальних, експлуатаційних та інших обслуговуючих і супутніх
послуг (водопостачання, водовідведення, електропостачання, теплопостачання, вивіз сміття,
телефонні послуги, ліфт та ін.) Орендар компенсує Орендодавцю на підставі окремо виставлених рахунків на оплату протягом 5 календарних днів з моменту їх отримання.
Додатковою угодою №1 від 01.01.2025 року до договору оренди №01-11-2024 року від 01.11.2024 року визначено, що за цим Договором додатково до сплати орендної плати підлягають компенсацації з боку Орендаря наступні фактично спожиті Орендарем комунальні послуги: послуги з постачання електричної енергії (диференційований обдікдень/ніч);. послуги з газопостачання; послуги з доставки газу; послуги водопостачання та водовідведення; абонентська плата за водопостачання та водовідведення.
Вартість сервісних, комунальних, і супутніх послуг Орендар компенсує Орендодавцю на підставі окремо виставлених рахунків на оплату протягом 5 (п'яти) календарних днів з моменту їх отримання.
Проте, зазначена Додаткова угода №1 від 01.01.2025 року не містить підписів сторін, відсутні печатки (т.1 ас46,47).
Згідно зі ст. 654 Цивільного кодексу України, зміна договору вчиняється у такій самій формі, що й договір, що змінюється. Додаткова угода до договору оренди повинна бути підписана тими ж сторонами (або їх уповноваженими представниками), які уклали основний договір.
Для юридичних осіб використання печатки з 2017 року не є обов'язковим за законом, але якщо сторони домовилися про її використання в основному договорі, її варто поставити.
Додаткова угода є результатом добровільної згоди обох сторін. Одностороннє внесення змін через додаткову угоду (без підпису іншої сторони) не допускається, якщо інше не передбачено законом або основним договором.
Додаткова угода стає невід'ємною частиною договору з моменту її належного підписання (та реєстрації/посвідчення, якщо це необхідно).
Вподальшому, Товариство з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11», шляхом подання Форми № 20-ОПП від 12.11.2024 року, повідомило контролюючий орган про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.
Під час здійснення позивачем господарської діяльності між Товариством з обмеженою відповідальністю «Енергум» (Електропостачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» (Споживач) укладено Договір №258/2024-ЕЕ від 22.11.2024 року про купівлю-продаж електричної енергії електроустановки, яка виробляє електричну енергію з використанням альтернативних джерел енергії.
З системного аналізу Договору №258/2024-ЕЕ від 22.11.2024 року встановлено наступне.
Відповідно до умов п. 1.4. Договору - уклавши Договір сторони підтверджують, що вони дійшли згоди взяти на себе взаємні зобов'язання, за якими Електропостачальник зобов'язується забезпечити організацію підключення електроустановки до локальної мережі Споживача, забезпечити підтримання електроустановки у робочому стані протягом всього строку дії Договору та зобов'язується продавати енергію Споживачу, а Споживач зобов'язується купувати електричну енергію.
Відповідно до умов п.2.2. Договору, обов'язковими умовами для постачання електричної енергії Споживачу є: наявність у нього укладеного в установленому порядку з оператором систему розподілу договору про надання послуг з розподілу, на підставі якого Споживач набуває право отримувати послуги з розподілу електричної енергії
Таким чином, Договором №258/2024-ЕЕ від 22.11.2024 року про постачання електричної енергії споживачу (т.1 ас65-70) Постачальник ТОВ «Енергум» продає електричну енергію Споживачу ТОВ «Михайлівська 11» для забезпечення потреб електроустановок Споживача.
Відповідно до п.2.2 Договору №258/2024-ЕЕ від 22.11.2024 року, обов'язковими умовами за усіма точками комерційного обліку на об'єкті (об'єктах) Споживача, за якими здійснюється (планується) постачання електричної енергії, укладено договір про надання послуг комерційного обліку електричної енергії, крім випадків, коли роль постачальника послуг комерційного обліку виконує оператор системи розподілу, до мереж якого приєднаний цей Споживач; відсутній факт припинення/призупинення постачання електричної енергії або надання послуг з розподілу (передачі) електричної енергії у випадках, передбачених законодавством у сфері енергетики; відсутня прострочена заборгованість за договорами про постачання електричної енергії або про надання послуг з розподілу (передачі) електричної енергії; Споживач відповідає критеріям обраної ним комерційної пропозиції.
