17 грудня 2025 рокум. Ужгород№ 260/7095/25
13:34 год
Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Скраль Т.В.
при секретарі Колушкіна Ю.В.,
за участю сторін:
позивач: Карпатський біосферний заповідник - представник Ємчук Лідія Вікторівна,
відповідач: Державна податкова служба України - представник Лягера Алла Олегівна,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Карпатського біосферного заповідника (90600, м. Рахів, вул. Красне Плесо, 77, код ЄДРПОУ 00276104), в особі уповноваженого представника Ємчук Лідії Вікторівни (88000, Закарпатська область, м. Ужгород, пл. Корятовича, 16, офіс 7) до Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська пл., 8, код ЄДРПОУ 43005393) про скасування індивідуальної податкової консультації та зобов'язання вчинити певні дії, -
У відповідності до статті 243 частини 3 КАС України 17 грудня 2025 року проголошено вступну та резолютивну частини рішення. Рішення у повному обсязі складено 19 грудня 2025 року.
09 вересня 2025 року Карпатський біосферний заповідник, через уповноваженого представника Ємчук Лідію Вікторівну звернувся до суду з позовною заявою до Державної податкової служби України, якою просить: 1) скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 25.08.2025 року за №4530/ІПК/99-00-04-01-04; 2) зобов'язати Державну податкову службу України повторно розглянути звернення Карпатського біосферного заповідника від 13.08.2025 року №713 про надання податкової консультації відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуваннями висновків суду.
15 вересня 2025 року ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду відкрито провадження по даній справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін.
27 жовтня 2025 року ухвалою суду призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін.
1. Позиції сторін.
Заявлені позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що роз'яснення та висновки у податковій консультації, на яких воно ґрунтується, суперечать нормам чинного законодавства, зроблені з перевищенням наданих Відповідачу повноважень та без урахування правової позиції уповноваженого органу, оскільки висновки відповідача суперечать нормам законодавства у сфері організації, охорони та використання природно-заповідного фонду; висновки відповідача суперечать нормам бюджетного законодавства; висновок відповідача зроблений з перевищенням наданих йому повноважень та без урахування правової позиції уповноваженого органу; відповідач ухилився від надання відповіді на питання платника податків, яке було сформульоване у запиті про надання індивідуальної податкової консультації.
29 вересня 2025 року відповідачем подано до суду відзив на позовну заяву, в якому просять відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування зазначають, що оскільки Територія, яка розташована в межах Ділянки, не є об'єктом цивільних прав у розумінні норми ст. 79 Земельного кодексу України, то податковий обов'язок з обчислення, декларування та сплати земельного податку виникає у Заповідника за всю площу Ділянки. З обставин, викладених у зверненні вбачається, що Територія, яка розташована в межах Ділянки, використовується Суб'єктом не лише у природоохоронній та рекреаційній діяльності з гірськолижного туризму (пп. 2.3 та 6.4 Договору), а й для господарських потреб та комерційної діяльності Заповідника, що суперечить підставам для звільнення Заповідника від сплати земельного податку. Ключову ознаку бюджетних установ встановлено у п. 12 частини першої ст. 2 Бюджетного кодексу України, де зазначено, що бюджетні установи - це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими. Якщо послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, надаються на території, зокрема біосферного заповідника, до якої крім інших функціональних зон належать і зона антропогенних ландшафтів, то доходи від надання платних послуг не належать до власних надходжень об'єкта природно-заповідного фонду, а отже, бюджетна установа не вважається такою, що повністю утримується за рахунок коштів державного або місцевого бюджету.
