ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"23" грудня 2025 р. справа № 300/3170/25
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Микитин Н.М., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "Яніс" до Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним і скасування рішення №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, -
Фермерське господарство "Яніс" (надалі по тексту також - позивач, ФГ "Яніс", платник податків) звернулося в суд до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також - відповідач 1, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області, Головне управління ДПС в області, ГУ ДПС в Івано-Франківській області, контролюючий орган, податковий орган), Державної податкової служби України (надалі по тексту також - відповідач 2, ДПС України) про визнання протиправними і скасування рішення №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позовні вимоги мотивовані тим, що Фермерське господарство "Яніс" (орендодавець) уклало договір оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024 із Приватним підприємством "Алекс Промбуд" (орендар), відповідно до умов якого позивач, як орендодавець, надає, а орендар приймає в строкове платне використання будівельну техніку з екіпажем (механізатором), що належить орендодавцю на праві власності або іншого майнового права, а саме: Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.), Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.), Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.). За наслідком оформлення акту надання послуг №61 від 29.03.2024, позивачем оформлено та подано до Державної податкової служби України податкову накладну за №32 від 29.03.2024 (надалі по тексту також - ПН за №32 від 29.03.2024, спірна накладна) на загальну суму 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень, для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області, на переконання позивача, всупереч вимогам пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 за №1246, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 за №1165 (надалі по тексту також - Порядок №1165), Критеріїв ризиковості здійснення операцій (Додаток 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), протиправно прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №12729939/32879060 від 09.04.2025 (надалі по тексту також - оскаржуване рішення).
Так, коментованим рішенням відмовлено у реєстрації ПН за №32 від 29.03.2024 у зв'язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування […], а саме з огляду на таке: "Не надано табель обліку робочого часу за березень 2024 року, а також відсутнє документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
За доводами позивача, відсутність належного оформлення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в частині не зазначення вичерпного переліку документів, які мав надати платник податків для успішної реєстрації спірного розрахунку коригування, не відповідає критеріям правової визначеності, з огляду на що ФГ "Яніс" подано пояснення та долучено до них перелік документів, котрі останній вважав на той час вичерпними.
Натомість за наслідком скерування пояснень та додаткових документів, ГУ ДПС в Івано-Франківській області таким протиправно не надано належної оцінки; на переконання позивача, з долучених документів було можливо дійти висновку про наявність підстав для реєстрації спірної податкової накладної у ЄРПН.
З даних підстав ФГ "Яніс" просило задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.05.2025 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні). Одночасно судом витребувано у сторін письмові докази, необхідні для розгляду даної адміністративної справи.
Головне управління ДПС в Івано-Франківській області скористалося правом подання відзиву за №7257/5/09-19-05-02-05 від 16.05.2025, яке разом з витребуваними матеріалами надійшло на адресу суду 16.05.2025. З доводами платника податків, викладеними у позовній заяві, відповідач не погоджується, вважає рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №12729939/32879060 від 09.04.2025 правомірним, виходячи з того, що Товариством не надано (надано не в повному обсязі) копій документів відповідно до вимог Порядку №520, а тому у контролюючого органу були підстави для прийняття оскаржуваного рішення.
Також, посилаючись на зміст висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, просить суд не враховувати долучені до адміністративного позову первинні документи, котрі не були подані податковому органу, оскільки дослідження змісту таких порушує принцип офіційного з'ясування обставин справи. З наведених мотивів просили відмовити у задоволенні позову.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.06.2025 відмовлено у задоволенні клопотання від 16.05.2025 №5258/5/09-19-05-02-05 представника Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області та Державної податкової служби України про розгляд справи №300/3170/25 за правилами загального позовного провадження.
Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши адміністративний позов, відзив на позовну заяву, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Фермерське господарство "Яніс" (Орендодавець) уклало договір оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024 із Приватним підприємством "Алекс Промбуд" (Орендар), відповідно до умов якого позивач, як орендодавець, надає, а орендар приймає в строкове платне використання будівельну техніку з екіпажем (механізатором), що належить орендодавцю на праві власності або іншого майнового права, а саме: Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.), Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.), Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) (надалі по тексту також - договір від 28.02.2024) (а.с.43-44).
