ф
23 грудня 2025 року
м. Київ
справа №160/5055/24
адміністративне провадження № К/990/9451/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,
розглянув як суд касаційної інстанції у попередньому судовому засіданні справу №160/5055/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.01.2025 (головуючий суддя Добродняк І.Ю., судді: Бишевська Н.А., Семененко Я.В.)
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 22.11.2023 №0340370703, №0340390703, №0340400703, від 26.09.2023 №0271030703.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.06.2024 у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 21.01.2025 рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.06.2024 скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 25.03.2025 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення суду апеляційної інстанцій у справі №160/5055/24.
До суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу.
Ухвалою суду від 22.12.2025 касаційний розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 23.12.2025.
Верховний Суд у справі, що розглядається, з'ясував наступне.
Товариство звернулося до адміністративного суду з позовом до контролюючого органу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:
від 22.11.2023 №0340370703, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 4' 290' 840,00грн, в т.ч. основний платіж 3' 432' 672,00грн, штрафні (фінансові) санкції 858168,00грн.
від 22.11.2023 №0340390703, яким зменшено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за липень 2023 року на суму 2' 281' 125,00грн та зменшено від'ємне значення, що зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість за липень 2023 на суму 269801,00грн.
від 22.11.2023 №0340400703, яким застосовано штрафну санкцію за липень 2023 року в загальній сумі 3400,00грн.
від 26.09.2023 №0271030703, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1020,00грн відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства за результатами проведеної позапланової перевірки щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за липень 2023 року від'ємного значення з податку на додану вартість. Позивач вказує, що в акті перевірки податковим органом не заперечується факт придбання ТМЦ Товариством, а ставиться під сумнів їх наявність. Позивач зазначає, що якщо відбулось фактичне здійснення господарської операції, а саме придбання товарів, то помилки, допущені при складанні документів або їх відсутність не може бути підставою вважати її недійсною. Також, посилаючись на пп.78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України, позивач вважає незаконною вимогу контролюючого органу щодо надання документів або інформації, які не стосується питання законності формування від'ємного значення ПДВ. Всі податкові накладні, що реєструвалися в перевіряємому періоді зареєстровані контрагентами, з яким співпрацює позивач на підставі належним чином оформлених первинних документах. Податковий орган в акті перевірки не ставив під сумнів достовірність даних, які містять первинні бухгалтерські документи, а також не зазначив про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства, зокрема, відсутності в податкових накладних обов'язкових реквізитів тощо. Також з огляду на предмет перевірки позивач наголошує, що вимога податкового органу щодо надання документів, які не належать та/або не пов'язані з предметом перевірки, виходить за рамки передбачених ПК України прав податкового органу та є незаконною.
З Акта перевірки слідує, що за даними реєстру податкових накладних за період з 01.08.2023 по дату складання акту перевірки позивачем зареєстровано податкові накладні на обсяг постачання товарів на загальну суму 4731052,98 грн в т.ч. ПДВ 788508, 83грн. Реєстрація згідно даних єдиного реєстру податкових накладних на обсяг ТМЦ, який фактично не підтверджений інвентаризацією, не відбулася. Податковим органом зазначено, що в ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26289777,19 грн, підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023, що свідчить про нестачу товарно- матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ - 5 257 955 грн). Проте, у даному випадку, предметом документальної позапланової виїзної перевірки позивача була законність декларування останнім від'ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 000 грн, за червень 2023 року.
Також позивач наголошує, що на запит перевіряючих від 11.09.2023 №4 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або місцях зберігання станом на 12.09.2023 «Про проведення інвентаризації», підприємством було видано наказ про проведення інвентаризації. 12.09.2023 інвентаризація розпочалась у присутності службових осіб відповідача. За результатами інвентаризації перевіряючими складено акт, копію якого позивачу не вручено і зі змістом акту не ознайомлено. Перевіряючими також зазначено, що підприємством не надано інвентаризаційну відомість щодо залишків ТМЦ та основних засобів що зберігаються у приміщенні за адресою: м. Дніпро, вул. Академіка Белелюбського, 68, станом на 12.09.2023. В свою чергу, директором підприємства Піменовим Олексієм було запропоновано продовжити інвентаризацію, оскільки вона не була завершена належним чином, але перевіряючі відмовилися від продовження інвентаризації без будь-якої мотивації на те.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Суд зазначив, що позивачем не виконані вимоги контролюючого органу щодо проведення інвентаризації та не надано контролюючому органу відповідні документи, складені за результатами її проведення, тому у контролюючого органу були наявні підстави для висновку про неможливість підтвердження фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей на складі та виробничих приміщеннях підприємства з наведеної підстави.