06 жовтня 2025 року позивачем подано до суду відповідь на відзив, в якій зазначено, що оскільки Карпатський біосферний заповідник є закладом науки, який повністю утримується за рахунок коштів державного бюджету (що підтверджується документами доданими до позовної заяви) і має право на звільнення від сплати земельного податку. Це право підтверджено індивідуальною податковою консультацією №1590/ІПК/99-00-04-01-04 від 25.03.2025, в якій зазначено конкретний правовий висновок: “Оскільки, пункт 1 частини третьої ст. 13 Бюджетного кодексу України власні надходження бюджетних установ, які мають цільове спрямування, включаються до спеціального фонду бюджету, то у разі дотримання Заповідником вимог щодо додержання режиму територій та об'єктів природно-заповідного фонду, у нього виникає право скористатися звільненням від сплати земельного податку на підставі підпункту 282.1.4 пункту 282.1 статті 282 Кодексу». Рекреаційна діяльність позивача на всій його території не є комерційною діяльністю, а є некомерційною господарською діяльністю, яка здійснюється відповідно до вимог чинного законодавства для реалізації завдань, визначених Законом України “Про природно-заповідний фонд України», Положенням про Карпатський біосферний заповідник та Проектом організації території Карпатського біосферного заповідника та охорони його природних комплексів, та без мети одержання прибутку. Відповідно до ст. 13 Бюджетного кодексу України, з урахуванням ч.1 ст. 20 Господарського процесуального кодексу, бюджетні установи, зокрема природоохоронні, можуть провадити некомерційну діяльність, спрямовану на виконання своїх статутних завдань. Саме таку діяльність і здійснює Карпатський біосферний заповідник, забезпечуючи охорону природи, наукову та рекреаційну функції, що прямо передбачені Законом України “Про природно-заповідний фонд України». Відповідач на власний розсуд тлумачить норми постанови КМУ від 28.12.2000 № 1913 та помилково стверджує, що позивач не є бюджетною установою, що повністю утримується за рахунок коштів державного бюджету.
Під час розгляду справи по суті представник позивача позов підтримала повністю, просила суд його задовольнити з мотивів, що у ньому наведені.
Представник відповідача в судовому засіданні, проти задоволення позову заперечила та просила суд відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.
2. Обставини, встановлені судом.
Судом встановлено, що 13 серпня 2025 року Карпатський біосферний заповідник звернувся до Державної податкової служби України із зверненням про надання індивідуальної податкової консультації, в якій просить надати безоплатну податкову консультацію з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, зокрема надати роз'яснення з наступного питання:
«Чи виникає в Карпатського біосферного заповідника, який користується пільгою із земельного податку за пп.282.1.4 п.282.1 ст.282 Податкового кодексу України, обов'язок сплачувати на загальних підставах земельний податок за земельну ділянку площею 2 га (включно з ділянкою 0,004026 га, на якій розташовані 23 фундаменти (тумби) гірськолижного витягу), на якій суб'єкт рекреаційної діяльності здійснює рекреаційну діяльність за договором, без передачі в оренду земельної ділянки?», (а.с. 24-25).
25 серпня 2025 року Державна податкова служби України надала індивідуальну податкову консультацію № 4530/ІПК/99-00-04-01-04ІПК (а.с. 28-29), в якій повідомляють, що з обставин, викладених у зверненні вбачається, що Територія, яка розташована в межах Ділянки, використовується Суб'єктом не лише у природоохоронній та рекреаційній діяльності з гірськолижного туризму (пп. 2.3 та 6.4 Договору), а й для господарських потреб та комерційної діяльності Заповідника, що суперечить підставам для звільнення Заповідника від сплати земельного податку.
Ключову ознаку бюджетних установ встановлено у п. 12 частини першої ст. 2 Бюджетного кодексу України, де зазначено, що бюджетні установи - це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.
Водночас відповідно до частини четвертої ст. 13 Бюджетного кодексу України власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету, включаються до спеціального фонду бюджету і поділяються на групи, зокрема - надходження бюджетних установ від додаткової (господарської) діяльності та плата за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з їх основною діяльністю.
Здійснення бюджетними установами природно-заповідного фонду, в тому числі закладами науки, господарської діяльності з надання платних послуг врегульовано у постанові Кабінету Міністрів України від 28 грудня 2000 року № 1913 (далі - Постанова № 1913, Перелік), якою затверджено Перелік платних послуг, які можуть надаватися бюджетними установами природно-заповідного фонду, прийнятого відповідно до ст. 47 Закону України від 16 червня 1992 року № 2456-ХІІ “Про природно-заповідний фонд» (далі - Закон № 2456)).
У Постанові № 1913 передбачено обмеження території для надання платних послуг бюджетними установами природно-заповідного фонду. Відповідно до примітки до п. 1 розділу II Переліку платні послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, не можуть надаватися на територіях природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків, ботанічних садів і дендрологічних парків.
У Законі № 2456 визначено класифікацію територій та об'єктів природно- заповідного фонду України, щодо яких встановлюється особливий режим охорони, їх відтворення та використання. Для біосферних заповідників установлюється статус, структура територій, диференційований режим охорони, відтворення та використання природних комплексів згідно з функціональним зонуванням (заповідна, буферна зони та регульованого заповідного режиму, антропогенних ландшафтів). Біосферні заповідники є природоохоронними, науково-дослідними установами загальнодержавного значення (ст. ст. 17, 18 Закону № 2456).