Вартість оренди виражається в національній валюті України та визначається в актах приймання-передавання. Розмір орендної плати за користування будівельною технікою визначається у актах наданих послуг за фактично відпрацьований час (пункти 4.1-4.2 договору).
Згідно пунктів 5.1-5.3 договору від 28.02.2024, передача будівельної техніки в оренду здійснюється представниками сторін за актом приймання-передачі. Перебазування будівельної техніки Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.) - 20 000,00 гривень з ПДВ, Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.) - 20,000 гривень з ПДВ, Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) - 20 000,00 гривень з ПДВ. Будівельна техніка вважається переданою орендодавцем та прийнята орендарем з моменту підписання сторонами відповідного акту приймання-передачі будівельної техніки.
До Договору за №28/02/24-01 від 28.02.2024 складено Акт прийому-передачі від 28.02.2024, за яким ФГ "Яніс" передає, а ПП "Алекс Промбуд" бере у тимчасове володіння і користування наступну будівельну техніку Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 2 500,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ; Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 3 000,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ; Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 1 500,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ (а.с.45).
Додатковою угодою №1 від 28.02.2024 до Договору оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024 змінено місце виконання робіт-надання послуг на м. Чернівці, вул. Сторожинецька (а.с.46).
ФГ "Яніс" сформовано рахунок на плату за №62 від 28.03.2024 на загальну суму 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень (а.с.47), а також сторонами складено акт надання послуг за №61 від 29.03.2024 про виконання робіт/надання послуг, а саме: (1) Послуги оренди Бульдозера (трактора) ДТ-75 у кількості 168 машиногодин на загальну суму 504 000,00 гривень з ПДВ; (2) Перебазування Бульдозера (трактора) ДТ-75 у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ; (3) Послуги оренди Екскаватора ЕО-2621В у кількості 168 машиногодин на загальну суму 420 000,00 гривень з ПДВ; (4) Перебазування Екскаватора ЕО-2621В у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ; (5) Послуги оренди Трактора К-700А у кількості 168 машиногодин на загальну суму 252 000,00 гривень з ПДВ; (6) Перебазування Трактора К-700А у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ. Загальна сума за актом становить 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень (а.с.48).
За наслідком складання акту надання послуг за №61 від 29.03.2024 ФГ "Яніс" оформлено та подано до Державної податкової служби України податкову накладну за №32 від 29.03.2024 (а.с.32) на загальну суму 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень.
Державна податкова служба України 11.04.2024 надіслала позивачу квитанцію за №9088736101 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 (а.с.34), з підстав "обсяг постачання товару/послуги 77.32 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D" = 4.0839%, "Рпоточ" = 0". За результатами опрацювання запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання коментованої квитанції ФГ "Яніс" повідомленням №24-05/01 від 26.03.2025 (а.с.38) сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (38 додатків) для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірного розрахунку коригування. У відзиві на позовну заяву відповідач 1 підтвердив отримання пояснення із додатковими копіями документів (37 додатків).
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів на засіданні Комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних №1 вирішено надіслати ФГ "Яніс" повідомлення щодо недостатності пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також - ЄРПН, реєстр), свідченням чого є наявний в матеріалах справи витяг з протоколу за №67 від 28.03.2025 (а.с.167-168).
Відповідачем 1 направлено позивачу повідомлення за №12682072/32879060 від 28.03.2025 про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме первинних документів щодо постачання, придбання товарів, транспортування продукції, розрахункових документів та/або банківський виписок з особових рахунків та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено (а.с.165-166).
У графі "Додаткова інформація" до зазначеного повідомлення контролюючим органом вказано наступне: "Запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: дозвільні документи на право керування с/г технікою працівників, які зазначені в рапортах-нарядах про роботу будівельних машин; Табель обліку робочого часу за березень-травень 2024 р.; Акт прийому-передачі будівельної техніки з оренди та документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
На виконання коментованого повідомлення, ФГ "Яніс" повідомленням №12682072/32879060 від 28.03.2025 (а.с.115) сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (17 додатків), про отримання яких контролюючим органом підтверджено у відзиві на позовну заяву.
Згідно з витягу з протоколу за №75 від 09.04.2025 Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних №1 на засіданні прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування по ФГ "Яніс" (а.с.169-170), про що винесено рішення за №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в ЄРПН (а.с.164-165).
