П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
12 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/7068/25
Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф. Дата і місце ухвалення: 15.08.2025р., м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів : Єщенка О.В.,
Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СУПРАМАРІН» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії, -
В березні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю «СУПРАМАРІН» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 28.11.2024р. №12125564/40753286 про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 05.10.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №29 від 05.10.2024р., подану ТОВ «СУПРАМАРІН», код ЄДРПОУ 40753286, датою її фактичного подання.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.11.2024 року № 12125564/40753286 про відмову в реєстрації податкової накладної № 29 від 05.10.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «СУПРАМАРІН».
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «СУПРАМАРІН» (ЄДРПОУ 40753286) №29 від 05.10.2024р., датою її фактичного подання на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Одеській області на користь ТОВ «СУПРАМАРІН» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2422,40 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з'ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 15.08.2025р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «СУПРАМАРІН».
В своїй скарзі апелянт зазначає про необґрунтованість висновку суду першої інстанції про те, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік. Апелянт стверджує, що перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.
Також, апелянт посилається на те, що до Комісії регіонального рівня позивачем надано банківські виписки, які ймовірно складені з порушеннями чинного законодавства, так як в них відсутні такі обов'язкові реквізити, як підпис надавача платіжних послуг та підпис особи, що здійснювала платіжну операцію. Порушено норми п.51 Постанови Правління Національного Банку України від 04.07.2018р. №75 «Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України», а саме: платіжні інструкції №1211 від 27.09.2024р., №1301 від 15.10.2024р. та №863 від 21.10.2024р. не завірені належним чином підписами посадових та службових осіб, а отже, не відповідають приписам п.п. 5, 6 зазначеної Постанови. Крім того, товарно-транспортні накладні, надані товариством на розгляд комісії регіонального рівня, не відповідають вимогам наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997р. №363 (в редакції від 12.07.2019р.), а саме: підпункту 11.1 пункту 11 Правил (не заповнено обов'язкових граф щодо вантажувально-розвантажувальних операцій).
Посилається апелянт і на те, що серед наданих на розгляд комісії регіонального рівня документів разом з повідомленням відсутні: документи щодо придбання (походження) товару; заявки на поставку товару певної кількості та асортименту; відвантажувальні документи; свідоцтво реєстрації транспортного засобу; документи на право власності транспортних засобів; документи на водіїв транспортних засобів (штатний розпис, посвідчення водіїв); подорожні листи.
Апелянт стверджує, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є максимально обґрунтованим та відповідає критеріям чіткості і зрозумілості актів індивідуальної дії, а факт здійснення фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом не доведений в повному обсязі.
Щодо позовної вимоги підприємства про зобов'язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, то апелянт зазначає, що чинним законодавством повноваження щодо реєстрації податкових накладних після зупинення покладені на Державну податкову службу. Без належної перевірки на предмет реальності господарських операцій реєстрація податкових накладних буде передчасною. Під час вирішення вимог про зобов'язання зареєструвати накладну предметом доказування мають бути встановлені обставини достатності документів для реєстрації.
Справа призначена до розгляду у порядку письмового провадження у відповідності до п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах доводів і вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного:
Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції, ТОВ «СУПРАМАРІН» зареєстровано як юридичну особу з видами діяльності за КВЕД: 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний); 50.20 Вантажний морський транспорт; 51.21 Вантажний авіаційний транспорт; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
Для належного виконання своєї діяльності ТОВ «СУПРАМАРІН» отримало ліцензію митно-брокерської діяльності та внесено до Реєстру митних брокерів, про що свідчить витяг з реєстру від 07.11.2016р. серії АА №000907.
При здійсненні основної господарської діяльності, між ТОВ «СУПРАМАРІН» (як експедитором) та ТОВ «Укрбелполімір» (як клієнтом) укладено Генеральний договір транспортного експедирування №2012-142/23sm від 20.12.2023р. (далі - Генеральний договір), за умовами якого експедитор зобов'язується за плату і за рахунок клієнта надати або організувати надання транспортно-експедиторських послуг, пов'язаних з організацією та забезпеченням перевезень експортно-імпортних і транзитних вантажів клієнта, а також додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу повітряним, морським і автомобільним транспортом відповідно з узгодженими заявками клієнта.