Суд також з'ясував, що в ході перевірки встановлені операції з придбання ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ», яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації. Крім того, суд погодився з відповідачем, що позивачем завищено податковий кредит з податку на додану вартість за червень 2022 року. Позивачем суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в періоді виписки (червень 2022 року) податкових накладних контрагентом - постачальником ТОВ «ВІЦІ», а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації.
Поряд з цим, перевіркою встановлено, що в порушення пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПКУ позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (по операціях з нестачі ТМЦ) та у зв'язку із використанням ТМЦ/сировини не в господарській діяльності.
Апеляційний суд з висновками суду першої інстанції не погодився, судове рішення скасовано, прийнято нове рішення про задоволення позову. Суд апеляційної інстанції вказав, що згідно Акта перевірки всі документи щодо декларування від'ємного значення ПДВ за липень 2023 року (з урахуванням попереднього періоду лютий 2022 року - липень 2023 року) надані позивачем контролюючому органу для перевірки і жодні зауваження щодо їх достовірності та повноти в акті перевірки відсутні. Контролюючий орган, дослідивши подані позивачем первинні документи, не встановив дефектів, які ставлять під сумнів реальність господарських операцій. Колегія суддів вважала, що в даному випадку витребування контролюючим органом документів та вимога посадових осіб контролюючого органу щодо проведення інвентаризації на поточну дату - 12.09.2023 є такими, що виходять за межі предмету перевірки, призначеної на підставі пп.78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України, оскільки витребувані у позивача документи та інформація не стосуються питання законності формування від'ємного значення ПДВ згідно податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2023 року. Також суд апеляційної інстанції констатував, що висновки контролюючого органу, в основу яких покладена виявлена ним нестача товарно-матеріальних цінностей на суму 26289777,19грн (ПДВ - 5257955грн) за наведених вище підстав фактично ґрунтуються на припущеннях, оскільки обставини, на які посилається відповідач, а саме: нестача ТМЦ не підтверджені жодним документом.
Також, з огляду на наведені в акті перевірки обґрунтування та обрахунки, апеляційний суд дійшов висновку, що вони є такими, що не мають належного доказового підґрунтя. Суд відзначив узагальнений висновок відповідача про безпідставне завищення списання ТМЦ на собівартість по окремим видам готової продукції і, як наслідок, використання товарно-матеріальних цінностей в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість. Суд апеляційної інстанції, виходячи з матеріалів перевірки, вважав висновок контролюючого органу про порушення позивачем пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, і як наслідок, заниження податкового зобов'язання з ПДВ помилковим, що також є свідченням безпідставного застосування до позивача штрафної санкції на підставі абз.4. п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.
Крім того, стосовно завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за червень 2022 року за операціями з придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ», яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації, апеляційний суд дійшов висновку, що з огляду на суть порушення та приймаючи до уваги предмет проведеної контролюючим органом перевірки, виявлене відповідачем завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за червень 2022 року не вплинуло на висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Поряд з цим, підставою для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафу за нормою ст. 121 ПК України став зафіксований посадовими особами контролюючого органу у акті факт ненадання інформації та первинних документів станом у строки, визначені у запитах. Судом зауважено, що за змістом п. 44.6 ст. 44 ПК України платник податків має надати посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, до закінчення перевірки, а не до певного строку, визначеного посадовою особою, що проводить перевірку, на власний розсуд. Виходячи з вищенаведеного, суд вважає протиправним податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України.