З наведених норм законодавства вбачається, що особливості режиму територій, на яких надаються платні послуги, встановлені для кожної території окремо, а саме для: природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків та ботанічних садів і дендрологічних парків, а не для окремої функціональної заповідної зони цих територій.
З огляду на викладене, якщо послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, надаються на території, зокрема біосферного заповідника, до якої крім інших функціональних зон належать і зона антропогенних ландшафтів, то доходи від надання платних послуг не належать до власних надходжень об'єкта природно-заповідного фонду, а отже, бюджетна установа не вважається такою, що повністю утримується за рахунок коштів державного або місцевого бюджету.
Водночас, визначена у п. 1 розділу II Переліку послуга, пов'язана з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, передбачає провадження діяльності з гірськолижного туризму та відповідно до Договору передбачає встановлення на Території об'єктів нерухомого майна - фундаментів опор (тумб) гірськолижного витягу (Технічний паспорт ТІ01:9255-4125-5040-3783 від 15.07.2025, Витяг з Реєстру будівельної діяльності щодо інформації про технічні інвентаризації Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва від 15.07.2025 № 408.
Господарську діяльність із гірськолижного туризму у Постанові № 1913 не передбачено.
Враховуючи викладене, у Заповідника - закладу науки відсутні підстави для застосування податкової пільги зі сплати земельного податку за Ділянку, передбаченої у п.п. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 Кодексу.
Не погоджуючись із такою індивідуальною податковою консультацією ДПС України від 25 серпня 2025 року № 4530/ІПК/99-00-04-01-04ІПК, вважаючи її протиправною й такою, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Отже, предметом оскарження у дані справі є податкова консультація № 4530/ІПК/99-00-04-01-04ІПК.
3. Мотиви суду та норми права, застосовані судом.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі по тексту - ПК України).
Відповідно до підпункту 19-1.1.28 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України з-поміж функцій контролюючих органів визначено надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого, покладено на контролюючі органи.
Індивідуальна податкова консультація в розумінні підпункту 14.1.172-1. пункту 14.1. статті 14 ПК України - це роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до пункту 52.1 статті 52 ПК України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити: найменування для юридичної особи або прізвище, ім'я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв'язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні; код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті); зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин); власноручний підпис або кваліфікований електронний підпис, або удосконалений електронний підпис, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, платника податків відповідно до вимог Закону України “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги»; дату звернення.
На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, індивідуальна податкова консультація не надається, а надсилається відповідь за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України «Про звернення громадян».
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Відповідно до пункту 52.3 статті 52 ПК України за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов'язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
Відповідно з пунктом 52.4 статті 52 ПК України індивідуальні податкові консультації надаються:
в усній формі - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також державними податковими інспекціями;
у паперовій та електронній формах - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, крім державних податкових інспекцій.
Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, підлягає реєстрації в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, без зазначення найменування (прізвища, ім'я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси.
Доступ до зазначених даних єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій та офіційного веб-сайту є безоплатним та вільним. Порядок ведення та форма єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 52.5 статті 52 ПК України територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, зобов'язаний надіслати центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, індивідуальну податкову консультацію протягом 15 календарних днів, що настають за днем отримання звернення платника податків на отримання індивідуальної податкової консультації, для розгляду питання про внесення відомостей про таку консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, про що повідомляє платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, отримавши індивідуальну податкову консультацію від територіального органу (відокремленого підрозділу) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 15 календарних днів, що настають за днем отримання такої консультації, але не більше 40 календарних днів, що настають за днем отримання контролюючим органом відповідного звернення платників податків, приймає одне із таких рішень:
про внесення відомостей про індивідуальну податкову консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення контролюючий орган, який йому підпорядковується;
про відмову у внесенні відомостей до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, з одночасним наданням платнику податків від свого імені індивідуальної податкової консультації та внесенням відомостей про таку консультацію до зазначеного реєстру, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення територіальний орган (відокремлений підрозділ) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та платника податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу;
про відмову у внесенні відомостей до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій у разі, якщо в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій уже міститься аналогічна індивідуальна податкова консультація, надана такому платнику податків з цих самих питань, які зазначені у запиті такого платника податків, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення контролюючий орган, який йому підпорядковується, та платника податків.
