П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
09 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/7136/25
Головуючий в 1 інстанції: Ярощук В.Г. Дата і місце ухвалення: 10.10.2025р., м. Миколаїв
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів : Єщенка О.В.,
Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АГРИТЕК» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов'язання зареєструвати податкову накладну, -
В липні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю «АГРИТЕК» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, ДПС України, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову в реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.04.2025р. за № 12726296/44745331.
Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «АГРИТЕК» №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання такої накладної на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області та ДПС України судовий збір у сумі 1211,20 грн. на користь ТОВ «АГРИТЕК» (з кожного з відповідачів).
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з'ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 10.10.2025р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «АГРИТЕК».
В своїй скарзі апелянт зазначає, що податкова накладна від 06.02.2025р. №75 була виписана позивачем на покупця ТОВ «Гран Терра» (код ЄДРПОУ 35235046) стосовно поставки товару, а саме: насіння соняшнику врожаю 2024 року, код згідно з УКТЗЕД 1206, на загальну суму 3 370 658,45 грн., в тому числі ПДВ 413 940,51 грн. Реєстрацію вказаної податкової накладної було зупинено у зв'язку з тим, що обсяг постачання товару/послуг 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Надані в подальшому ТОВ «АГРИТЕК» первинні документи Комісією визнано недостатніми для підтвердження проведеної господарської операції по виписаній податковій накладні та забезпечено підприємству право на подання додаткових пояснень та документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено. Контролюючий орган у надісланому ТОВ «АГРИТЕК» Повідомленні конкретизував перелік документів та інформацію, яку додатково необхідно надати. Підставою для прийняття рішення від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову у реєстрації податкової накладної є часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, зокрема, платником не надано: розрахункові документи за придбаний соняшник, його транспортування та специфікації до договорів придбання.
Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що податковий орган позбавлений будь-якої реальної можливості деталізувати ненадані йому документи, оскільки він не може наперед знати які саме документи є у платника податків і які він не надав, у зв'язку з чим, є абсолютно обґрунтованим, з точки зору логіки, зазначення у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної загальних назв документів, які зазвичай та за загальними правилами обліку можуть складатися при здійсненні господарських операції суб'єктами господарювання, що і передбачено положеннями Порядку №1165. До того ж, оскаржуване рішення Комісії Головного управління ДПС у Миколаївській області про відмову в реєстрації податкової накладної ґрунтується не на факті зупинення реєстрації такої накладної, а на тому, що позивачем не було надано податковому органу на його пропозицію доказів реального здійснення господарської операції, зазначеної у поданій на реєстрацію податковій накладній. ТОВ «АГРИТЕК» не дотрималося свого обов'язку щодо документального підтвердження показників податкової звітності (абз.2 п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України).
Справа призначена до розгляду у порядку письмового провадження у відповідності до п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах доводів і вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного:
Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції, ТОВ «АГРИТЕК» зареєстровано як юридичну особу 19.05.2022р.
Товариство перебуває на податковому обліку в Головному управління ДПС у Миколаївській області.
Основним видом діяльності ТОВ «АГРИТЕК» є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (КВЕД 46.21).
В межах здійснення господарської діяльності ТОВ «АГРИТЕК» здійснювало придбання сільськогосподарської продукції (зокрема, насіння соняшнику) та подальшого її продажу.