Відповідач не погодився з рішенням суду апеляційної інстанції, вважає, що під час його прийняття судом були порушені вимоги матеріального та процесуального права. Податковий орган звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.01.2025 у справі №160/5055/24. Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» відмовити повністю. В обґрунтування вимог касаційної скарги, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, відповідач відтворює обставини, встановлені в ході проведення перевірки та зазначає висновки, викладені в Акті перевірки. Щодо порушення норм процесуального права, відповідач указує, що судом апеляційної інстанції не було надано належної оцінки поясненням відповідача, не взято до уваги надані відповідачем пояснення та докази, які підтверджують правову позицію відповідача, не у повній мірі з'ясовані обставини справи, що призвело до невірного їх тлумачення та неправильного вирішення справи.
До суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу, у якому позивач просить залишити постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.01.2025 у справі №160/5055/24 без змін, а касаційну скаргу без задоволення. Позивач відзначає, що з касаційної скарги не слідує, які ж саме порушення матеріального права допущені судом апеляційної інстанції. Відповідач описує порядок проведення самої перевірки і не вказав, що не дослідив суд, та яка норма матеріального права підлягала застосуванню.
У касаційній скарзі відповідач зазначає про порушення норм процесуального права, не взято до уваги надані відповідачем пояснення та докази, які підтверджують правову позицію відповідача, тоді як рішення були фактично винесені лише на підставі пояснень до доводів позивача. Позивач звертає увагу, у разі, якщо скаржник вважав, що судами порушено норми процесуального права щодо недослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів (пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України), у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому на думку скаржника останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права. Позивач констатує, що доводи касаційної скарги зводяться до викладення фактичних обставин справи, цитування норм Податкового кодексу України, висловлення незгоди з наданою правовою оцінкою встановлених обставин і досліджених доказів, переоцінки доказів.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 06.09.2023 №4078-п та направлень №5368, №5369, №5370 від 06.09.2023 контролюючим органом проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» з питань законності декларування від'ємного значення з ПДВ за липень 2023 року, яке становить більше 100 тис. грн, на підставі п.191.1 ст.191, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82, п.п. 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
За результатами перевірки складений акт від 27.09.2023 №3395/04-36-07-03/40099438 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2023 року від'ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2 281 125 грн, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунках.
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
п. 44.1 ст. 44, п п. «г» п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 189.1, ст. 189, п. 198.6, ст. 198, п. 200.1, ст. 200 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 3 474 053 грн в т.ч.: за лютий 2022 року на суму 2 757 грн; за березень 2022 року на суму 11 622 грн; за квітень 2022 року на суму 27 002 грн; за липень 2023 року на суму 3 432 672 грн; завищення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації) на загальну суму 2 281 125 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року; завищення суми від'ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (показник рядка 20.1 Декларації) на загальну суму 269 801 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року.
п. 201.1 ст.201, абз. 4 п.п. 201.10 ст. 201, п. 120-1.2 ст. 120 ПК України в частині нездійснення ТОВ «Вест Трейд Компани» реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Штрафна санкція складає 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.
Відповідно до змісту акту перевірки та матеріалів перевірки, контролюючим органом в ході перевірки директору підприємства надавались запити про надання до перевірки інформації з її документальним підтвердженням.
Зокрема, запит від 07.09.2023 №1 про надання до перевірки перелічених у запиті документів (документи, що стосуються організації діяльності підприємства, господарської діяльності, первинні бухгалтерські документи) та регістрів бухгалтерського обліку, з терміном виконання до 15:00 07.09.2023 в частині надання регістрів бухгалтерського обліку, до 11:00 08.09.2023 щодо інформації та первинних документів.
Запит від 07.09.2023 №2 - стосовно вичерпного переліку місць зберігання ТМЦ, готової продукції, сировини із терміном виконання до 14:30 07.09.2023.
Запит від 08.09.2023 №3 про надання до перевірки пояснень та їх документальне підтвердження стосовно використання в господарській діяльності придбаних ТМЦ, сировини протягом періоду з лютого 2022 року по серпень 2023 року, а також документів, зазначених у запиті від 07.09.2023 №1 і не наданих підприємством. Термін виконання - до 14:45 08.09.2023 в частині надання регістрів бухгалтерського обліку, до 16:00 08.09.2023 щодо наведеної у запиті інформації з її документальним підтвердженням.