Дане рішення прийнято з підстав "ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладні/розрахунку коригування, реєстрації яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Додатково зазначено наступне: "Не надано табель обліку робочого часу за березень 2024 року, а також відсутнє документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
ФГ "Яніс" скеровано скаргу за №9107663370 від 21.04.2025 на рішення за №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації розрахунку коригування у ЄРПН. За результатами розгляду коментованої скарги ДПС України прийнято рішення за №18297/32879060/2 від 29.04.2025, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с.136).
Вважаючи протиправною відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024, оформлену відповідачем 1 рішенням за №12729939/32879060 від 09.04.2025 Фермерське господарство "Яніс" звернулося з цим позовом до суду.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Податковий кодекс України (надалі по тексту також - ПК України, Кодекс) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Стаття 185 ПК України визначає об'єкти оподаткування податком на додану вартість.
Так, підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Згідно підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.
За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг, як того вимагає пункт 201.10 статті 201 ПК України, зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
Постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також - Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також - ЄРПН, Реєстр).
Податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації (пункт 2 Порядку №1246).
Як визначено у пункті 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 регламентовано, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).
Як свідчать положення пункту 17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає "Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за №520 (надалі по тексту також - Порядок №520).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520, рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (надалі по тексту також - комісія регіонального рівня).
Згідно пункту 3 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (надалі по тексту також - платник податку) засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".
Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:
отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;
постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;
отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів (пункт 5 Порядку №520).
За приписами пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (надалі по тексту також - повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці 6 цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку (пункт 9 Порядку №520).
Комісія регіонального рівня у відповідності до пункту 10 Порядку №520 приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Досліджуючи висновки контролюючого органу в частині підстави для відмови у реєстрації, а також беручи до уваги зміст пояснень та документів, поданих позивачем для підтвердження інформації, відображеної у спірних податкових накладних, суд виходить із таких фактичних обставин.
Як свідчать відомості квитанції за №9088736101 від 11.04.2024 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024, "обсяг постачання товару/послуги 77.32 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D" = 4.0839%, "Рпоточ" = 0". За результатами опрацювання запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В контексті доводів контролюючого органу про зазначення у коментованій квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної усіх реквізитів, що їх вимагають положення пунктів 10, 11 Порядку №1165, суд зазначає наступне.
За змістом вищезгаданих пунктів постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 за №1165 (надалі по тексту також - Порядок №1165), у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12.12.2019 за №520.
Так, згідно пункту 5 Порядку №520, платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Водночас, у разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Так, у вищеперелічених квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація спірних податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до неї, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.
На виконання частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, до спірних правовідносин суд застосовує висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), за змістом яких у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Разом із тим, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що не зважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Окремо слід звернути увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.
Разом із тим, необхідно констатувати, що зазначення у квитанції №9088736101 від 11.04.2024 про зупинення реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 про необхідність "надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних", на переконання суду, є лише дублюванням припису, передбаченого підпунктом 3 пункту 11 Порядку №1165.
Застосоване формулювання безпосередньо впливає на можливість реалізації платником податку права або обов'язку виконати волевиявлення суб'єкта владних повноважень, у спірному випадку, зважаючи на невідповідність такого вимогам щодо чіткості та зрозумілості, породжує їх неоднозначне трактування.
Більше того, зазначення ДПС України про необхідність їх відповідності критерію "достатності" для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної у ЄРПН, не відповідає вимозі щодо їх конкретизації та вичерпності, позаяк умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів.
Повертаючись до фактичних обставин справи, за результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів на засіданні Комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних №1 вирішено надіслати ФГ "Яніс" повідомлення щодо недостатності пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, свідченням чого є наявний в матеріалах справи витяг з протоколу за №67 від 28.03.2025.
Відповідачем 1 направлено позивачу повідомлення за №12682072/32879060 від 28.03.2025 про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме первинних документів щодо постачання, придбання товарів, транспортування продукції, розрахункових документів та/або банківський виписок з особових рахунків та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.
