27 листопада 2025 року м. Дніпросправа № 160/27673/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Лукманової О.М., Божко Л.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.05.2025 року (головуючий суддя Рищенко А.Ю.)
в адміністративній справі №160/27673/24 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Позивач, Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 , звернувся 16.10.2024 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 08.10.2024 №0625590901, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.10.2024 №0625580901, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
В обґрунтування позову зазначено, що позивач вважає оскаржувані рішення незаконними, необґрунтованими та такими, що порушують його права. Зокрема вказав, що відповідачем необґрунтовано застосовано штрафні санкції за здійснення торгівлі сировиною для створення рідин, що використовуються в електронних сигаретах та у зв'язку із ненаданням платником податків посадовим (службовим) особам органів Державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належить та/або є предметом перевірки.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.05.2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 08.10.2024 №0625590901, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.10.2024 №0625580901, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що накази №4126-п та №4127-п від 11.09.2024, на підставі яких проведено фактичні перевірки, прийняті без зазначення підстав визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також в них не зазначено інформацію, що стала підставою для призначення фактичної перевірки щодо порушення платником податків вимог законодавства із конкретизацією такої інформації, що додатково свідчить про їх безпідставність та необґрунтованість. Зазначені порушення процедури проведення перевірки є самостійними підставами для визнання висновків такої перевірки необґрунтованими, не перевіряючи їх по суті виявлених порушень, що тягне за собою скасування прийнятих актів індивідуальної дії.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Вказує, що оскільки позивач в межах даної справи не посилався на неправомірність винесення наказів на проведення перевірки, висновки суду першої інстанції є неправомірними. Зазначає, що з тексту наказів від 11.09.2024 №4126-п та від 11.09.2024 №4127-п вбачається чітке зазначення як і правової підстави проведення перевірки (підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України) так і розкриття конкретної підстави (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального).
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, керуючись вимогами п. 19-1.1 ст. 19-1, ст. 20, п.п. 80.2.5, п. 80.2. ст. 80 ПК України, на підставі наказу №4126-п від 11.09.2024 проведено фактичну перевірку господарської одиниці за адресою: АДРЕСА_1 .
На підставі акта фактичної перевірки №2694/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.09.2024, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 08.10.2024
- №0625590901, яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки у сумі 1020,00 грн.
- № НОМЕР_2 , яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції за роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах у сумі 21 300 грн.
Позивач вважає протиправними вказані податкові повідомлення-рішення.
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб'єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Матеріалами справи підтверджується, що за результатами перевірки складено акт фактичної перевірки №2694/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.09.2024, в якому встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 , а саме:
- п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), а саме:
- ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів Державної податкової служби усіх документів що належать або пов'язані з предметом перевірки. Відповідальність за вищезазначене порушення передбачена п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями).
На підставі акта фактичної перевірки №2694/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.09.2024, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.10.2024 №0625590901, яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки у сумі 1020,00 грн.
Також, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, керуючись вимогами п. 19-1.1 ст. 19-1, ст. 20, п.п. 80.2.5, п. 80.2. ст. 80 ПК України, на підставі наказу №4127-п від 11.09.2024 проведено фактичну перевірку господарської одиниці за адресою: АДРЕСА_2 .
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки №2693/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.09.2024, в якому встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 , а саме:
- п. 2 ст.23 Закону України від 18.06.2024 №3817-IX «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме:
- Роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
На підставі акта фактичної перевірки №2694/04-36-09-01/ НОМЕР_1 від 23.09.2024, відповідачем прийнято також податкове повідомлення-рішення від 08.10.2024 №0625580901, яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції за роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах у сумі 21 300 грн.
Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18.
Так, згідно вказаних висновків, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1 ст.80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
(1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками,
(2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Слід також зазначити, що у постановах від 25.01.2019 року (справа №812/1112/16), від 07.11.2019 року (справа №140/391/19), від 10.04.2020 року (справа №815/1978/18), від 12.08.2021 року (справа №140/14625/20) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
При цьому, у постанові від 11.06.2019 у справі №1440/2045/18, Верховний Суд зауважив, що для зазначення підстави для проведення перевірки недостатньо вказати номер підпункту статті ПК України, особливо, якщо вказаний підпункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.
Також, у постанові від 19.11.2020 у справі №160/7971/19, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для направлення справи на новий розгляд, оскільки суди попередніх інстанцій не з'ясували, яке саме порушення допустив позивач, яке могло бути підставою для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та не встановили, чи наявні у спірному наказі посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють.
Отже, Верховним Судом уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Дослідивши зміст наказів №4126-п та №4127-п від 11.09.2024 на підставі яких проведено фактичні перевірки, суд першої інстанції встановив, що вказані накази прийняті без зазначення підстав визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також не зазначено інформацію, що стала підставою для призначення фактичної перевірки щодо порушення платником податків вимог законодавства із конкретизацією такої інформації, що свідчить про їх безпідставність та необґрунтованість.
З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Матеріалами справи підтверджується, що наказами №4126-п та №4127-п від 11.09.2024 призначено фактичні перевірки господарських одиниць за адресою:
м. Дніпро, вул. Українська, буд. 8А,
м. Дніпро, вул. Троїцька, буд. 18.
Вказані обставини не спростовуються контролюючим органом.
Згідно з підпунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадової особи контролюючого органу виникає право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення та за умови пред'явлення направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення, оформлених відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України.
При цьому одним із обов'язкових реквізитів наказу є зазначення суб'єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка.
Водночас, матеріалами справи підтверджується, що відповідачем у наказі №4127-п від 11.09.2024 не вказано, як найменування позивача, так і відомості щодо належного йому коду (РНОКПП).
З цього приводу слід врахувати висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17, згідно з яким відсутність можливості ідентифікувати суб'єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, має наслідком скасування наказу про призначення такої перевірки.
У постанові від 08.09.2021 (справа №816/228/17) Велика Палата Верховного Суду сформулювала наступний правовий висновок:
“У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення».
Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що у наказі на проведення перевірки реквізити суб'єкта господарювання, щодо якого призначено контрольний захід, належать до обов'язкових.
Неможливість ідентифікації такого суб'єкта господарювання має наслідком незаконність наказу про проведення такої перевірки через допущення істотних недоліків при його оформленні, а, відповідно, і податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки.
При цьому, матеріалами справи підтверджується, що накази №4126-п та №4127-п від 11.09.2024, на підставі яких проведено фактичні перевірки, прийняті без зазначення підстав визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також в них не зазначено інформацію, що стала підставою для призначення фактичної перевірки щодо порушення платником податків вимог законодавства із конкретизацією такої інформації, що додатково свідчить про їх безпідставність та необґрунтованість.
Зазначені порушення процедури проведення перевірки є самостійними підставами для визнання висновків такої перевірки необґрунтованими, не перевіряючи їх по суті виявлених порушень, що тягне за собою скасування прийнятих актів індивідуальної дії.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 01.06.2022 у справі №520/7331/21.
Сукупність наведених вище процедурних порушень, допущених відповідачем при проведенні фактичних перевірок є підставами для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 08.10.2024 №0625590901 та №0625580901.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.05.2025 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 27.11.2025 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова
суддя О.М. Лукманова
суддя Л.А. Божко