У відповідь на запит №3 від 08.08.2023 підприємство з посиланням на великий обсяг витребуваних документів та інформації, а також відсутність на підприємстві головного бухгалтера, просило продовжити строк проведення перевірки на 2 робочих дні і, відповідно, продовжити строк надання необхідних документів на 2 робочих дні.
11.09.2023 посадовими особами контролюючого органу складений акт №2024/04-36-07-03/40099438 про ненадання інформації, первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, яким зафіксовано, що станом на 16:50 11.09.2023 підприємством до перевірки не надані інформація та первинні документи, зазначені у відповідних пунктах запитів від 07.09.2023 №1 та від 08.09.2023 №3: оборотно-сальдові відомості по всім рахункам за періоди лютий 2022 року липень 2023 року; регістри бухгалтерського обліку; виробничі звіти, калькуляції на кожен вид готової продукції.
Означений акт отриманий директором товариства 11.09.2023 о 16:51, що засвідчено ним особисто.
На підставі цього акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.09.2023 №0271030703, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1020,00 грн відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України.
13.09.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області виданий наказ №4196-п, яким продовжено строки проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» з 14.09.2023 терміном на 2 робочих дні.
11.09.2023 посадовими особами позивачу вручений запит №4 - про надання доступу перевіряючим до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності, у тому числі до виробничих потужностей, а також щодо організації та проведення 12.09.2023 інвентаризації залишків ТМЦ за місцями їх зберігання.
У відповідь на запит позивачем повідомлено, що для здійснення своєї господарської діяльності товариство використовувало виключно приміщення за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, на підставі договору оренди нежитлових приміщень від 25.08.2021 №29 укладеного з ТОВ «Юридична фірма «Бізнес і Право» (код ЄДРПОУ 33248996).
Згідно запиту від 11.09.2023 №4 з метою якісного та ефективного проведення інвентризації ТМЦ та основних засобів за місцями їх зберігання підприємству необхідно було надати (до моменту виходу/виїзду за місцем проведення інвентаризації): наказ «Про проведення інвентаризації та створення інвентаризаційної комісії»; договори про повну матеріальну відповідальність, укладені з відповідними особами, за адресами зберігання основних засобів та ТМЦ; інвентаризаційні відомості щодо залишків ТМЦ на поточну дату (в розрізі номенклатури ТМЦ та по місцях зберігання ТМЦ); інвентаризаційні відомості щодо основних засобів поточну дату (в розрізі номенклатури та по місцях зберігання).
На запит посадових осіб контролюючого органу від 11.09.2023 №4 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або місцях зберігання станом на 12.09.2023, ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» надано наказ №1-Інв від 12.09.2023 «Про проведення інвентаризації», яким обумовлено провести інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складах, у незавершеному виробництві та готовій продукції станом на 12 вересня 2023 року з обов'язковим складанням відповідних інвентаризаційних описів. Інвентаризацію провести у термін 12 вересня 2023 року по 12 вересня 2023 року.
Інвентаризація товарно-матеріальних цінностей, що зберігаються у приміщенні, розташованому за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, проводилась 12.09.2023 у присутності посадових осіб контролюючого органу.
За результатами спостереження за ходом проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, посадовими особами контролюючого органу складений акт №2030/04-36-07-03/40099438, згідно якому встановлено, що з бухгалтерських рахунків, які надавались для проведення інвентаризації, перевіряючим фактично надано завірені обороти наступних рахунків за період з 01.08.2023 по 11.09.2023: 231 «Виробництво», 201 «Сировина та матеріали», 209 «Інші матеріали», 202 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», 204 «Тара й тарні матеріали», 281 «Товари» та обороти рахунку 26 «Готова продукція» (не завірений).
У подальшому, директором підприємства було запропоновано перевіряючим пройти до приміщень підприємства де зберігаються товарно-матеріальні цінності. Посадові особи провели візуальний огляд приміщень, обстежено склад сипучих речовин, склад рідких речовин. Перевіряючими також обстежено приміщення, в якому знаходиться морозильна камера, приміщення, в якому знаходиться виробниче обладнання для фасування концентратів для чаю, лимонадів. В подальшому під супроводом директора було обстежено виробниче приміщення, яке знаходиться на другому поверсі будівлі.