Відповідно до пункту 52.6 статті 52 ПК України центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, проводить періодичне узагальнення індивідуальних податкових консультацій, а також аналізує обставини, що свідчать про неоднозначність окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, шляхом надання узагальнюючих податкових консультацій, які затверджуються наказом цього органу.
Узагальнюючі податкові консультації підлягають оприлюдненню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, протягом п'яти календарних днів з дня їх надання.
З огляду на наведене, податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.
24 березня 2025 року Карпатський біосферний заповідник звертався до відповідача із індивідуальною податковою консультацією. Державною податковою службою було надано індивідуальну податкову консультацію №1590/ПК/99-00-04-01-04 ІПК, (а.с. 26-27)
13 серпня 2025 року Карпатський біосферний заповідник звернувся до Державної податкової служби України із зверненням про надання індивідуальної податкової консультації, в якій просить надати безоплатну податкову консультацію з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, зокрема надати роз'яснення з наступного питання:
«Чи виникає в Карпатського біосферного заповідника, який користується пільгою із земельного податку за пп.282.1.4 п.282.1 ст.282 Податкового кодексу України, обов'язок сплачувати на загальних підставах земельний податок за земельну ділянку площею 2 га (включно з ділянкою 0,004026 га, на якій розташовані 23 фундаменти (тумби) гірськолижного витягу), на якій суб'єкт рекреаційної діяльності здійснює рекреаційну діяльність за договором, без передачі в оренду земельної ділянки?», (а.с. 24-25).
25 серпня 2025 року Державна податкова служби України надала індивідуальну податкову консультацію № 4530/ІПК/99-00-04-01-04ІПК (а.с. 28-29), в якій повідомляють, що з обставин, викладених у зверненні вбачається, що Територія, яка розташована в межах Ділянки, використовується Суб'єктом не лише у природоохоронній та рекреаційній діяльності з гірськолижного туризму (пп. 2.3 та 6.4 Договору), а й для господарських потреб та комерційної діяльності Заповідника, що суперечить підставам для звільнення Заповідника від сплати земельного податку.
Отже, предметом оскарження у дані справі є податкова консультація № 4530/ІПК/99-00-04-01-04ІПК.
Відповідач вказує, що здійснення бюджетними установами природно-заповідного фонду, в тому числі закладами науки, господарської діяльності з надання платних послуг врегульовано у постанові Кабінету Міністрів України від 28 грудня 2000 року № 1913 (далі - Постанова № 1913, Перелік), якою затверджено Перелік платних послуг, які можуть надаватися бюджетними установами природно-заповідного фонду, прийнятого відповідно до ст. 47 Закону України від 16 червня 1992 року № 2456-ХІІ «Про природно-заповідний фонд України» (далі - Закон № 2456)).
У Постанові № 1913 передбачено обмеження території для надання платних послуг бюджетними установами природно-заповідного фонду. Відповідно до примітки до п. 1 розділу II Переліку платні послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, не можуть надаватися на територіях природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків, ботанічних садів і дендрологічних парків.
У Законі № 2456 визначено класифікацію територій та об'єктів природно- заповідного фонду України, щодо яких встановлюється особливий режим охорони, їх відтворення та використання. Для біосферних заповідників установлюється статус, структура територій, диференційований режим охорони, відтворення та використання природних комплексів згідно з функціональним зонуванням (заповідна, буферна зони та регульованого заповідного режиму, антропогенних ландшафтів). Біосферні заповідники є природоохоронними, науково-дослідними установами загальнодержавного значення (ст. ст. 17, 18 Закону № 2456).
З наведених норм законодавства вбачається, що особливості режиму територій, на яких надаються платні послуги, встановлені для кожної території окремо, а саме для: природних заповідників, заповідних зон національних природних парків, біосферних заповідників, регіональних ландшафтних парків та ботанічних садів і дендрологічних парків, а не для окремої функціональної заповідної зони цих територій.
З огляду на викладене, якщо послуги, пов'язані з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, надаються на території, зокрема біосферного заповідника, до якої крім інших функціональних зон належать і зона антропогенних ландшафтів, то доходи від надання платних послуг не належать до власних надходжень об'єкта природно-заповідного фонду, а отже, бюджетна установа не вважається такою, що повністю утримується за рахунок коштів державного або місцевого бюджету.
