03 грудня 2025 року
м. Київ
справа № 280/1592/22
касаційне провадження № К/990/48884/25
Верховний Суд у складі судді-доповідача Касаційного адміністративного суду Гончарової І.А., перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10.12.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.08.2025 в частині задоволення позовних вимог у справі № 280/1592/22 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправною та скасування вимоги, визнання протиправним та скасування рішення,
До Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10.12.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.08.2025 в частині задоволення позовних вимог у справі № 280/1592/22.
Відповідач уже звертався з касаційною скаргою до Верховного Суду у цій справі, однак ухвалами від 16.09.2025, від 28.10.2025 Верховний Суд повернув касаційні скарги як такі, що не містили передбачених Кодексом адміністративного судочинства України (далі - КАС України) підстав касаційного оскарження судових рішень у справі № 280/1592/22.
Під час перевірки поданої втретє касаційної скарги на предмет дотримання вимог статті 330 КАС України встановлено, що у касаційній скарзі не викладені належним чином передбачені КАС України підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку.
Відповідно до частини четвертої статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках:
якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;
якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні;
якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах;
якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
Підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частинах другій і третій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до пункту 4 частини другої статті 330 КАС України у касаційній скарзі зазначаються підстава (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга, з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав).
У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається постанова Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права у подібних правовідносинах, що не був врахований в оскаржуваному судовому рішенні.
У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 2 частини четвертої статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається обґрунтування необхідності відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України (відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах) скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано неправильно, а також обґрунтувати, у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як, на думку скаржника, відповідна норма повинна застосовуватися.
У разі подання касаційної скарги на підставі пункту 4 частини четвертої статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається, у чому полягає порушення норм процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення (рішень). Зокрема, якщо скаржник вважає, що судами порушено норму процесуального права щодо недослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому, на думку скаржника, останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права.
Суд виходить з того, що підстави касаційного оскарження викладаються у касаційній скарзі з вказівкою конкретних висновків суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було неправильно застосовано, а також обґрунтувати, у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як, на думку скаржника, відповідна норма повинна застосовуватися. Мають бути також зазначені правові висновки Верховного Суду стосовно конкретних норм права, які за наявності подібних правовідносин не враховані судом апеляційної інстанції.
Зі змісту поданої касаційної скарги вбачається, що скаржник формально посилається на пункти 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України як на підстави касаційного оскарження судових рішень, однак викладені у скарзі доводи не відповідають змісту зазначених норм.
Так, обґрунтовуючи наявність підстави, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання донарахування податкових зобов'язань та єдиного внеску у зв'язку із невиплатою працівникам доплат за роботу у вечірній, нічний час, вихідні та святкові дні. Водночас касаційна скарга не містить належного окреслення питання права, щодо якого, на думку скаржника, відсутній висновок Верховного Суду, не наведено конкретної норми права, яку суди застосували неправильно, не розкрито помилку судів при застосуванні відповідних норм та не наведено власного бачення їх застосування. Натомість значна частина доводів у цій частині зводиться до детального переказу висновків акта перевірки, опису режиму роботи найманих працівників, аналізу положень Кодексу законів про працю України, Закону України «Про оплату праці», Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та Податкового кодексу України з метою обґрунтування правомірності нарахувань контролюючого органу, тобто спрямована на переоцінку фактичних обставин справи, що виходить за межі касаційного перегляду і не відповідає суті підстави, визначеної пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
Посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає низку постанов Верховного Суду щодо застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України та робить загальний висновок про неврахування судами цих правових позицій при оцінці поведінки платника податків та значення ненадання первинних документів під час перевірки. Разом з тим у касаційній скарзі не конкретизовано, яка саме норма права (який пункт, частина, стаття Податкового кодексу України чи іншого закону) застосована судом апеляційної інстанції без урахування відповідного висновку Верховного Суду, не наведено, який саме висновок щодо застосування цієї норми у подібних правовідносинах міститься у конкретній постанові Верховного Суду і в чому полягає відмінність підходу суду апеляційної інстанції від підходу Верховного Суду. Наведені у скарзі посилання на практику Верховного Суду використовуються скаржником переважно для підтвердження власної оцінки доказів (щодо ненадання документів, значення експертизи тощо), а не для обґрунтування розбіжності у застосуванні норми права судом апеляційної інстанції. За таких обставин доводи скаржника не утворюють належно сформульованої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
Щодо підстави, визначеної пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України у зв'язку з порушенням норм процесуального права, передбачених частиною другою статті 353 КАС України, скаржник обмежується загальними твердженнями про недослідження судами попередніх інстанцій зібраних у справі доказів, покладення у мотивуванні на висновки у пов'язаній справі № 280/2343/22 та на висновок експерта, без конкретизації, які саме докази судом не досліджено, які обставини встановлено на підставі недопустимих доказів та чому такі докази, на думку скаржника, є недопустимими, а також не пояснює, яким чином зазначені порушення унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи. Таким чином, наведені у касаційній скарзі доводи не відповідають вимогам пункту 4 частини четвертої статті 328 та частини другої статті 353 КАС України щодо змісту підстав касаційного оскарження.
