15 грудня 2025 рокуЛьвівСправа № 500/5746/24 пров. № А/857/34772/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача Обрізка І.М.,
суддів Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,
розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2024 року, прийняте суддею Осташем А,В. у місті Тернополі у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Львівагротрейд» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
встановив:
ТОВ «Львівагротрейд» (надалі - ТОВ, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (надалі - ГУ ДПС у Тернопільській області), Державної податкової служби України (надалі - ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) №11163424/40024577 від 04.06.2024;
- зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну (ПН) №14 від 21.10.2023, подану на реєстрацію ТОВ.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2024 позов задоволено.
Задовольняючи позов суд виходив з того, що як свідчить зміст запроваджених змін щодо порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, платник податку отримав право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Суд також не погодився з доводами відповідачів щодо ненадання контролюючому органу у повному обсязі додатково витребуваних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки фактури.
При цьому, в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації, а відтак зрозуміти, які ж саме докази не було надано позивачем при повторному зверненні із повідомленням є неможливим.
Суд звернув увагу на те, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Щодо позовної вимоги про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, то реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, та порушенням норм матеріального і процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Помилковим є твердження позивача, із позицією якого погодився суд першої інстанції, про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком).
Згідно п.85.1 ст.85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
Просить скасувати рішення суду та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «Львівагротрейд» зареєстровано 22.09.2015 як суб'єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з основним видом економічної діяльності 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур», що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Між ТОВ та ТДВ «Кременчанка» 20.10.2023 укладено Договір №СГ-К/169. Відповідно до умов цього договору ТОВ зобов'язується поставити сільськогосподарську продукцію ТДВ, а саме кукурудзу врожаю 2023.
За умовами вказаного договору позивач зобов'язується передати у власність, а ТДВ прийняти і оплатити товар (кукурудза 3 класу врожаю 2023 код УКТЗЕД - 1005). Період постачання, вартість та партія Товару зазначаються у Специфікаціях, які є невід'ємною частиною Договору. Специфікацією №2 від 26.10.2023 до Договору поставки встановлено, зокрема, реалізацію позивачем товару номенклатурою «кукурудза 3 класу врожаю 2023 код УКТЗЕД - 1005» в кількості 260 тонн на загальну суму 1 118 000,05 грн.
Згідно п.3.2. Договору поставки №СГ-К/169 від 20.10.2023 вартість кожної окремої партії Товару та ціна за одиницю Товару по цьому Договору визначається у Специфікації та/або у видаткових накладних.
Відповідно до п.2.3. Договору поставки №СГ-К/169 від 20.10.2023 у випадку поставки партії Товару якість якого не відповідає базовим показникам якості, вказаним у Договорі та Специфікації, покупець має право відмовитись від приймання такого Товару або прийняти Товар по зниженій ціні.
У п.6 Специфікації №2 від 26.10.2023 сторони погодили суму, яку має право вирахувати ТДВ з ціни Товару у випадку розходження показників якості за послуги сушіння та очистки Товару. З вищенаведеного випливає, що ціна Договору, що передбачена в Специфікаціях може відрізнятися від ціни, що зазначена у видаткових накладних, оскільки може підлягати коригуванню із врахуванням факторів, що впливають на ціноутворення за погодженими умовами укладеного договору.
У зв'язку із відвантаженням 21 жовтня 2023 частини товару ТОВ складено податкову накладну №14 від 21.10.2023 щодо поставки товару «Кукурудза 3 класу врожаю 2023» на загальну суму постачання 376708,53 грн. (в т.ч. ПДВ 52739,19 грн.) на підставі виписаної видаткової накладної №12 від 21.10.2023.
За результатами перевірки вищезазначеної ПН, контролюючим органом надіслано Товариству квитанцію від 18.11.2023 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якій зазначено, що відповідно до п 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 реєстрація ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реалізовуючи право на подачу пояснень, позивач 21.05.2024 надіслав контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо ПН, реєстрацію якої зупинено.