Водночас, визначена у пункті 1 розділу II Переліку послуга, пов'язана з катанням на лижах, санках, сноукайтингу, сноубордінгу, передбачає провадження діяльності з гірськолижного туризму та відповідно до Договору передбачає встановлення на Території об'єктів нерухомого майна - фундаментів опор (тумб) гірськолижного витягу (Технічний паспорт ТІ01:9255-4125-5040-3783 від 15.07.2025, Витяг з Реєстру будівельної діяльності щодо інформації про технічні інвентаризації Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва від 15.07.2025 № 408.
Висновок відповідача, що господарську діяльність із гірськолижного туризму у Постанові № 1913 не передбачено. Враховуючи викладене, у Заповідника - закладу науки відсутні підстави для застосування податкової пільги зі сплати земельного податку за Ділянку, передбаченої у п.п. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 Кодексу.
Позивач стверджує, що право на застосування податкової пільги у вказаний період підтверджено індивідуальною податковою консультацією ДПС України від 24.03.2025 №1590/ІПК/99-00-04-01-04 (копія наявна у справ), в якій зазначено, що у разі дотримання Заповідником вимог щодо додержання режиму територій та об'єктів природно-заповідного фонду, у нього виникає право скористатися звільненням від сплати земельного податку починаючи з місяця, що настає за місяцем, у якому виникло це право (пункт 284.2 ПК України).
Відповідно до рішень Проєкту організації території Карпатського біосферного заповідника та П'ятирічного плану заходів на 2024 - 2028 роки, Карпатським біосферним заповідником укладено з суб'єктом рекреаційної діяльності ТОВ «ОАЗА» Договір про рекреаційну діяльність №1 від 01.01.2025.
Представник позивача у позові та безпосередньо в суді під час розгляду справи доводила, що рекреаційна діяльність в рамках Договору організовується без вилучення земельної ділянки з користування Заповідника та без укладення договору оренди, оскільки відповідно до частини 3 статті 93 Земельного кодексу України земельні ділянки природно-заповідного фонду не підлягають передачі в оренду. Виходячи із наведеного, позивач вважає, що оскільки Договір із ТОВ «ОАЗА» є договором про рекреаційну діяльність, передбаченим наказом Міндовкілля № 256 від 26.07.2022 року, а не договором оренди, земельна ділянка та 23 фундаменти (тумби) гірськолижного витягу в оренду ТОВ «ОАЗА» не передавались і не вибували з користування Заповідника, а тому положення пункту 284.3 статті 284 ПК України про втрату права не застосування податкової пільги у разі передачі землі в оренду - не застосовується.
Суд виходить із наступного.
Біосферні заповідники є природоохоронними, науково-дослідними установами загальнодержавного значення (стаття17, 18 Закону № 2456).
Карпатський біосферний заповідник, відповідно до статті 270 ПК України є платником земельного податку за земельні ділянки загальною площею 32114,8414 га (категорія земель - землі природно-заповідного та іншого природоохоронного призначення, цільове призначення - для збереження та використання біосферних заповідників (код класифікації видів цільового призначення земель 04.01), які перебувають у його постійному користуванні. Заповідник, як бюджетна, неприбуткова, наукова, природоохоронна установа отримав право на застосування податкової пільги (звільнення від сплати земельного податку), яка передбачена підпунктом 282.1.4 пункту 282.1 статті 282 ПК України для закладів науки, які повністю утримуються за рахунок коштів державного бюджету, код пільги 18010550 (згідно Довідника № 129/1 податкових пільг, що є втратами доходів бюджету). Право на застосування податкової пільги набуто заповідником починаючи з 01 листопада 2024 року (оскільки 10.06.2024 змінено ознаку неприбутковості установи з коду « 0048» на « 0031 - бюджетні установи», та 23.10.2024 виключено з переліку видів діяльності установи КВЕД 02.20 «Лісозаготівлі» та 16.10 «Лісопильне та стругальне виробництво»).
01 січня 2025 року Карпатським біосферним заповідником укладено з суб'єктом рекреаційної діяльності ТОВ «ОАЗА» Договір про рекреаційну діяльність №1 від 01.01.2025. Суб'єктом рекреаційної діяльності є Товариство з обмеженою відповідальністю «ОАЗА», (а.с.12).
Предметом Договору є здійснення рекреаційної діяльності та надання платних послуг на території або об'єкті природно-заповідного фонду на територіях об'єкту природно-заповідного фонду загальнодержавного значення - Карпатського біосферного заповідника (зони антропогенних ландшафтів), з метою створення умов для організованого та ефективного туризму, відпочинку та інших видів рекреаційної діяльності в природних умовах з додержанням режиму охорони заповідних природних комплексів та об'єктів.