Доводи касаційної скарги щодо неправильного вирішення судами питання про розподіл витрат на правничу допомогу також не містять належного обґрунтування того, у чому саме полягає неправильне застосування судами норм статей 134, 139 КАС України, не пов'язують конкретні висновки судів з відповідними нормами процесуального права та не містять посилань на правові висновки Верховного Суду, від яких, на думку скаржника, суди відступили або які не були враховані. Скаржник переважно цитує загальні підходи Європейського суду з прав людини та Верховного Суду до питання розумності та реальності витрат на правничу допомогу, не конкретизуючи, у чому саме полягає порушення судами цих підходів у даній справі.
У підсумку подана касаційна скарга фактично зводиться до незгоди скаржника з установленими судами попередніх інстанцій фактичними обставинами справи, оцінкою доказів, наданням переваги одним доказам перед іншими та до спроби домогтися повторного дослідження доказів і нового вирішення спору судом касаційної інстанції, що суперечить межам касаційного перегляду, визначеним статтею 341 КАС України, та не може вважатися належним викладенням підстав касаційного оскарження у розумінні статті 328 цього Кодексу.
У разі подання касаційної скарги на судове рішення, зазначене у частинах другій і третій статті 328 цього Кодексу, в касаційній скарзі зазначається обґрунтування того, у чому полягає неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення (рішень). Таких конкретизованих обґрунтувань у поданій касаційній скарзі також не наведено.
Звертаючись до суду з касаційною скаргою втретє, скаржник не виправив недоліків касаційної скарги, на які було вказано Верховним Судом в ухвалах від 16.09.2025, від 28.10.2025. Судом було акцентовано увагу відповідача на тому, що він повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції із належним посиланням на пункти частини четвертої статті 328 КАС України.
Проте подана касаційна скарга за своїм змістом фактично дублює доводи попередньої касаційної скарги, яка вже була повернута судом як така, що не містила передбачених КАС України підстав касаційного оскарження судових рішень у цій справі, та знову не містить належного викладення таких підстав.
Системний аналіз положень статей 328, 330 КАС України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 КАС України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов'язково наводитися у взаємозв'язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення. Самого лише формального зазначення пунктів 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України без належного правового обґрунтування їх застосування недостатньо для визнання касаційної скарги такою, що відповідає вимогам статей 328, 330 КАС України.
Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
При цьому, з урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Згідно з пунктом 4 частини п'ятої статті 332 КАС України касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку.
Враховуючи, що скаржнику було роз'яснено вимоги, яким має відповідати касаційна скарга в частині викладення підстав оскарження судових рішень в касаційному порядку, однак такі роз'яснення не були враховані і недоліки касаційної скарги не усунуті, касаційна скарга Головного управління ДПС у Запорізькій області підлягає поверненню як така, що не містить передбачених КАС України підстав касаційного оскарження судових рішень у справі № 280/1592/22.
На підставі викладеного та керуючись статтями 328, 330, 332, 359 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10.12.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.08.2025 в частині задоволення позовних вимог у справі № 280/1592/22 - повернути скаржнику.
Копію цієї ухвали надіслати учасникам справи у порядку, визначеному статтею 251 КАС України.
Роз'яснити скаржнику, що повернення касаційної скарги не позбавляє його права повторного звернення до Верховного Суду в порядку та строки, визначені КАС України.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання й оскарженню не підлягає.
Суддя І.А. Гончарова