Зокрема, як зазначає позивач, насіння соняшника товариство придбавало у таких постачальників сільгосптоваровиробників, як:
- ФГ «Одноосібники 2020» (ЄДРПОУ 43776175) за договором поставки сільськогосподарської продукції №90599 від 25.10.2024р. На підставі накладної №1 від 25.10.2024р. ФГ “Одноосібники 2020» відвантажило ТОВ “АГРИТЕК» соняшник в кількості 25,377 т загальною вартістю 515914,41 грн. без ПДВ; за договором поставки сільськогосподарської продукції № 91129 від 27.01.2025р. На підставі накладної №1 від 27.01.2025р. ФГ «Одноосібники 2020» відвантажило ТОВ «АГРИТЕК» соняшник в кількості 16,800 т загальною вартістю 358008,00 грн. без ПДВ;
- ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) за договором поставки сільськогосподарської продукції №90806 від 18.11.2024р. На підставі накладної №1 від 18.11.2024р. ФОП Білецький А.В. відвантажив ТОВ «АГРИТЕК» соняшник в кількості 25,915 т загальною вартістю 560023,15 грн. без ПДВ;
- ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ) за договором поставки сільськогосподарської продукції №91134 від 27.01.2025р. На підставі накладної №1 від 27.01.2025р. ФОП ОСОБА_2 відвантажив ТОВ «АГРИТЕК» соняшник в кількості 4,897 т загальною вартістю 101915,28 грн. без ПДВ;
- ФОП ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_3 ), який на підставі накладної №2 від 15.11.2024р. відвантажив ТОВ «АГРИТЕК» соняшник в кількості 74,829 т загальною вартістю 1556630,27 грн. без ПДВ.
Зберігання придбаного соняшнику ТОВ «АГРИТЕК» здійснювало за рахунок придбання послуг складського зберігання у ТОВ «ГРВ КАПИТАЛ» (код ЄДРПОУ 43654647) на підставі договору №21/ЯВ від 22.10.2024р.
30.01.2025р. між ТОВ «АГРИТЕК» та ТОВ «ГРАН ТЕРРА» (код ЄДРПОУ 35235046) укладено контракт на поставку сільськогосподарської продукції №784/2024, за яким позивач постачає вказаному контрагенту насіння соняшника врожаю 2024 року, код УКТ ЗЕД 120600.
Умовами договору узгоджено якість товару, кількість, ціну та вартість товару, порядок поставки товару, порядок розрахунків та інші суттєві умови.
На виконання умов договору №784/2024 від 30.01.2025р., на підставі видаткової накладної №216 від 05.02.2025р., з урахуванням акту перерахунку ціни № GT000000218 від 06.02.2025р., позивач відвантажив покупцю ТОВ «ГРАН ТЕРРА» насіння соняшнику врожаю 2024 року в кількості 123,7 т загальною вартістю 3370658,45 грн., в тому числі ПДВ 413940,51 грн.
Згідно рахунку на оплату №220 від 06.02.2025р. ТОВ «ГРАН ТЕРА» оплатило вартість товару на банківський рахунок ТОВ «АГРИТЕК» на підставі платіжної інструкції №1185 від 10.03.2025р. на суму 2956717,94 грн.
Господарську операцію ТОВ «АГРИТЕК» відобразило в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 361 за 01.02.2024р. - 20.03.2025р.
Транспортування товару відбувалось за рахунок позивача на підставі товарно-транспортних накладних №8 від 05.02.2025р., №12 від 06.02.2025р., №13 від 06.02.2025р., №15 від 06.02.2025р., №17 від 06.02.2025р.
За правилом першої події (датою відвантаження товару) позивачем виписано податкову накладну №75 від 06.02.2025р., яку направлено на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно отриманої електронної квитанції від 05.03.2025р. №9053135416 реєстрація податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в ЄРПН була зупинена із посиланням на п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Підприємству запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно переліку, визначеного п.5 Порядку №520.
На підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №75 від 06.02.2025р., ТОВ «АГРИТЕК» 25.03.2025р. подало повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію, разом із копіями документів:
що підтверджували обставини придбання насіння соняшника та його зберігання: договір №21/ЯВ від 22.10.2024р. складського зберігання з ТОВ «ГРВ КАПИТАЛ»; договір поставки сільськогосподарської продукції №90599 від 25.10.2024р. з ФГ «Одноосібники 2020»; накладна №1 від 25.10.2024р. ФГ «Одноосібники 2020»; договір поставки сільськогосподарської продукції №90806 від 18.11.2024р. з постачальником ФОП ОСОБА_1 ; накладна №1 від 18.11.2024р. ФОП ОСОБА_1 ; договір поставки сільськогосподарської продукції №91129 від 27.01.2025р. з постачальником ФГ «Одноосібники 2020»; накладна №1 від 27.01.2025р. ФГ «Одноосібники 2020»; договір поставки сільськогосподарської продукції №91134 від 27.01.2025р. з постачальником ФОП ОСОБА_2 ; накладна №1 від 27.01.2025р. ФОП ОСОБА_2 ; накладна №2 від 15.11.2024р. ФОП ОСОБА_3 ;
що підтверджували обставини продажу насіння соняшника покупцю ТОВ «ГРАНТ ТЕРРА»: контракт на поставку сільськогосподарської продукції №784/2024 від 30.01.2025р.; додаткова угода №1 від 06.02.2025р. до Контракту №784/2024 від 20.01.2025р.; видаткова накладна №216 від 06.02.2025р.; акт перерахунку ціни №GT000000218 від 06.02.2025р.; товарно-транспортні накладні №8 від 05.02.2025р., №12 від 06.02.2025р., №13 від 06.02.2025р., №15 від 06.02.2025р., №17 від 06.02.2025р., рахунок на оплату №220 від 06.02.2025р.; банківська виписка за 10.03.2025р.; платіжна інструкція №1185 від 10.03.2025р.; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 01.02.2024р. -20.03.2025р.
27.03.2025р. позивачем отримано від комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області повідомлення №12677262/44745331 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Головне управління ДПС у Миколаївській області додатково запросило надати копії наступних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинні документи щодо придбання товарів, послуг, зберігання продукції, складських документів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
В графі «Додаткова інформація» повідомлення зазначено, що за результатами проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності платника, зареєстрованих податкових накладних у ЄРПН, встановлено, що платником здійснюється реалізація с/г продукції, обсяг якої перевищує обсяг придбаної с/г продукції.
У відповідь на повідомлення контролюючого органу від 27.03.2025р. №12677262/44745331 ТОВ «АГРИТЕК» надало додаткові пояснення, до яких додало:
- документи на придбання насіння соняшника: договір поставки сільськогосподарської продукції №90599 від 25.10.2024р. з ФГ «Одноосібники 2020»; накладну №1 від 25.10.2024р. ФГ «Одноосібники 2020»; договір поставки сільськогосподарської продукції №90806 від 18.11.2024р. з постачальником ФОП ОСОБА_1 ; накладну №1 від 18.11.2024р. ФОП ОСОБА_1 ; договір поставки сільськогосподарської продукції №91129 від 27.01.2025р. з постачальником ФГ «Одноосібники 2020»; накладну №1 від 27.01.2025р. ФГ «Одноосібники 2020»; договір поставки сільськогосподарської продукції №91134 від 27.01.2025р. з постачальником ФОП ОСОБА_2 ; накладну №1 від 27.01.2025р. ФОП ОСОБА_2 ; накладну №2 від 15.11.2024р. ФОП ОСОБА_3 ;
- документи на зберігання насіння соняшника: договір №21/ЯВ від 22.10.2024р. складського зберігання з ТОВ «ГРВ КАПИТАЛ»; акт надання послуг №32 від 28.0.2025р.; звіт «Рух зерна по власникам за 01.02.2025-28.02.2025» за формою ЗХС-37; платіжні інструкції №77748906091 від 02.04.2025р., №77748905894 від 21.03.2025р.; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 01.02.2025 - 02.04.2025; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 01.02.2025р. - 02.04.2025р.;
- документи на продаж насіння соняшника покупцю ТОВ «ГРАНТ ТЕРРА»: контракт на поставку сільськогосподарської продукції №784/2024 від 30.01.2025р.; додаткову угоду №1 від 06.02.2025р. до Контракту №784/2024 від 20.01.2025р.; видаткову накладну №216 від 06.02.2025р.; акт перерахунку ціни №GT000000218 від 06.02.2025р.; товарно-транспортні накладні №8 від 05.02.2025р., №12 від 06.02.2025р., №13 від 06.02.2025р., №15 від 06.02.2025р., №17 від 06.02.2025р.; рахунок на оплату №220 від 06.02.2025р.; банківську виписку за 10.03.2025р.; платіжну інструкцію №1185 від 10.03.2025р.; оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 за 01.02.2024р. - 20.03.2025р.
