16 грудня 2025 р. № 400/10266/25
м. Миколаїв
Миколаївський окружний адміністративний суд у складі судді Біоносенко В. В. за участю секретаря судового засідання Дидіної А.О. розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовомФізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , АДРЕСА_1 ,
до Головного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Героїв Рятувальників, 6,м. Миколаїв,54005, вул. Героїв Рятувальників, 6,м. Миколаїв,54005
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.09.2025 № 1746814290707, від 25.06.2025 № 1105214290707,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача №1746814290707 від 01.09.2025 про застосування штрафних санкцій в сумі 1518559,00 гривень та №1105214290707 про застосування штрафних санкцій в сумі 1020,00 гривень.
Свої позовні вимоги позивач обґрунтував тим, що наказ позивача про проведення фактичної перевірки не відповідає вимогам Податкового кодексу України. Згідно п.п.20.1.4 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити перевірки. Підставою проведення фактичної перевірки, визначено п.п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України є письмове звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій. Вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватися вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки, мають існувати, тобто має існувати письмове звернення покупця (споживача) і воно має бути оформлене відповідно до закону. Оцінка правомірності наказу про проведення фактичної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому, підстава це не нумероване позначення п.80.2 ст.80 ПК України, а обставини, які мають об'єктивно існувати. Іншими словами під підставою у п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК необхідно розуміти не порядковий номер підпункту статті, а безпосередньо відомості чи інші обставини, які існують фактично. В наказі №678-п від 20.05.2025 не зазначено фактичної причини для проведення фактичної перевірки відповідно до обраної контролюючим органом нормативної підстави.
Предмет перевірки не відповідає повноваженням відповідача під час проведення фактичної перевірки. Відповідно до п.75.1.3 ПК України, фактична перевірка проводиться лише з питань щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). У цьому переліку відсутня питання обліку товарів. Зазначене питання може бути предметом лише документальної перевірки.
Незважаючи на те, що відповідач не мав права перевіряти порядок ведення обліку товарних запасів, оскільки це не було предметом перевірки, позивачем у відповідь на запит відповідача від 22.05.2025 про надання документів (копій документів) листами від 27.05.2025 та 30.05.2025 були надані всі необхідні документи, в тому числі і ті, які в повному обсязі підтверджували походження, облік та правомірність перебування в магазині ФОП ОСОБА_1 товарів на суму 1518559 гривень, які були виявлені відповідачем під час проведення фактичної перевірки і зазначені ним в актах зняття фактичних залишків запасів, а саме: 1)договір оренди та суборенди приміщення; 2) договір комісійної винагороди; 3) договір відповідального зберігання; 4) шість видаткових накладних. Отже, ще за три дні до складання Акту перевірки відповідачу були надані всі необхідні первинні документи, які свідчили про належний облік товарних запасів і про відсутність порушень п.12 ст.3 Закону. Крім того, ці документи були надані в межах строку проведення перевірки - вона ще тривала. Проте, відповідач повністю проігнорував надані йому позивачем первинні документи, натомість зробивши неправомірні висновки про наявність порушень п.1, 2, 12 ст.3 Закону №265 та п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України. Також позивач зазначив, що відповідач відхилив надані ним документи за надуманими підставами всупереч ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».