До вказаного повідомлення були додані пояснення та копії підтверджуючих документів, а саме: специфікація 2 до Договору №СГ-К/169 від 20.10.2023; видаткова накладна №12 від 21.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №11 від 22.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №13 від 23.10.2023 на кукурудзу та ТТН; банківська виписка по розрахунках із ТДВ; видаткова накладна №14 від 24.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №17 від 27.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №16 від 26.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №15 від 25.10.2023 на кукурудзу та ТТН; акт звірки із ТДВ; договір поставки с/г продукції №СГ-К/169 від 20.10.2023 із ТДВ; рахунок на оплату №5 від 02.11.2023 ФОП ОСОБА_1 ; рахунок на оплату №3 від 29.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; банківська виписка по платежах із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; пояснення; банківська виписка по платежах із ФОП ОСОБА_1 ; банківська виписка по платежах із ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; специфікація 1 до Договору №СГ-К/169 від 20.10.2023; видаткова накладна №18 від 28.10.2023 на кукурудзу та ТТН; ТТН до акту №5 ФОП ОСОБА_1 ; ТТН до акту №6 ФОП ОСОБА_1 ; ТТН до акту №3 від 29.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; видаткова накладна №19 від 30.10.2023 на кукурудзу та ТТН; банківська виписка по платежах із ПП «Західагрозапчастина»; банківська виписка за оренду техніки із ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; ТТН до акту №2 від 22.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; рахунок на оплату №73 від 17.01.2022 від ПП «АГРОЛЕОН-ЗАХІД»; договір-заявка від 19.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; банківська виписка по платежах із ТОВ «Тернопіль Нафта»; рахунок на оплату №2 від 22.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; акт виконаних робіт (наданих послуг) із ФОП ОСОБА_1 ; договір-заявка на перевезення від 23.10.2023 із ФОП ОСОБА_1 ; рахунок на оплату № 6 від 02.11.2023 ФОП ОСОБА_1 ; договір поставки №ДГ-5309 від 17.01.2022 із ПП «Агролеон-Захід»; акт виконаних робіт (наданих послуг) № 5 від 02.11.2023 із ФОП ОСОБА_1 ; ТТН №73 від 05.07.2022 на паливо дизельне; договір про надання послуг ФОП ОСОБА_2 від 02.10.2023 №6П та акти прийому передачі; договір поставки пального № 138 від 02.08.2023 із ПП «Айслаг» акт приймання-передачі наданих послуг №2 від 22.10.2023 із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; банківська виписка по платежах із ФОП ОСОБА_2 ; акт надання послуг №4599 від 18.12.2023 із ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; акт приймання-передачі наданих послуг №3 від 29.10.2023 із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; договір оренди техніки із ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; договір-заявка від 20.10.2023 із ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; рахунок на оплату №3449 від 18.12.2023 ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; договір поставки нафтопродуктів №10/21-Т від 04.01.2021 із ТОВ «Тернопіль- Нафта»; звіт про посівні площі форми 4 сг; квитанція до звіту форми 4 сг; ТТН ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; ТТН №56 від 27.02.2023 ТОВ «Тернопіль-Нафта»; видаткова накладна на пальне №73 від 05.07.2022 ТОВ «Тернопіль-Нафта»; видаткова накладна на насіння кукурудзи від ТОВ «АГРО - ЛЕВ»; видаткова накладна на добрива №113 від 20.01.2022 від ПП «Агролеон-Захід»; договір поставки насіння кукурудзи із ТОВ «АГРО - ЛЕВ» 03/05-01 від 03.05.2023; банківська виписка по платежах із ПП «Агролеон-Захід»; видаткова накладна на пальне №55 від 27.02.2023 ТОВ «Тернопіль-Нафта»; договір поставки запчастин із ПП «Західагрозапчастина» та видаткові накладні; банківська виписка по платежах із ПП «Айслаг»; квитанція до звіту 29 сг.; звіт про площі та валові збори форми 29 сг.
У свою чергу, контролюючим органом надіслано Товариству повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.05.2024 №11098627/40024577 за встановленою формою з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування.
При цьому у графі «Додаткова інформація» не вказано жодної інформації.
На вимогу контролюючого органу позивачем 30 травня 2024 подано Повідомлення про подання додаткових пояснень разом із такими додатками: специфікація 2 до Договору №СГ-К/169 від 20.10.2023; видаткова накладна №11 від 22.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №12 від 21.10.2023 на кукурудзу та ТТН; додаткові пояснення; договір поставки с/г продукції №СГ-К/169 від 20.10.2023 із ТДВ; рахунок на оплату №2 від 22.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; акт виконання робіт (наданих послуг) із ФОП ОСОБА_1 ; банківська виписка по платежах із ФОП ОСОБА_1 ; ТТН до акту №6 ФОП ОСОБА_1 ; ТТН до акту №5 ФОП ОСОБА_1 ; банківська виписка по платежах із ТДВ; специфікація 1 до Договору №СГ-К/169 від 20.10.2023; рахунок на оплату №5 від 02.11.2023 ФОП ОСОБА_1 ; видаткова накладна №15 від 25.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №13 від 23.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №14 від 24.10.2023 на кукурудзу та ТТН; банківська виписка по платежах із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; видаткова накладна №18 від 28.10.2023 на кукурудзу та ТТН; ТТН ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; договір поставки насіння кукурудзи із ТОВ «АГРО - ЛЕВ» 03/05-01 від 03.05.2023; ТТН №56 від 27.02.2023 ТОВ «Тернопіль-Нафта»; договір поставки №ДГ-5309 від 17.01.2022 із ПП «Агролеон-Захід»; видаткова накладна №17 від 27.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №16 від 26.10.2023 на кукурудзу та ТТН; видаткова накладна №19 від 30.10.2023 на кукурудзу та ТТН; договір поставки пального № 138 від 02.08.2023 із ПП «Айслаг»; акт звірки із ТДВ «КРЕМЕНЧАНКА»; видаткова накладна на пальне №55 від 27.02.2023 ТОВ «Тернопіль-Нафта»; акт виконаних робіт (наданих послуг) із ФОП ОСОБА_1 ; договір-заявка на перевезення від 23.10.2023 із ФОП ОСОБА_1 ; рахунок № НОМЕР_1 від 18.12.2023 від ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; договір-заявка на перевезення від 20.10.2023 від ТОВ «СЕРВІС-АГРОЗАХІД»; рахунок № 6 від 02.11.2023 ФОП ОСОБА_1 ; ТТН №73 від 05.07.2022 на паливо дизельне; акт приймання-передачі наданих послуг №3 від 29.10.2023 із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; договір-заявка від 19.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; ТТН до акту №2 від 22.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; банківська виписка по платежах із ПП «Західагрозапчастина»; рахунок на оплату №3 від 29.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; квитанція до звіту форми 4 сг; акт приймання-передачі наданих послуг №2 від 22.10.2023 із ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ»; ТТН до акту №3 від 29.10.2023 ТОВ «АМК ЕНЕРГІЯ».