Обстеження приміщень здійснено без облікових відомостей ТМЦ на поточну дату (12.09.2023) та без фактичного підрахунку товарно-матеріальних ціностей, без їх зважування, обміру та замірів продукції, яка знаходилась у метелевих діжках. Інвентаризаційну відомість щодо залишків ТМЦ та основних засобів, що зберігаються у приміщенні, розташованому за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, станом на 12.09.2023 перевіряючим не надано.
Станом на дату завершення перевірки та на дату складання акту перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» не надано матеріали інвентаризації ТМЦ, що зберігаються за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68 (інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості, оформлені відповідно до вимог, встановлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, бухгалтерські довідки), про необхідність надання яких зазначалось у запитах перевіряючих №4 від 11.09.2023, №8 від 15.09.2023 та №12 від 20.09.2023.
З урахуванням показників бухгалтерського обліку по рахунку 26 «Готова продукція» підприємству надано запит від 19.09.2023 №10 про надання інформації з її документальним підтвердженням стосовно адреси місця зберігання готової продукції на відповідальному зберіганні з наданням укладеного договору з суб'єктом господарювання на зберігання, актів прийому-передачі такої готової продукції, товарно-транспортні накладні, які свідчать про фізичне її переміщення до місця відповідального зберігання.
Також запитом від 19.09.2023 №11 запитувався доступ до приміщень та територій для проведення інвентаризації у присутності перевіряючих за адресою відповідального зберігання готової продукції.
У відповідь на вищезазначені запити ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» повідомило, що у зв'язку з проведенням перевірки щодо дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні від'ємного значення за липень 2023 року, кінцем перевіряємого періоду якої є кінець липня 2023 року, тому документи щодо зберігання продукції на поточну дату не мають відношення до перевірки.
У зв'язку з тим, що вищезазначені запитувані пояснення з їх документальним підтвердженням, регістри бухгалтерського обліку та первинні документи, зазначені у запиті від 19.09.2023 №10, підприємством до перевірки не надано, посадовими особами контролюючого органу складено акт від 19.09.2023 №2061/04-36-07-03/40099438 «Про ненадання до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, пояснень та їх документального підтвердження», який вручений директору підприємства 19.09.2023.
За висновками відповідача з урахуванням даних бухгалтерських регістрів станом на 11.09.2023 на залишках обліковувались товарно-матеріальні цінності на загальну суму 26289777,19 грн, тоді як на дату проведення інвентаризації 12.09.2023 не підтверджено їх фактичну наявність у зв'язку з ненаданням облікових відомостей щодо залишків ТМЦ та фактичного не проведення інвентаризації, що унеможливлює звірити фактичну наявність залишків ТМЦ, відповідність її даним бухгалтерського обліку, відповідно, підтвердити їх обсяг та належність підприємству.
Як зазначено відповідачем, з'ясувавши, що під час проведення інвентаризації ТМЦ, за ходом якої спостерігали посадові особи контролюючого органу, ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» не виконано жодної з процедур, передбачених Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879, в ході проведення перевірки проведено аналіз щодо обсягів придбаної сировини, матеріалів та виготовленої готової продукції з урахуванням залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31.07.2023 та наданих відомостей щодо їх залишків станом на 11.09.2023, за результатами якого встановлено таке: спостерігається динаміка щодо збільшення (нарощування) залишків незавершеного виробництва з 8377771,72грн станом на початок перевіряємого періоду та 28197237,06грн на кінець перевіряємого періоду. Тобто, придбані у перевіряємому періоду сировина, матеріали, тара, комплектуючі та інші допоміжні матеріали списані у виробництво та переведено у готову продукцію в періоді з 01.08.2023 по 11.09.2023. Проте, станом на 12.09.2023 не підтверджено її фактичну наявність у зв'язку фактичним не проведенням інвентаризації та ненаданням до перевірки її результатів, ненаданням до перевірки облікових відомостей таких залишків продукції, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей. З урахуванням того, що основним чинником формування від'ємного значення з ПДВ є перевищення обсягів придбання ТМЦ над обсягами їх реалізації (залишки ТМЦ), проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, є єдиним встановленим законом засобом доказу нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Таким чином, відповідач зробив висновок, що станом на 11.09.2023 вартість залишків готової продукції та незавершеного виробництва складається з вартості сировини та матеріалів, придбаних у перевіряємому періоді, з урахуванням кінцевого сальдо незавершеного виробництва на 31.07.2023 у розмірі 28197237,06грн, за виключенням тари, сировини та матеріалів придбаних поза межами перевіряємого періоду у розмірі 1 403 932,08 грн.