Відповідач позов не визнав, просив в його задоволенні відмовити. Свою позицію аргументував у відзиві. Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області від 20 травня 2025 року №678-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 21.05.2025 №1180/14-29-07-10, №1181/14-29-07-10, заступником начальника відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Миколаївській області Володимиром Цимбалюком та головним державним інспектором відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Миколаївській області Дмитром Чередниченко проведена фактична перевірка фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (далі - Підприємець), за адресою господарської одиниці магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 »: АДРЕСА_2 (далі - магазин), з питання здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також з питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими працівниками за період з 01.06.2022 по 30.05.2025. Перевіркою встановлено порушення: 1) не ведення обліку товарно - матеріальних цінностей на загальну суму 1 518 559,00 грн. (порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями (далі - Закон № 265).). 2) не надання до перевірки документів в повному обсязі, а саме не надані первинні документи, що підтверджують облік та походження товарів, банківські виписки за рахунками, документ на право володіння господарською одиницею (порушено вимоги п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами і доповненнями (далі - ПКУ). Акт фактичної перевірки від 02.06.2025 №8230/Ж5/14/29/07/3221119916 направлено платнику засобами поштового відправлення 03.06.2025 та вручено позивачеві під особистий підпис 07.06.2025. Не погоджуючись з висновками акта позивач надав до відповідача заперечення від 10.06.2025 без номера (вх. ГУ від 10.06.2025 №34034/6) до акта фактичної перевірки від 02.06.2025 № 8230/Ж5/14/29/07/3221119916. Щодо правомірності проведення перевірки. Стосовно наявності підстав для проведення фактичної перевірки. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПКУ контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПКУ фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Аналізуючи положення пункту 80.2 статті 80 та пункту 81.1 статті 81 ПКУ вбачається, що кожен із підпунктів пункту 80.2 статті 80 ПКУ є самодостатньою підставою для проведення фактичної перевірки, а тому зазначення в наказі про проведення перевірки однієї із підстав визначених пунктом 80.2 статті 80 ПКУ, без зазначення будь - якої інформації достатньо для того, щоб такий наказ відповідав вимогам підпункту 81.1 статті 81 ПКУ. На виконання запиту про надання документів (копій документів) ГУ ДПС у Миколаївській області від 22.05.2025 року, 27.05.2025 року на адресу ГУ ДПС у Миколаївській області Державної податкової служби України (далі - ДПС України) позивачем було направлено лист, в якому вказав, що для повного опрацювання запиту та надання всіх документів, зазначених у запиті, необхідно додатковий термін. Проте, з метою відповідного реагування на вказаний запит та його виконання надаю документи, які станом на день надання відповіді є можливість надати. Окрім того, саме суб'єкт господарювання (далі - СГ) зобов'язаний забезпечити, аби всі підрозділи, служби та працівники, які причетні до бухобліку, дотримувалися правомірних вимог бухгалтера щодо порядку оформлення та подання до обліку первинних документів (ст. 8 Закону про бухоблік, п. 2.13 Положення № 88). Під час проведення перевірки та до заперечень позивачем не надано банківські виписки, які підтверджують сплату за товар згідно наступних видаткових накладних, а саме: видаткова накладна №6452 від 22.05.2025, видаткова накладна №8601 від 30.07.2024, видаткова накладна №610/12 від 18.05.2025, видаткова накладна №589/12 від 14.05.2025, видаткова накладна №РТУК1399944 від 29.04.2025, видаткова накладна №№202505-0003 від 18.05.2025. У видаткових накладних №6452 від 22.05.2025 та №8601 від 30.07.2024, адреса доставки: АДРЕСА_3 , проте за даними ІКС ДПС України «Податковий блок» вказана господарська одиниця позивача відсутня. Також, до перевірки не надано товарно-транспортні накладні, будь-які документи поштових перевізників на вказаний товар. Також, у видаткових накладних відсутні підписи отримувача. Таким чином, не враховуються надані документи щодо ведення обліку товарних запасів по товарно - матеріальним цінностям, а саме по: видаткова накладна №6452 від 22.05.2025, видаткова накладна №8601 від 30.07.2024, видаткова накладна №610/12 від 18.05.2025, видаткова накладна №589/12 від 14.05.2025, видаткова накладна №РТУК1399944 від 29.04.2025, видаткова накладна №№202505-0003 від 18.05.2025. Позивачем надані до заперечення договори комісії на реалізацію продукції від 07.05.2025 №0705-1, від 10.05.2025 №1005-1, від 23.04.2025, при цьому слід звернути увагу, що при продажу товарів за комісійною угодою через РРО вартість товарів проданих за комісією відображається в чеку як окрема сума, а не як частина комісійної винагороди. Отже у фіскальних чеках мають бути відображені як і вартість товару, та і окремо його комісійна винагорода. Згідно СОД РРО ДПС України комісійна винагорода у розрахункових документах відсутня. Також у додатках до даних договорів не зазначено IMEI засобів мобільного пристрою, який призначається кожному мобільному пристрою і служить для його ідентифікації. Вказаний IMEI потрібен для сервісного обслуговування, заповнення гарантійних талонів та інших потреб. Відсутність у документах IMEI не дає змогу ідентифікувати належність товарів до документів.
В судових засіданнях представники сторін підтримали свої позиції, викладені у процесуальних заявах по суті справи. Представник позивача просив позов задовольнити, представник відповідача просив в задоволення позову відмовити.
Дослідив матеріали справи, суд встановив наступне.
ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою підприємцем з 24.04.2024. Основним видом діяльності підприємця ОСОБА_1 є інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля комп'ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту.
Окрім іншого, підприємець ОСОБА_1 здійснює свою господарську діяльність з продажу товарів у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 .
09.05.2024 ДПС України направило на адресу територіальних органів ДПС лист, у зв'язку із надходженням інформації від громадянина щодо можливих порушень законодавства у мережі магазинів побутової техніки «Ассоль». За повідомленням громадянина, в мережі магазинів техніки «Ассоль» при продажі техніки замість фіскальних касових розрахункових документів (чеків) покупцям видаються роздруковані на звичайному принтері товарні чеки без зазначення адрес магазинів. Громадянин переконаний, що подібна ситуація відбувається у всій мережі магазинів техніки « ОСОБА_2 ». У зв'язку з чим, Департамент податкового аудиту ДПС України, вважав за необхідне щоб територіальні органи на підставі ст.80 ПК України організувати проведення фактичних перевірок цих господарських суб'єктів (арк.спр.184).
20.05.2025 Головним управління ДПС у Миколаївській області видано наказ №678-П «Про проведення фактичної перевірки», яким вирішено на підставі п.п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, у зв'язку з отриманням звернення покупця (споживача) про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_2 з 22.05.2025 (арк.спр.20).
22.05.2025 близько 14.30 годин, представники Головного управління ДПС у Миколаївській області вийшли за зазначеною адресою та розпочали проведення фактичної перевірки.
22.05.2025 на початку проведення фактичної перевірки, представниками контролюючого органу надано ФОП ОСОБА_1 запит про надання документів (копій документів), а саме: документ на право володіння господарською одиницею, у разі здійснення господарської діяльності в орендованому приміщенні; сторінки паспорту особи/осіб, якими проводились розрахункові операції; трудові договори з найманими працівниками/цивільно-правові угоди; реєстраційне посвідчення на реєстратор розрахункових операцій; довідку на опломбування РРО у разі реєстрації РРО; форму ведення товарних запасів відповідно до наказу Мінфіну України №496 від 03.09.2021; Книгу обліку доходів і витрат відповідно до наказу Мінфіну №261 від 13.05.2021; в разі використання при розрахунках із споживачами банківського платіжного терміналу випису по рахунку за період з 29.04.2024 по 22.05.2025; первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу за адресою здійснення діяльності: АДРЕСА_2 ; договори відповідального зберігання товару; залишки ТМЦ на початок перевіряємого періоду; залишок ТМЦ на момент перевірки. Вказані документи необхідно надати 22.05.2025 за адресою здійснення діяльності або 27.05.2025 за адресою контролюючого органу у м. Миколаєві (арк.спр.42).
Також, 22.05.2025 працівниками контролюючого органу на місці проведення фактичної перевірки складено Акти зняття фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), що знаходились у місці продажу (господарському об'єкті), яким зафіксовано наявність товарів (холодильники, пральні машини, телефони, пилососи, мікрохвильові пічки та ін.). на загальну суму 1518559 гривень.
27.05.2025 ФОП ОСОБА_1 поштою направив на адресу Головного управління ДПС у Миколаївській області: 1) реєстраційне посвідчення на РРО; довідка про опломбування РРО; 3) Акт введення в експлуатацію РРО; 4) книга обліку доходів; 5) наказ про працевлаштування; 6) квитанція на працевлаштування; 7) повідомлення про прийняття на роботу; 8) виписка ФОП. (арк.спр.64).
30.05.2025 позивачем додатково направлено на офіційну електрону пошту Головного управління ДПС у Миколаївській області направлено додаткові документи, а саме: 1) договір оренди та суборенди приміщення; 2) договір комісійної винагороди; 3) договір відповідального зберігання; 4) видаткові накладні.
30.05.2025 ревізорами Головного управління ДПС у Миколаївській області складено Акт про ненадання документів на запит.
02.06.2025 Головним управління ДПС у Миколаївській області складено Акт фактичної перевірки №8230/Ж5/14/29/07/ НОМЕР_1 ФОП ОСОБА_1 .
Зазначеним Актом фактично перевірки, встановлено три факти порушення: 1) невідповідність залишків готівкових коштів у касі та відомостями з РРО на суму 9296,00 гривень; 2) відсутність обліку товарних запасів на товар, якій знаходиться на місці реалізації на загальну суму 1518559,00 гривень; 3) ненадання в повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
Перше правопорушення кваліфіковано відповідачем як порушення п.1, п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», друге правопорушення, кваліфіковано відповідачем, як порушення передбачене п.12 ст.3 Закону, а третє як порушення п.85.2 ст.85 ПК України.