Відповідно до розділу 3 зазначеного Договору чітко зафіксовані умови постачання:
початком постачання електричної енергії Споживачу є дата, зазначена в заяві-приєднанні, яка є Додатком № 1 до Договору;
Споживач до 03 числа місяця, наступного за звітним, надає Постачальнику інформацію щодо фактичного обсягу споживання електричної енергії за попередній місяць постачання. У випадку відсутності таких даних або у разі розбіжностей показів між лічильником Споживача та даними отриманими з платформи MMS або дані, надані Оператором системи розподілу, Постачальник використовує дані, отримані з платформи MMS, або дані, надані Оператором системи розподілу;
на підставі отриманих від Споживача даних та/або даних постачальника послуг комерційного обліку (Оператора комерційного обліку) Постачальник до 06 числа місяця, наступного за місяцем поставки складає, підписує і скріплює печаткою попередній Акт приймання-передачі електричної енергії та направляє його Споживачу.
Також відповідним Договором (розділ 5) чітко передбачено умови щодо ціни, порядку обліку та оплати електроенергії, відповідно до яких Споживач розраховується з Постачальником за електричну енергію за цінами, що визначаються відповідно до механізму визначення ціни електричної енергії, згідно з обраною Споживачем комерційною пропозицією, яка є Додатком №2 до Договору.
Спосіб визначення ціни (тарифу) електричної енергії зазначається в комерційній пропозиції Постачальника (Додаток №2 до Договору).
Для одного об'єкта споживання (площадки вимірювання) застосовується один спосіб визначення ціни електричної енергії.
Станом на 01.11.2024 року між ТОВ «Михайлівська 11» (орендодавець) та ТОВ «Сондерс» (орендар) укладено Договір оренди №01-11-24 від 01.11.2024 року (т.1 ас39).
Досліджуючи договір оренди №01-11-24 від 01.11.2024 року (т.1 ас39-45) встановлено відповідно до пп 3.3: вартість комунальних послуг Орендар компенсує Орендодавцю на підставі окремо виставлених рахунків на оплату протягом п'яти календарних днів з моменту їх отримання.
На підставі пп 3.6 Договору, сторони щомісячно підписують Акти наданих послуг (виконаних робіт).
Станом на 01.01.2025 року укладено Додаткову угоду №1 до Договір оренди №01-11-24 від 01.11.2024 року, відповідно до якої, Орендодавець передає, а Орендар приймає в тимчасове платне користування частину нежилого будинку: 2,3,4 та 5 поверх, загальною площею 1 971,7 кв.м. за адресою м.Київ, вул.Михайлівська,11 (т.1 ас46).
Відповідно до пп3.3 Додаткову угоду №1 до Договір оренди №01-11-24 від 01.11.2024 року, сторони погодили, що за цим Договором додатково до сплати орендної плати підлягають компенсації з боку Орендаря фактично спожиті комунальні послуги, серед яких зазначено: послуги з постачання електричної енергії, на підставі окремо виставлених рахунків на оплату.
Таким чином, відшкодування електроенергії за договором оренди врегульовується умовами самого договору: орендар компенсує орендодавцю витрати, зазвичай за окремим розрахунком на основі показань лічильника (якщо є) або пропорційно площі та потужності приладів, а фіскальні органи розглядають це як частину орендної плати, що оподатковується.
Для коректного обліку важливо чітко прописати порядок розрахунку (потужність, час роботи приладів) і мати підтверджувальні документи (лічильники, акти).
Враховуючи те, що Орендар-юридична особа, потрібні правильні первинні документи (акти, рахунки), що підтверджують понесені витрати.
Орендар відшкодовує фактичну вартість спожитої енергії на підставі рахунків орендодавця та показників лічильників. Для цього в договорі має бути прописаний порядок розрахунку.
Щодо платіжних документів, Орендодавець надає орендарю рахунок або акт, який підтверджує суму до відшкодування. Ці документи потрібні для обліку. Орендар має надати орендодавцю дані про свої прилади та режим роботи.
Для платників ПДВ відшкодування електроенергії вважається складовою частиною послуги з оренди та оподатковується ПДВ за ставкою 20%. Орендодавець має виписати податкову накладну на загальну суму (оренда + комунальні).
Отже, для законного відшкодування необхідно мати: договір оренди, де чітко вказано обов'язок орендаря відшкодовувати витрати, акт приймання-передачі послуг (або рахунок), у якому окремим рядком або в складі оренди зазначено суму за електроенергію, розрахунок (розшифровка), що базується на показниках лічильників або пропорційно займаній площі.
Складовою частиною господарської діяльності з нерухомим майном є як придбання власником такого майна певних товарів та отримання ряду послуг, пов'язаних з необхідністю утримання такого майна (теплова та електрична енергія, природний газ, послуги з водопостачання, водовідведення, охорони, інших супутніх товарів/послуг тощо (комунальні послуги та енергоносії), сплата податків, пов'язаних з рухомим/нерухомим майном (транспортний податок, земельний податок, орендна плата за землю, податок на нерухоме майно), так і перенесення вартості таких витрат на вартість готової продукції чи послуг, в тому числі і формування з урахуванням таких витрат розміру орендної плати за рухоме/нерухоме майно (в такому випадку перераховані витрати будуть визнані такими, що використані орендодавцем в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності).