У графі "Додаткова інформація" до зазначеного повідомлення контролюючим органом вказано наступне: "Запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: дозвільні документи на право керування с/г технікою працівників, які зазначені в рапортах-нарядах про роботу будівельних машин; Табель обліку робочого часу за березень-травень 2024 р.; Акт прийому-передачі будівельної техніки з оренди та документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
На виконання коментованого повідомлення, ФГ "Яніс" повідомленням №12682072/32879060 від 28.03.2025 (а.с.115) сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (17 додатків), про отримання яких контролюючим органом підтверджено у відзиві на позовну заяву.
Згідно з витягу з протоколу за №75 від 09.04.2025 Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних №1 на засіданні прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування по ФГ "Яніс" (а.с.169-170), про що винесено рішення за №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в ЄРПН.
Дане рішення прийнято з підстав "ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладні/розрахунку коригування, реєстрації яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Додатково зазначено наступне: "Не надано табель обліку робочого часу за березень 2024 року, а також відсутнє документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
З огляду на те, що станом на час ухвалення оскаржуваного у цій справі рішення про відмову в реєстрації податкової накладної пункт 9 Порядку №520 вже був викладений у новій редакції, до предмета доказування у цій справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв'язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 24.07.2025 у справі №420/14450/24.
Як встановлено з матеріалів справи, позивач подав на реєстрацію спірну податкову накладну за фактом складання акту надання послуг за №61 від 29.03.2024, тобто з дати оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У постанові від 29.06.2023 у справі №500/2655/22 Верховний Суд виснував, що платник задля забезпечення реєстрації податкової накладної має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку № 520) й саме за результатами детального дослідження змісту поданих документів, на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією (постанови Верховного Суду від 13.12.2023 у справі №500/4191/22, від 12.02.2025 у справі №140/5463/23).
Із сукупності документів, поданих позивачем до спірної податкової накладної, судом встановлено наступні обставини, котрі слугували передумовою та безпосередньою підставою її оформлення.
Так, Фермерське господарство "Яніс" (Орендодавець) уклало договір оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024 із Приватним підприємством "Алекс Промбуд" (Орендар), відповідно до умов якого позивач, як орендодавець, надає, а орендар приймає в строкове платне використання будівельну техніку з екіпажем (механізатором), що належить орендодавцю на праві власності або іншого майнового права, а саме: Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.), Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.), Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) (надалі по тексту також - договір від 28.02.2024) (а.с.43-44).
Вартість оренди виражається в національній валюті України та визначається в актах приймання-передавання. Розмір орендної плати за користування будівельною технікою визначається у актах наданих послуг за фактично відпрацьований час (пункти 4.1-4.2 договору).
Згідно пунктів 5.1-5.3 договору від 28.02.2024, передача будівельної техніки в оренду здійснюється представниками сторін за актом приймання-передачі. Перебазування будівельної техніки Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.) - 20 000,00 гривень з ПДВ, Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.) - 20,000 гривень з ПДВ, Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) - 20 000,00 гривень з ПДВ. Будівельна техніка вважається переданою орендодавцем та прийнята орендарем з моменту підписання сторонами відповідного акту приймання-передачі будівельної техніки.
До Договору за №28/02/24-01 від 28.02.2024 складено Акт прийому-передачі від 28.02.2024, за яким ФГ "Яніс" передає, а ПП "Алекс Промбуд" бере у тимчасове володіння і користування наступну будівельну техніку Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 2 500,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ; Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 3 000,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ; Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.) - вартість оренди 1 500,00 гривень за 1 год роботи з ПДВ (а.с.45).
Додатковою угодою №1 від 28.02.2024 до Договору оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024 змінено місце виконання робіт-надання послуг на м. Чернівці, вул. Сторожинецька (а.с.46).
ФГ "Яніс" сформовано рахунок на плату за №62 від 28.03.2024 на загальну суму 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень (а.с.47), а також сторонами складено акт надання послуг за №61 від 29.03.2024 про виконання робіт/надання послуг, а саме:
(1) Послуги оренди Бульдозера (трактора) ДТ-75 у кількості 168 машиногодин на загальну суму 504 000,00 гривень з ПДВ;
(2) Перебазування Бульдозера (трактора) ДТ-75 у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ;
(3) Послуги оренди Екскаватора ЕО-2621В у кількості 168 машиногодин на загальну суму 420 000,00 гривень з ПДВ;
(4) Перебазування Екскаватора ЕО-2621В у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ;
(5) Послуги оренди Трактора К-700А у кількості 168 машиногодин на загальну суму 252 000,00 гривень з ПДВ;
(6) Перебазування Трактора К-700А у кількості 1 послуга на загальну вартість 20 000,00 гривень з ПДВ. Загальна сума за актом становить 1 236 000,00 гривень, з якої податок на додану вартість складає 206 000,00 гривень (а.с.48).