20.06.2025 ФОП ОСОБА_1 подав заперечення на Акт фактичної перевірки (арк.спр.82).
20.06.2025 Головне управління ДПС у Миколаївській області надало відповідь на заперечення ФОП ОСОБА_1 (арк.спр.86).
25.06.2025 уповноваженою особою Головного управління ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення №1104817290707 про визначення ФОП ОСОБА_1 штрафу в розмірі 1527855 гривень (арк.спр.25), та №1105214290707 про визначення ФОП ОСОБА_1 штрафу в розмірі 1020 гривень (арк.спр.26).
02.07.2025 ФОП ОСОБА_1 подав скаргу на зазначені податкові повідомлення-рішення до ДПС України (арк.спр.91).
28.08.2025 рішення про результати розгляду скарги ДПС України, частково задоволено та ППР №1104817290707 скасовано в частині визначення ФОП ОСОБА_1 штрафу в розмірі 9260 гривень за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, в іншій частині в задоволенні скарги відмовлено.
01.09.2025 уповноваженою особою Головного управління ДПС у Миколаївській області прийнято нове податкове повідомлення-рішення №1746814790707 про визначення ФОП ОСОБА_1 штрафної санкції в розмірі 1518599 гривень (арк.спр.28).
За таких обставин, ключові питання, яке постало перед судом у цій справі, та яке необхідно вирішити для розв'язання цього спору є:
- чи були підстави у відповідача для призначення та проведення фактичної перевірки позивача?
- чи може бути питання обліку товарів за місцем їх реалізації, бути предметом фактичної перевірки?
- чи здійснював позивач реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або щодо яких не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів.
- чи порушив позивач вимогу контролюючого органу щодо надання первинних документів?
1. Відповідно до п.80.2. ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:…
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
Зазначена редакція ст.80 ПК України дає підстави для висновків, про те, що законодавець обмежив повноваження контролюючого органу на призначення фактичної перевірки лише у разі наявності вичерпного переліку підстав прямо вказаних у ст.80 Кодексу.
Наявність цього вичерпного переліку, є гарантію платникам податків від свавільного призначення перевірок на власний розсуд контролюючого органу.
Підпункт 80.2.3 такою підставою передбачає письмове звернення споживача про порушення з боку платника податків, яке повинно бути письмовим та оформленим відповідним чином.
У нашому випадку, судом встановлено, що в наказі про призначення фактичної перевірки відсутнє посилання на звернення конкретного споживача, а лише відсилання на сам п.п.80.2.3 ПК України.
За поясненням відповідача, звернення споживача надходило до ДПС України з приводу всієї мережі магазинів «Ассоль», про що Головне управління ДПС у Миколаївській області було проінформовано відповідним листом.
Питання того, чи повинен контролюючий орган конкретизувати у наказі про призначення фактичної перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства було предметом дослідження Верховного Суду. Так, у постановах Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, від 27.03.2025 у справі №280/6830/23, від 09.07.2025 у справі № 140/34886/23, від 17.09.2025 у справі №380/10906/24, від 02.10.2025 у справі № 300/2885/24, від 16.10.2025 у справі №560/11395/24, від 17.11.2025 у справі №520/4280/25 та багатьох інших сформулював правовий висновок, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
Таким чином, відповідно до актуальних на теперішній час правових висновків Верховного Суду, не зазначення контролюючим органом конкретних фактичних підстав для призначення податкової перевірки, не має наслідком визнання такого наказу протиправним та не тягне визнання протиправними податкових повідомлень-рішень прийнятих на підставі такої перевірки.
2. Предмет та межі фактичної перевірки, визначені у п.п. 75.1.3. ст.75 ПК України, за яким фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У судовому засіданні представник позивача звернув увагу, що у наказі про призначення фактичної перевірки значно розширено її предмет за рахунок включення «інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи». Представник позивача наполягав, що зазначені повноваження відповідно до п.75.1.2 ст.75 ПК України віднесені до повноважень контролюючого органу лише під час документальної перевірки, а тому і питання наявності документів щодо обліку товарів за місцем їх реалізації може бути лише предметом документальної перевірки, а не фактичної перевірки, як у цьому випадку.