31.01.2025 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Енергум» підписано Акт №111332511 приймання-передачі електричної енергії ТОВ «Михайлівська 11» від ТОВ «Енергум» за січень 2025 року, відповідно до якого Споживач прийняв електричної енергії в обсязі 35 466 кВт год, за тарифом 7.63399 грн., вартість поставки 270 747,09 грн. (ПДВ 54 149,42 грн) (т.1 ас63)
На підставі додаткової угоди від 01.11.2024 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» виставлено рахунок на оплату №3 від 31.01.20205 року на відшкодування за електричну енергію за січень 2025 року кількість кВт 23 521,00 за ціною 7,63 на загальну суму 215 470,90 грн. (ПДВ 35 911,82) (т.1 ас52), що вбачається з Акту здачі-приймання робіт №9 від 31.01.2025 року.
Вподальшому, ТОВ «Сондерс» була здійснена оплата використаної в січні 2025 року, електроенергії, на загальну вартість 215 470,90 грн., що підтверджуються платіжною інструкцією від 13.02.2025 року (т.1 ас85), виписками по особовому рахунку Товариства з обмеженою відповідальністю «Михайлівська 11» за відповідні періоди.
На виконання вимог податкового законодавства та за правилом «першої події» (надання послуг) позивач склав та направив на реєстрацію до податкового органу податкову накладу №6 від 31.01.2025 року.
Вимоги податкової щодо надання звіту розрахунку обсягу використаної електричної енергії + формування реєстраційного ліміту є обґрунтованими, оскільки для реєстрації податкової накладної (ПН) щодо спожитої електроенергії потрібен звіт із фактичними даними споживання (погодинними, якщо є АСКОЕ, або усередненими), що підтверджують обсяг, згідно з показаннями лічильників, та відображають його у внутрішніх документах (актах, звітах) із посиланням на ЕІС-код споживача та постачальника для ідентифікації. Розрахунок базується на обсязі спожитої енергії, ціні та відображається у первинних документах підприємства та звітності (наприклад, форми статистики).
Для податкової накладної потрібні реальні дані, що підтверджують обсяг, ці дані з внутрішніх документів та показників лічильників є основою для формування податкових зобов'язань та реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Важливо мати повну відповідність даних між лічильниками, внутрішніми звітами та сумами в ПН.
Проте, позивач не довів, що використання електроенергії здійснювалося товариством виключно в межах затверджених лімітів згідно поданої заявки на постачання електроенергії.
З огляду на викладене у вартості орендної плати за рухоме/нерухоме майно орендар має здійснювати економічне відшкодування (компенсацію) всіх елементів витрат, пов'язаних з послугами з надання майна в оренду.
Щодо права контролюючого органу здійснювати аналіз господарських операцій на етапі реєстрації податкової накладної в ЄРПН, колегія суддів зазначає про таке.
За визначенням, наведеним в абзаці другому пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пункт 44 Порядку № 1165 передбачає, що комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Вказані норми не зазнавали змін з моменту затвердження Кабінетом Міністрів України Порядку № 1165.
Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23, від 31 травня 2023 року у справі № 260/6334/21, від 06 липня 2023 року у справі № 140/1986/22 тощо, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності.
При цьому, контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв'язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Така позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23.
Колегія суддів в цій справі, не вбачає підстав для відступу від них та вважає за необхідне зазначити, що перевірка відповідності наданих платником податків документів вимогам законодавства, зокрема, полягає у встановленні відсутності в таких документах дефектів форми, змісту або походження, які б у силу положень частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, спричинили б втрату такими документами юридичної сили. При цьому у разі встановлення наявності відповідних недоліків (дефектів) у документах, наданих платником податків з метою реєстрації ПН/РК в ЄРПН, податковий орган у рішенні повинен зазначити, які конкретно документи містять такі недоліки та в чому вони полягають.
Вирішуючи спір між сторонами та оцінюючи доводи ГУ ДПС в цій частині, за наслідками дослідження документів, долучених до матеріалів справи, встановлено, що позивачем не надано всіх витребуваних документів податковою.
Суд першої інстанції вищенаведеного не врахував, у зв'язку з чим дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог.
За наведеного вище колегія суддів вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, є не обґрунтованими.
Отже, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню із прийняттям нового про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.07.2025 в адміністративній справі №160/13447/25 скасувати.
Прийняти у справі нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю “Михайлівська 11» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 11 грудня 2025 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 17 грудня 2025 року.
Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко
суддя Л.А. Божко
суддя Ю. В. Дурасова