Відповідно до п.п.2.1.1 п.2.1. Генерального договору експедитор має право, зокрема, укладати договори, угоди та представляти інтереси Клієнта під час роботи з перевізниками, портами, складами, судноплавними / авiа/ з/д компанiями / їx агентами, експедиторськими та іншими організаціями, які є резидентами або нерезидентами України, для виконання своїх обов'язків за цим Договором та додатками до нього. Залучати до виконання своїх обов'язків за договором інші підприємства, установи, організації та осіб.
За умовами п.3.1 Генерального договору послуги експедитора, а також витрати, збори та інші платежі, здійснені експедитором на користь клієнта і пов'язані з виконанням цього Договору, оплачуються клієнтом шляхом 100% передоплати протягом 1 (одного) календарного дня з моменту отримання скан-копії рахунку або рахунку через систему M.E.Doc.
Згідно п.3.5 Генерального договору сторони домовилися використовувати при виконанні умов цього Договору електронні документи (акти про надання послуг (далі - акт), рахунки, додатки до рахунків) для підтвердження описаних в них господарських операцій.
Сторони домовилися, що електронний документ має повну юридичну силу, породжує права та обов'язки для сторін та може бути представлений в суд в якості належних доказів.
Виставлення рахунків та додатків до рахунків здійснюється експедитором у вигляді електронного документа за допомогою системи M.E.Doc по електронній пошті у терміни та в порядку, передбаченому Договором. Рахунки підлягають сплаті клієнтом відповідно до п.3.1. цього Договору. Реєстрація податкової накладної здійснюється відповідно до чинного законодавства України.
На підставі рахунку на оплату №2083 від 26 вересня 2024 року ТОВ «Укрбелполімір» здійснило оплату, що підтверджується платіжною інструкцією №871 від 24 жовтня 2024 року.
Відповідно до акту здачі-приймання робіт (надання послуг) №2083 від 05 жовтня 2024 року ТОВ «СУПРАМАРІН» надало ТОВ «Укрбелполімір» транспортно-експедиторські послуги.
Вищевказані транспортно-експедиторські послуги були надані ТОВ «Укрбелполімір», шляхом укладення договору між ТОВ «СУПРАМАРІН» та перевізником ТОВ «ФОРСТРАНС УКРАЇНА» №0109-62/21ftu від 01.09.2021р., який, у свою чергу, здійснював автоперевезення за межами митної території України за маршрутом Constanta (Romania) - митний перехід Орловка, GVTU5108346; автоперевезення на митній території України за маршрутом митний перехід Орловка - Харків (Україна), GVTU5108346.
Підтвердженням здійснення даної угоди є первинні та інші документи: рахунок на оплату №2083 від 26 вересня 2024 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №2083 від 05 жовтня 2024 року, а також документи, які підтверджують організацію перевезення та надання інших послуг відповідно до Договору.
У зв'язку з наданням послуг, позивачем виписано податкову накладну №29 від 05 жовтня 2024 року на ТОВ «Укрбелполімір» на загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 114 937,35 гривень, яка була направлена на реєстрацію до ЄРПН.
Відповідно до квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, реєстрація податкової накладної від 05.10.2024р. №29 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 52.29 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за переліком, наведеним у п.5 Порядку №520.
Позивач направив засобами електронного зв'язку повідомлення №1 від 26.11.2024р. про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, до якого додав первинні документи, що підтверджують здійснення господарської діяльності по виписаній податковій накладній. Кількість додатків - 37.
За результатами розгляду наданих пояснень і документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №12125564/40753286 від 28.11.2024р. про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 05.10.2024р. в ЄРПН.
Підставою для відмови зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
Не погоджуючись з правомірністю вказаного рішення комісії регіонального рівня ТОВ «СУПРАМАРІН» оскаржило його в судовому порядку.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов підприємства, дійшов висновку, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, на якого ч.2 ст.77 КАС України покладено обов'язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ним рішень, не доведено правомірності спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 05.10.2024р.в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі - Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, наведеним у вказаній нормі.
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520.
Як вже зазначалося колегією суддів, у квитанції від 23.10.2024р. відповідачем вказано, що обсяг постачання товару/послуги 52.29 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено детальних обґрунтувань (із визначенням цифрових показників) того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній позивача, яку подано для реєстрації в Реєстрі, перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, з наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та податкового органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку №520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати податковому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку №520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Висновки колегії суддів узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 19.11.2025р. по справі №140/36684/23.