Суд погоджується з цим аргументом позивача, оскільки дійсно в у п.п.75.1.3 ст.75 ПК України, відсутня фраза про «інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи».
Разом з тим, на переконання суду, контролюючий орган має повноваження на здійснення перевірки ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, саме під час фактичної перевірки, не у зв'язку з цим спірним додаванням («інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи») до наказу, а у зв'язку зі здійсненням повноважень щодо порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій.
Обов'язок позивача, щодо ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також надання на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів контролюючому органу, передбачений п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» як суб'єкта господарювання, якій здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки. Тобто, цей обов'язок, є складовою частиною порядку здійснення розрахункових операцій. За таких обставин, контролюючий орган мав право здійснювати перевірку здійснення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації саме під час фактичної перевірки.
Посилання представника позивача на постанову Верховного Суду від 26.03.2024 у адміністративній справі №420/9909/23 не є релевантним у такому випадку.
3. Відповідно до п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до ст.20 Закону, до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до п.1 Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який затверджений наказом Міністерства №496 від 03.09.2021, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
ФОП, який здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об'єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Відповідно до п.п.10, 11 Порядку, форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об'єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.
Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такої ФОП.
До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Законом №1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції: «Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті)».
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початку її проведення.
За змістом наведеної норми суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР (постанова Верховного Суду від 30.09.2025 у справі №520/22949/24).
У цьому випадку, вбачається, що фактична перевірка розпочалась 22.05.2025, під час якої представниками контролюючого органу були складені акти зняття фактичних залишків. Але, саме 22.05.2025 за місцем реалізації товарів на зазначену суму у позивача не було документів (ані оригіналів, ані їх копій), що підтверджують їх облік. Факт направлення документів на адресу ревізорів 27 та 30 травня 2025, як раз свідчить на користь того, що на початок перевірки зазначені документи не знаходилися за місцем реалізації товарів та не були надані контролюючому органу. Надання цих документів в подальшому, навіть в межах строку до завершення фактичної перевірки, вже не змінює факту наявності складу правопорушення.
Діюча редакції п.12 ст.3 Закону досить категорична щодо того, що облікові документи повинні бути разом з товаром на місці їх реалізації, та повинні бути надані на першу вимогу контролюючого органу під час самого початку перевірки. У цьому випадку, цього забезпечено не було.
Таким чином, суд погоджується у цьому випадку з позицією відповідача про наявність у позивача порушення вимог п.12 ст.3 Закону, та правомірністю його притягнення до відповідальності за ст.20 Закону.
В цій частині позову, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №1746814290707 від 01.09.2025 про застосування штрафних санкцій в сумі 1518559,00 гривень, належить відмовити в позові.
4. Відповідно до п.85.2. ст.85 ПК України, платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до п.121.1 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
У цьому випадку, всі претензії контролюючого органу стосувалися ненадання позивачем документів, які стосуються обліку товарів за місцем їх реалізації. Але, саме за це порушення, позивач був притягнутий до відповідальності за ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме за не надання під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, ст.20 Закону, є спеціальною нормою по відношенню до загальної норми ст.121.1 ПК України. Притягнення позивача, як за ст.20 Закону, так і за ст.121.1 ПК України за ненадання одних і тих самих документів з обліку товарів за місцем їх реалізації, буде порушенням принципу «non bis in idem», що є неприйнятним.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про необхідність задоволення позову в цій частині, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.06.2025 №1105214290707 про застосування штрафних санкцій в сумі 1020,00 гривень.
Позов задовольнити частково.
Сума сплаченого позивачем судового в розмірі 1211, 20 гривень підлягає відшкодуванню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно частині задоволених вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст. 2, 19, 139, 241, 244, 242 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Героїв Рятувальників, 6,м. Миколаїв,54005 44104027) задовольнити частково.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 25.06.2025 №1105214290707 про застосування штрафних санкцій в сумі 1020 гривень.
3. В задоволенні позову в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 01.09.2025 №1746814290707 про застосування штрафних санкцій в сумі 1 518 559 гривень - відмовити.
4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Героїв Рятувальників, 6,м. Миколаїв,54005 44104027) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 НОМЕР_1 ) судові витрати в розмірі 1211,20 (одна тисяча двісті одинадцять грн двадцять коп) гривень.
4. Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П'ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
Суддя В. В. Біоносенко
Рішення складено в повному обсязі 17.12.2025