За даними єдиного реєстру податкових накладних за період з 01.08.2023 по дату складання Акта перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» зареєстровано податкові накладні на обсяг постачання товарів на загальну суму 4731052,98грн в т.ч. ПДВ 788508,83грн.
Реєстрація згідно даних єдиного реєстру податкових накладних на обсяг ТМЦ, який фактично не підтверджений інвентаризацією, не відбувалась.
З урахуванням проведеного порівняння обсягу придбання та реалізації товарів, встановлено, що протягом двох наступних місяців (в період часу з 01.08.2023 по 11.09.2023) кількість придбаного та проданого ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» товару є значно меншою, ніж кількість відсутнього на складі товару. Тобто, обсяги придбання-продажу ТМЦ протягом серпня-вересня 2023 року не перевищують обсяг відсутнього товару, а це свідчить про те, що фактична нестача товару вже мала місце не тільки на дату фіксації такої нестачі 12.09.2023, а й на 31.07.2023.
В ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26289777,19грн. Підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності (видаткові накладні, акти прийому-передачі, акти списання ТМЦ та ін.) на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей на суму 26289777,19грн (ПДВ 5257955 грн).
Таким чином, за висновком відповідача, в порушення п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України позивачем занижений показник у рядку 4.1 (колонка Б) та, як слідство, показник 9 (колонка Б) Декларації з ПДВ за липень 2023 року на загальну суму 5257955грн.
Також контролюючий орган зазначив, що вибірковим порівняльним аналізом наданих для перевірки калькуляцій, даних обороту рахунку 26 за лютий 2022 - липень 2023рр. (Дт.бух.рах.90 Кт.бух.рах.26) (в розрізі номенклатури та кількості виробленої продукції) встановив перевищення відображення (списання) собівартості окремих видів готової продукції понад фактичну (виробничу) собівартість, визначену підприємством у калькуляціях. Встановлені випадки, коди підприємством на собівартість списувало суми більші, ніж визначено, в калькуляціях (виходячи з розрахунку на 1 кг. Готової продукції). В ході перевірки розрахована сума завищення собівартості на 1 кг.
У зв'язку з тим, що до перевірки позивачем не в повному обсязі надані помісячні обороти рахунку 26 (надано зведені дані за загальний період лютий 2022-липень 2023 та окремі місяці 2022 року), для визначення кількості виготовленої (реалізованої) готової продукції по номенклатурним позиціям було використано дані Єдиного реєстру податкових накладних. Перевіркою встановлено безпідставне завищення списання ТМЦ на собівартість по окремим видам готової продукції на загальну суму 3 637 245 грн, із чого слідує, що підприємством відображено неправомірне списання ТМЦ на цю ж суму.
За результатом аналізу калькуляцій, даних бухгалтерського обліку та Єдиного реєстру податкових накладних під час виробництва готової продукції відповідачем встановлено використання товарно-матеріальних цінностей в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, внаслідок чого за висновком відповідача позивачем порушено п.44.1 ст.44, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку використанням ТМЦ/сировини не в господарській діяльності на загальну суму 727 449 грн.
Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних внаслідок наведеного вище порушення, а саме: за липень 2023 року. Обсяг ТМЦ, на які не нараховано компенсуючі податкові зобов'язання, 26289777,19грн. Сума штрафної санкції 5% обсягу постачання (1314488,75грн), але не більше 3400грн.
Також, перевіркою встановлено, що в порушення п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з лютого 2022 року по липень 2023 року.
Перевіркою достовірності визначення суми податкового кредиту у деклараціях з ПДВ встановлено його завищення на загальну суму 39 575 грн в т.ч. за червень 2022 року, а саме: в ході перевірки встановлені операції з придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ» (код ЄДРПОУ 37619175), яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації.