На відміну від зупинення реєстрації податкової накладної, яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДПС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.
У справі, що розглядається, мали місце наступні обставини (якщо їх узагальнити):
- у квитанції від 23.10.2024р. №9314508034 податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній;
- позивач направив повідомлення №1 від 26.11.2024р. щодо подачі документів про підтвердження реальності та правомірності операцій по виписаній накладній №29 від 05.10.2024р. та документи, яких на його переконання, достатньо для реєстрації податкової накладної;
- за результатами розгляду пояснень і документів Комісія регіонального рівня не надсилала ТОВ «СУПРАМАРІН» повідомлення про надання додаткових пояснень, тобто визнала достатнім обсяг наданих документів, та прийняла спірне рішення від 28.11.2024р. №12125564/40753286 про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 05.10.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних із вказівкою на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
При цьому, відповідач не конкретизував, які саме документи складені з порушенням законодавства, а також в чому саме такі порушення полягають.
Верховний Суд у постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24 сформував висновок, що до предмета доказування у справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв'язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.
Апелянт зазначає, що до Комісії регіонального рівня позивачем не надано такі документи як: документи щодо придбання (походження) товару; заявки на поставку товару певної кількості та асортименту; відвантажувальні документи; свідоцтво реєстрації транспортного засобу; документи на право власності транспортних засобів; документи на водіїв транспортних засобів (штатний розпис, посвідчення водіїв); подорожні листи.
Колегія суддів критично ставиться до таких доводів апелянта, оскільки контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.
З вказаного слідує, що у спірних правовідносинах Комісія визнала достатнім обсяг наданих ТОВ «СУПРАМАРІН» документів. В протилежному випадку, Комісія мала право скористатися пунктом 9 Порядку №520 та направити платнику податків повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Зміна кваліфікації підстави прийняття рішення, як акту індивідуальної дії, суб'єктом владних повноважень в судових процедурах є неприйнятною з огляду на принцип правової визначеності, який притаманний як судовим рішенням, так і рішенням суб'єктів владних повноважень.
У п. 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України» суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов'язків.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Рішення Комісії повинні містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Апелянт зазначає, що до Комісії регіонального рівня позивачем надано складені з порушенням банківські виписки, платіжні інструкції та товарно-транспортні накладні.
Колегія суддів критично ставиться до таких посилань Головного управління ДПС в Одеській області, оскільки вказані обставини не були покладені в основу оскаржуваного рішення та у ньому не відображені як підстава для відмови у реєстрації податкової накладної.
Доводи відповідача про те, що надані позивачем банківські виписки ймовірно складені з порушеннями чинного законодавства, так як у зазначеному документі відсутні обов'язкові реквізити, а саме: підпис надавача платіжних послуг та підпис особи, що здійснювала платіжну операцію, колегія суддів відхиляє, оскільки такі порушення обґрунтовані відповідачем посиланням на постанову Правлення НБУ №163 від 29.07.2022р. в частині вимог заповнення реквізитів розрахункових документів, в той час як банківська виписка не є розрахунковим документом, а є лише підтвердженням виконання за день операцій, і такі виписки надаються клієнту банком або в паперовій, або в електронній формі, що обумовлюється договором банківського рахунку.
Щодо посилання апелянта на порушення позивачем норми п. 51 Постанови Правління Національного Банку України від 04.07.2018р. №75 «Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України», то колегія звертає увагу, що це Положення встановлює основні вимоги щодо організації бухгалтерського обліку в банках України. В свою чергу, товариство не є банківською установою, тому вимоги цієї Постанови на товариство не поширюються.
Більше того, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, а також містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Одночасно, у межах спірних правовідносин, суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 28.11.2024р. №12125564/40753286 про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 05.10.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22, від 06.03.2024р. по справі №440/3706/23, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22.
У постановах від 18 квітня 2024 року по справі №160/18840/22, від 14 серпня 2024 року по справі №120/5503/23 Верховний Суд зазначив, що зобов'язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні не є втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ «СУПРАМАРІН», а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Суддя-доповідач: А.В. Бойко
Суддя: О.В. Єщенко
Суддя: О.А. Шевчук