В подальшому Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №11163424/40024577 від 04.06.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №21 від 21.10.2023 у зв'язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» будь-яка інформація відсутня.
Судом також встановлено, що 18.06.2024 позивач подав скаргу до Державної податкової служби України на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, 25.06.2024 рішенням №39339/40024577/2 Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрації податкових накладних за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін. У рішенні зазначено наступні підстави: «ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Суд першої інстанції вірно звернуто увагу на те, що з 08.03.2023 оновлено порядок прийняття рішень про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі, а саме: Наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 №19 внесено зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520. Так, зокрема, запроваджено зміни щодо подання та розгляду пояснень та копій документів до податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Цей наказ опубліковано 21.02.2023 та набрав чинності через 15 днів з дня його офіційного опублікування, тобто з 8 березня 2023.
Зазначеними змінами пункт 9 викладено у такій редакції:
«9. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку».
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 №261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Також, пункт 10 викладено у такій редакції:
«10. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
Таким чином, як свідчить зміст запроваджених змін щодо порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платник податку отримав право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Податковий орган зазначає, що з урахування вказаних змін, регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, направлено позивачу повідомлення, у яких зазначено, що у зв'язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме:
- договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Колегія суддів відхиляє покликання апелянта на неподання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки фактури, оскільки, як вірно звернув увагу суд першої інстанції, такі за своєю правовою природою рахунок на оплату товару не є первинним документом, а є документом, який містить тільки платіжні реквізити, на які потрібно перераховувати грошові кошти в якості оплати за надані послуги, тобто, носить інформаційний характер.
Щодо первинних документів на операції з «навантаження, розвантаження продукції, складських документів», суд зазначає, що ТОВ «Львівагротрейд» після збору врожаю з поля одразу перевозило Товар до ТДВ «Кременчанка», а не на склад, що підтверджується ТТН №350 від 28.10.2023 , №351 від 30.10.2023 , №4 від 21.10.2023 , №1 від 21.10.2023 , №3 від 21.10.2023 та №6 від 22.10.2023, де вказано, що пункт навантаження - «Львівська обл., Сокальський р-н, м. Карів», а пункт розвантаження - «Тернопільська обл., м. Кременець, вул. Березина, буд.26», тобто вище зазначені операції як окрема складова при здійсненні операції з реалізації сільськогосподарської продукції були відсутні, а тому й не надавалися відповідні підтверджуючі документи.
Підставою для їх прийняття визначено «ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення».
При цьому, як вірно звернув увагу суд першої інстанції, в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації, а відтак зрозуміти, які ж саме докази не було надано позивачем при повторному зверненні із повідомленням є неможливим.
Апеляційний суд вважає, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією.
Однак, з огляду на те, що платник податків надав пояснення та копії документів, які підтверджують правомірність складення податкової накладної та наявність підстав для її реєстрації після зупинення їх реєстрації, колегія суддів приходить до висновку про те, що направлення комісією повідомлення не обумовлено легітимною метою, а тому прийняте комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, на переконання суду, підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що протиправно обмежує право платника на реєстрацію цієї податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.
Як слідує із змісту оскаржуваних рішень, відповідачем не здійснювався аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності, а також не враховано надані платником податків пояснення.
Таким чином, правових підстав для винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не встановлено.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 у справі № 822/1817/18 (адміністративне провадження № К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 у справі № 0940/1240/18 (адміністративне провадження № К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 у справі № 140/2160/18 (адміністративне провадження № К/9901/13662/19).
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не містить мотивувальної частини із зазначенням конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття, а лише містить загальну фразу, що причиною його прийняття є «ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Щодо позовної вимоги про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1,201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов'язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
З а таких обставин, на переконання суду, належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов'язання ДПС України зареєструвати ПН датою її подання на реєстрацію.
Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
постановив:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2024 року у справі № 500/5746/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
Т. І. Шинкар