За пунктом 1.2. цього Договору, для забезпечення цієї мети: суб'єкт рекреаційної діяльності, за погодженням із Адміністрацією, здійснює рекреаційну діяльність - гірськолижний туризм на території Заповідника, з використанням гірськолижного витягу, складовою частиною якого є майно Заповідника - фундаменти для опор (тумби) в кількості 23 одиниці, які розташовані не території Заповідника та обліковуються на балансі Заповідника, а заповідник надає Суб'єкту рекреаційної діяльності послуги пов'язані зі створенням умов для забезпечення провадження рекреаційної діяльності - гірськолижного туризму. у межах спеціально відведеної рекреаційної ділянки площею 2 га.
Ключову ознаку бюджетних установ встановлено у пункті 12 частини першої статті 2 Бюджетного кодексу України, де зазначено, що бюджетні установи - це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.
Водночас відповідно до частини четвертої статті 13 Бюджетного кодексу України власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету, включаються до спеціального фонду бюджету і поділяються на групи, зокрема - надходження бюджетних установ від додаткової (господарської) діяльності та плата за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з їх основною діяльністю.
Карпатський біосферний заповідник (далі - Заповідник) як державна установа природно-заповідного фонду має право на пільгу із земельного податку відповідно до підпункту 282.1.4 пункту 282.1 статті 282 ПК України.
Ця пільга звільняє від сплати податку за земельні ділянки, надані у постійне користування для цілей охорони природи, наукових досліджень чи інших некомерційних функцій, передбачених Законом України «Про природно-заповідний фонд України».
Пункт 284.3 статті 284 ПК України визначає, що якщо платники податку, які користуються пільгами з цього податку, надають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі, споруди або їх частини, податок за такі земельні ділянки та земельні ділянки під такими будівлями (їх частинами) сплачується на загальних підставах з урахуванням прибудинкової території.
Отже, пільга поширюється на земельні ділянки Карпатського біосферного заповідника, якщо вони використовуються виключно для цілей заповідної справи (наука, освіта, охорона, моніторинг, тощо). Якщо земельна ділянка чи її частина надані в користування іншим суб'єктам, незалежно від того чи це оренда, суборенда, чи інший договір, що передає право користування, що чітко визначено в пункті 284.3 статті 284 ПК України, то податок на землю нараховується на загальних підставах.
У даній справі, суд констатує, що об'єктом договору є земельна ділянка площею 2 га з фундаментами витягу. Укладений договір не є орендним, однак його зміст свідчить, що така земельна ділянка із фундаментами для опор 23 одиниці гірськолижного витягу використовується іншим суб'єктом для своєї діяльності, то на переконання суду такі обставини - свідчить про втрату пільги на таку частину земельної ділянки Карпатським біосферним заповідником, як постійним користувачем.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відтак, при наданні оскаржуваної податкової консультації ДПС України враховано загальні принципи податкового законодавства, спірна ІПК №4530/ІПК/99-00-04-01-04 ІПК від 25 серпня 2025 року містить чітке обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин згідно із запитом на отримання ІПК, а висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства відповідає нормам Кодексу.
Суд також зазначає, що решта доводів позовної заяви не мають визначального впливу на правильне вирішення судом позовних вимог у спірних правовідносинах.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів учасників справи та їх відображення у судовому рішенні, суд спирається на висновки, що зробив Європейський суд з прав людини від 18.07.2006 р. у справі «Проніна проти України», в якому Європейський суд з прав людини зазначив, що п. 1 ст. 6 Конвенції зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.
Згідно з частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на те, що позивач не довів обставин, які б свідчили про порушення його прав, свобод чи інтересів у сфері публічно-правових відносин, доводи позивача, викладені в адміністративному позові, не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства України, то у суду відсутні підстави для задоволення позову.
Згідно приписів статті 139 КАС України у випадку прийняття рішення про відмову у задоволенні позовних вимог питання щодо розподілу судових витрат судом не вирішується.
Керуючись статтями 9, 14, 90, 139, 242-246, 255 КАС України, суд -
У задоволенні позовних вимог Карпатського біосферного заповідника до Державної податкової служби України про скасування індивідуальної податкової консультації та зобов'язання вчинити певні дії - відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення суду або якщо розгляд справи здійснювався порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції.
СуддяТ.В.Скраль