У контексті окреслених у оскаржуваному рішення підстав для висновку про часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів за наслідком отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, суд вважає за необхідне звернути увагу на таке.
По-перше, матеріалами справи, а також описом документів, сформованих контролюючим органом щодо їх фіксування, наданих ФГ "Яніс" як у відповідь на квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної від 11.04.2024 за №9088736101, так і за наслідком отримання повідомлення за №12682072/32879060 від 28.03.2025, засвідчуються обставини неподання до ГУ ДПС в Івано-Франківській області Табелю обліку робочого часу за березень 2024 року.
Поза увагою суду також не залишено обставини того, що при поданні адміністративного позову ФГ "Яніс" долучено коментований Табель за березень 2024 року у якості додатку (а.с.126-127) та стверджувалося про його дійсне подання. В той же час, причини неможливості скерування такого на вимогу податкового органу суду не відомі та залишилися без пояснень позивача.
По-друге, щодо відсутності документального підтвердження щодо перебазування будівельної техніки до орендодавця, позивач у тексті позовної заяви вказує про повернення контрагентом ПП "Алекс Промбуд" коментованої техніки без залучення орендодавця.
На засвідчення вказаного, судом досліджено акт повернення будівельної техніки до Договору оренди будівельної техніки з екіпажем (механізатором) за №28/02/24-01 від 28.02.2024, складеного 30.06.2024 (а.с.135). За змістом такого сторони підтверджують, що будівельну техніку, а саме: Бульдозер (трактор) ДТ-75 (1991 року випуску) (1 од.), Трактор К-700А (1986 року випуску) (1 од.), Екскаватор ЕО-2621В (1992 року випуску) (1 од.), повернено в повному обсязі та в задовільному стані, згідно з умовами договору (а.с.135). Перебування коментованого документу у відома контролюючого органу станом на дату прийняття оскаржуваного рішення знаходить своє підтвердження відомостями опису документів, сформованих контролюючим органом щодо їх фіксування, наданих ФГ "Яніс" (а.с.163).
Втім, слід обґрунтовано зауважити, що ані з тексту вищезгаданого акту від 30.06.2024, ані із сукупності будь-яких інших первинних та бухгалтерських документів, неможливо встановити фактичні обставини перебазування (транспортування) будівельної техніки, зокрема спосіб, місце, час такого перебазування, осіб, які безпосередньо здійснювали відповідні дії, а також підтвердження участі чи неучасті орендодавця у цьому процесі.
За відсутності таких відомостей наведений акт повернення сам по собі не може слугувати належним і достатнім доказом фактичного повернення та перебазування будівельної техніки саме у спосіб, на який посилається позивач.
З огляду на таке, слід дійти висновку про фактичне невиконання позивачем вимог контролюючого органу у частині надання табелю обліку робочого часу за березень 2024 року, а також документального підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця, оформлених повідомленням за №12682072/32879060 від 28.03.2025.
Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку №520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року, і у постанові від 24.03.2025 у справі №140/32696/23 дійшов наступних висновків. З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення) - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства".
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі "ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Підсумовуючи викладене, касаційний суд сформулював такий правовий висновок: якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
У справі, що розглядається, мали місце наступні обставини:
(1) в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної за №9088736101 від 11.04.2024 контролюючий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, у зв'язку з чим ФГ "Яніс" на власний розсуд надано відповідні пояснення та документи;
(2) за результатами розгляду наданих позивачем пояснень і документів податковий орган надіслав позивачу повідомлення за №12682072/32879060 від 28.03.2025, у якому зазначив про вичерпний перелік документів, що їх необхідно надати;
(3) платником податків, у відповідь на коментоване повідомлення скеровано запитувані документи, проте такі надані не у повному обсязі;
(4) з огляду на їх неповне подання протягом означеного строку, ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняло оскаржуване рішення.