При цьому, позивачем суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в періоді виписки податкових накладних контрагентом постачальником (червень 2022 року), а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації).
02.11.2023 ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» надані заперечення на висновки акту перевірки від 27.09.2023 №3395/04-36-07-03/40099438, які залишені без змін, про що відповідач повідомив позивача листом від 16.11.2023 №76648/6/04-36-07-03-16.
На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:
форма «Р» від 22.11.2023 №0340370703, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 4290840грн, в т.ч. основний платіж 3432672грн, штрафні (фінансові) санкції 858168грн
форма «В4» від 22.11.2023 №0340390703, яким зменшено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за липень 2023 року, на суму 2281125грн та зменшено від'ємне значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість за липень 2023 на суму 269801грн
форма «ПН» від 22.11.2023 №0340400703, яким застосовано штрафну санкцію за липень 2023 року в загальній сумі 3400,00грн.
Вважаючи рішення відповідача необґрунтованими, позивач звернувся з позовом до адміністративного суду.
Судом апеляційної інстанції прийнято нове рішення, яким позов задоволено. Верховний Суд не може не погодитись з висновками суду апеляційної інстанції, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За визначенням, наведеним в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Відповідно до п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пп. «а» п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України).
У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) - пп. «г» п. 198.5 ста.198 ПК України.
Згідно з п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При цьому згідно з п.201.8 ст.201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Відповідно до п. 201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції підлягає з'ясуванню, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Також вказана вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами Податкового кодексу України.
В спірному випадку, як встановлено вище, предметом позапланової перевірки, призначеної на підставі пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78 ПК України, є дотримання податкового законодавства товариством при декларуванні за липень 2023 року від'ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2 281 125 грн, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах березень 2022 року - липень 2023 року.
Перевірка контролюючим органом проводилась з 07.09.2023 по 20.09.2023.
Перелік документів, які були використані при проведенні перевірки, зазначений у п.2.11 акті перевірки від 27.09.2023.
За даними акту перевірки вбачається, що всі документи щодо декларування від'ємного значення ПДВ за липень 2023 року (з урахуванням попереднього періоду лютий 2022 року - липень 2023 року) надані позивачем контролюючому органу для перевірки і жодні зауваження щодо їх достовірності та повноти в акті перевірки відсутні.
Контролюючий орган, дослідивши подані позивачем первинні документи, не встановив дефектів, які ставлять під сумнів реальність господарських операцій. Податковим органом не заперечується факт придбання ТМЦ ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ», втім ставиться під сумнів їх наявність.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства з відповідним правовими наслідками, зокрема, порушення п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України, а саме: заниження показника у рядку 4.1 (колонка Б) та, як слідство, показника 9 (колонка Б) Декларації з ПДВ за липень 2023 року на загальну суму 5 257 955 грн ґрунтуються на тому, що в ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26 289 777,19 грн, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ 5 257 955 грн). Підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності (видаткові накладні, акти прийому-передачі, акти списання ТМЦ та ін.) на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023.
З приводу таких висновків контролюючого органу судом першої інстанції вказано, що оскільки позивачем не виконані вимоги контролюючого органу щодо проведення інвентаризації та не надано контролюючому органу відповідні документи, складені за результатами її проведення, у контролюючого органу були наявні підстави для висновку про неможливість підтвердження фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей на складі та виробничих приміщеннях підприємства.
Касаційний суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що у даному випадку витребування контролюючим органом документів та вимога посадових осіб контролюючого органу щодо проведення інвентаризації на поточну дату 12.09.2023 є такими, що виходять за межі предмету перевірки, призначеної на підставі пп.78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України.
Водночас, відповідач не заперечує того факту, що у нього відсутні питання щодо наявності і правильності складених документів щодо придбання товару.
Також суд апеляційної інстанції з'ясував, що висновки контролюючого органу, в основу яких покладена виявлена ним нестача товарно-матеріальних цінностей на суму 26289777,19грн (ПДВ 5257955грн) за наведених вище підстав фактично ґрунтуються на припущеннях, оскільки обставини, на які посилається відповідач, а саме: нестача ТМЦ не підтверджені жодним документом.