За результатами розгляду поданих підприємством документів комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято рішення від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову в реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови зазначено «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
В графі «Додаткова інформація» вказаного рішення зазначено, що не надано первинні документи по взаємовідносинах з перевізником ТОВ «Трейд ла грейн» (договори, акти виконаних робіт, розрахункові документи), специфікації відповідно до пункту 1.2 договорів на придбання с/г продукції, розрахункові документи за придбану с/г продукцію зазначену у ПН.
Не погоджуючись з правомірністю рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Миколаївській області від 08.04.2025р. №12726296/44745331 ТОВ «АГРИТЕК» оскаржило його в судовому порядку.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, дійшов висновку, що Головним управлінням ДПС у Миколаївській області, як суб'єктом владних повноважень, на якого ч.2 ст.77 КАС України покладено обов'язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ним рішень, не доведено правомірності спірного рішення від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову в реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних. Суд зазначив, що ТОВ «АГРИТЕК» надало до податкового органу пояснення та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій, за якими ним подано на реєстрацію податкову накладну, з цих документів можливо встановити зміст і обсяг господарських операцій. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі - Порядок №1165).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3-1 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність».
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165.
У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об'єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в її реєстрації.
На момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність»), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р., надісланої ТОВ «АГРИТЕК», стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Разом з цим, в порушення п.11 Порядку №1165, в квитанції відсутній обґрунтований розрахунок за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вона містить вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення. Комісія обмежилася дублюванням переліку всіх документів, які вказані у п.5 Порядку №520.
У постановах від 25.11.2022р. по справі №320/3484/21, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22, від 22.05.2024р. по справі №640/26298/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Таким чином, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Вказаних дій Комісією регіонального рівня у спірних правовідносинах здійснено не було.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, згідно п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних документів.
У наданих документах відображено вид, обсяг та зміст господарських операцій, інформація про які вказана у податковій накладній. Вони відповідають вимогам ст.ст.187, 198, 201 ПК України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
У спірному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної Головне управління ДПС у Миколаївській області зазначило про ненадання / часткове надання ТОВ «АГРИТЕК» пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Як стверджує апелянт та зазначено в графі «Додаткова інформація» спірного рішення від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову в реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, ТОВ «АГРИТЕК» не надало первинні документи по взаємовідносинах з перевізником ТОВ «Трейд ла грейн» (договори, акти виконаних робіт, розрахункові документи).
Колегія суддів не приймає до уваги такі доводи апелянта, оскільки податковий орган додатково запросив у позивача лише підтвердження походження залишків с/г продукції.
З матеріалів справи вбачається, що позивач направив до податкового органу всі необхідні пояснення, копії первинних документів по господарських операціях, які було додатково запропоновано надати контролюючим органом, щодо яких було складено зупинену та не зареєстровану податкову накладну.
Більше того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним судом у постановах від 21.03.2024р. по справі №400/3927/22, від 22.05.2024р. по справі №640/26298/21.
Варто зазначити, що прийняте під час процедури реєстрації податкової накладної рішення податкового органу не містить жодного аналізу наданих документів чи підстав їх відхилення.
Документи, відсутність яких за твердженнями контролюючого органу унеможливило реєстрацію податкової накладної, стосуються господарських операцій по ланцюгу постачання, зокрема, господарських відносин позивача з ТОВ «ГРВ КАПИТАЛ», ФГ «Одноосібники 2020», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , а не власне господарських операцій щодо поставки товару на адресу ТОВ «ГРАН ТЕРА», щодо яких було складено податкову накладну №75 від 06.02.2025р.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.04.2025р. №12726296/44745331 про відмову в реєстрації податкової накладної №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню.
Що ж до правильності обраного судом першої інстанції способу захисту прав позивача у спірних правовідносинах шляхом зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну ТОВ «АГРИТЕК» №75 від 06.02.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію, то апеляційна скарга відповідача не містить обгрунтування щодо не правильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права в цій частині чи наявності інших, передбачених ч.1 ст.317 КАС України, підстав для скасування судового рішення.
А відтак, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Суддя-доповідач: А.В. Бойко
Суддя: О.В. Єщенко
Суддя: О.А. Шевчук