Отже, з установлених у цій справі обставин у взаємозв'язку з наведеними вище висновками щодо застосування Порядку №520 (в редакції, чинній з 08 березня 2023 року) слідує, що податковий орган, проаналізувавши надані позивачем пояснення і документи, але не знайшовши підстав для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, забезпечив позивачу право на подання додаткових пояснень та документів щодо останньої, реєстрацію якої було зупинено.
Зміст повідомлення від 27.03.2025 свідчить, що шляхом проставлення відмітки у відповідній графі та заповнення графи "Додаткова інформація" податковий орган повідомив позивача про те, яких саме документів йому не вистачає для остаточного вирішення питання про реєстрацію / відмову в реєстрації спірної податкової накладної, а також повідомив про наслідки ненадання додаткових пояснень і документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Матеріалами справи засвідчується доведення до відома ФГ "Яніс" повідомлення №12682072/32879060 від 28.03.2025 про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Отже, наявні підстави вважати, що у розглядуваній ситуації позивач хоч і скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання повідомлення від контролюючого органу, проте не надав тих копій документів, що безпосередньо у такій зазначені, водночас суду останній не пояснив мотивів такої поведінки та не обґрунтував неможливості скерування цих документів.
Протягом розгляду справи платник податків доводив суду, що у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної відповідач-1 не конкретизував належним чином документи, які слід було надати для підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних.
Разом із тим такі доводи не є змістовними, адже законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій, податковий орган саме у повідомленні повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків. У досліджуваному випадку в повідомленні №12682072/32879060 від 28.03.2025 ГУ ДПС в Івано-Франківській області чітко вказав, які саме документи слід надати щодо зупиненої податкової накладної, позивач таким правом скористався, проте вимоги контролюючого органу виконав у неповному обсязі.
Та обставина, що позивач не згоден із переліком документів, визначеним у повідомленні, не свідчить про нівелювання обов'язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування.
За таких обставин наявні підстави вважати, що позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами. З огляду на неподання додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання повідомлення (з урахуванням того, що позивач не заперечує факт їх отримання) посилання на неправомірність висунутих податковим органом вимог у такому повідомленні є безпідставними, а прийняття відповідачем-1 рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, щодо якої надсилалось повідомлення, є правомірним та відповідає приписам пункту 9 Порядку №520.
Слід зазначити, що в оскаржуваному рішенні відповідач-1 чітко зазначив, що підставою їх прийняття є "ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Додатково зазначено наступне: "Не надано табель обліку робочого часу за березень 2024 року, а також відсутнє документальне підтвердження щодо перебазування техніки до орендодавця".
З огляду на наведене суд доходить висновку, що саме по собі ігнорування, хоч і часткове, платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.
Наслідком невиконання платником податків вимог пункту 9 Порядку №520 в частині неповного подання протягом означеного строку додаткових документів має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Інші доводи і міркування позивача з приводу прийнятого Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області рішення №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, не спростовують висновків суду, викладених вище по тексту судового рішення.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Позивач не довів перед судом свої вимоги про протиправність рішення за №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
З врахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що реалізовуючи свої повноваження щодо прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області правомірно прийнято рішення №12729939/32879060 від 09.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 29.03.2024, поданої Фермерським господарством "Яніс" до Єдиного реєстру податкових накладних.
За таких обставин позовні вимоги є необґрунтованими, а позов таким, що не підлягає до задоволення.
Вирішуючи питання розподілу судових витрат суд зазначає, що позивачем за подання до суду адміністративного позову майнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 2 465,60 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься квитанція до платіжної інструкції за №ПН3054741 від 07.05.2025 (а.с.8).
Зважаючи на висновок суду про необґрунтованість адміністративного позову в силу вимог статті 139 КАС України не підлягає стягненню із відповідача суб'єкта владних повноважень судові витрати, понесені у зв'язку з розглядом адміністративної справи №300/3170/25, зокрема судові витрати по сплаті судового збору та професійної правничої допомоги.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
У задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.
Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Учасники справи:
позивач - Фермерське господарство "Яніс" (ідентифікаційний код юридичної особи, код ЄДРПОУ 32879060), вул. І. Франка, буд. 52 и, село Белелуя, Коломийський район, Івано-Франківська область, 78332;
відповідач 1 - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018;
відповідач 2 - Державна податкова служба України (ідентифікаційний код юридичної особи 43005393), Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053.
Суддя Микитин Н.М.