Крім того, з огляду на наведені в акті перевірки обґрунтування та обрахунки є таким, що не має належного доказового підґрунтя узагальнений висновок відповідача про безпідставне завищення списання ТМЦ на собівартість по окремим видам готової продукції на загальну суму 3637245 грн і, як наслідок, використання товарно-матеріальних цінностей в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 727449грн.
Норма підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України встановлює обов'язок платника ПДВ нарахувати податкові зобов'язання та скласти і направити у ЄРПН для реєстрації зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Отже, виходячи з матеріалів перевірки, суд апеляційної інстанції вважав висновок контролюючого органу про порушення позивачем пп. «г» пункту 198.5 ст. 198 ПК України, і як наслідок, заниження податкового зобов'язання з ПДВ помилковим, що також є свідченням безпідставного застосування до позивача штрафної санкції на підставі абз.4. п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.
Стосовно встановленого проведеною перевіркою порушення п. 198.6 ст. 198 ПК України, а саме: завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 39 575 грн за червень 2022 року за операціями з придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ», яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації.
Не заперечуючи право позивача на податковий кредит за вказаними операціями, контролюючий орган встановив факт включення позивачем суми ПДВ до складу податкового кредиту в періоді виписки податкових накладних контрагентом постачальником (червень 2022 року), а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації - гранична дата реєстрації 15.07.2022, фактична дата реєстрації 19.07.2022).
Суд апеляційної інстанції погодився з відповідачем, що відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Водночас, з огляду на суть вказаного вище порушення та приймаючи до уваги предмет проведеної контролюючим органом перевірки, суд апеляційної інстанції встановив, що виявлене відповідачем завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 39575грн за червень 2022 року не вплинуло на висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 22.11.2023 №0340370703, №0340390703.
Як встановлено у цій справі, підставою для прийняття цього податкового повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 1020грн. слугував акт від 11.09.2023 №2024/04-36-07-03/40099438 про ненадання інформації, первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку.
Відповідно до пп. 20.1.2 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.
Відповідно до пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. 85.2 ст. 85 ПК України платник зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до норм п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Відповідно до п. 85.8 ст. 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України 44.6. у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
За правилами п.85.6 ст.85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020грн.
В спірному випадку підставою для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафу за наведеною вище нормою ст. 121 ПК України став зафіксований посадовими особами контролюючого органу у акті від 11.09.2023 факт ненадання інформації та первинних документів станом на 16:50 11.09.2023, тобто у строки, визначені у запитах від 07.09.2023 №1 та від 08.09.2023 №3.
З приводу такого мотивування, суд зауважує, що за змістом п. 44.6 ст. 44 ПК України платник податків має надати посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, до закінчення перевірки.
Пункт 121.1 статті 121 ПК України також не містить такої умови для відповідальності платника податку як ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у визначений контролюючим органом або його посадовою особою строк.
Виходячи з вищенаведеного, приймаючи до уваги, що датою закінчення перевірки є 20.09.2023, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 1020грн підлягає скасуванню.
Розглянувши доводи сторін, якими вони обґрунтовують свою позицію під час розгляду справи у порядку касаційно перегляду судового рішення, Суд дійшов висновку, що відповідач не довів належними та допустимими доказами обставин щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень. Як слідує, висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.
Верховний Суд наголошує, що відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
У касаційній скарзі ГУ ДПС у Дніпропетровській області зазначає про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норми процесуального права. Водночас, з касаційної скарги не слідує, які норми матеріального права судом апеляційної інстанції застосовано неправильно. Суд касаційної інстанції не може не погодитись з доводами відзиву на касаційну скаргу, що обґрунтування відповідача зводяться до викладення фактичних обставин справи та висловлення незгоди з наданою правовою оцінкою встановлених обставин. У своїй касаційній скарзі відповідач не вказав яка норма матеріального чи процесуального права порушена, який доказ був судом досліджений не у повному обсязі. Доводи касаційної скарги висновків суду апеляційної інстанції не спростовують, касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені податковим органом, і з урахуванням яких суд апеляційної інстанції надав правову оцінку встановленим у справі обставинам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21.01.2025 у справі №160/5055/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
І.Я. Олендер
Судді Верховного Суду