Справа № 120/3985/24
Головуючий у 1-й інстанції: Дмитришена Р.М.
Суддя-доповідач: Драчук Т. О.
02 грудня 2025 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Драчук Т. О.
суддів: Смілянця Е. С. Полотнянка Ю.П.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
в березні 2024 року позивач, - ТОВ "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП", звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Головного управління ДПС у Вінницькій області від 14.02.2024 № 0045270705, № 0045310705.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 31.03.2025 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 14.02.2024 № 0045270705, № 0045310705.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області сплачений при зверненні до суду судовий збір у розмірі 15 171,65 грн (п'ятнадцять тисяч сто сімдесят одна гривня 65 копійок).
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Враховуючи, що матеріали справи містять достатньо доказів для вирішення спору, колегія суддів вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а рішення суду - скасувати, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" є юридичною особою, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Виконавчим комітетом Вінницької міської ради 09.03.2021, код ЄДРПОУ 43977015, за видами економічної діяльності здійснює господарську діяльність з оптової та роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах та іншою тютюновою продукцією через торгівельні об'єкти (склади, магазини, тощо), розташовані у різних областях України (а.с. 10-13)
На підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області №2162-п від 19.12.2023 та направлень №2993, №2994 від 19.12.2023, посадовими особами проведена фактична перевірка дрібнооптового складу ТОВ «АСГ», що розташований за адресою: м. Запоріжжя вул. Фонвізіна, буд. 3 (а.с. 24).
За результатами перевірки складений акт фактичної перевірки №8653/08/01/07/09/43977015 від 29.12.2023 (далі - Акт) (а.с. 26-28).
На підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та п. 1 ст. 17, та ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями), ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 лютого 2024 року №0045310705 про застосування до ТОВ «АСГ» штрафних санкцій:
- у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше - 51 628,90грн.
- у розмірі 100 відсотків вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуванах мінімумів доходів громадян - 757947,36 грн. х 100% = 757947,36 грн.
Також, за результатами перевірки на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України прийняте податкове повідомлення-рішення від 14 лютого 2024 року №0045270705 про застосування до ТОВ «АСГ» штрафних санкцій в розмірі 1020 грн за ненадання в повному обсязі документів, що відносяться до перевірки.
Товариство не погоджується із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, тому через представника звернулося до суду.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що наказом ГУ ДПС у Запорізькій області постановлено провести з 19.12.2023 тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку дрібнооптового складу за адресою м. Запоріжжя, вул. Фонвізіна, буд 3, в якому здійснює діяльність ТОВ "АСГ".
За результатами перевірки складений акт фактичної перевірки, у якому встановлене порушення порядку обліку товарних запасів, не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій, а також за ненадання в повному обсязі документів, що відносяться до перевірки, до товариства застосовані штрафні санкції в розмірі 1020 грн.
Щодо не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій у Акті зазначено, що сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків з урахуванням проведеної контрольної розрахункової операції 51628,90 грн.; сума коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій (загальна сума продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня) 0,00грн. Отже, встановлено не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій на загальну суму 51628,90 грн. без урахування проведеної розрахункової операції.
Згідно з описом наявності готівки на місці проведення розрахунків сума готівкових коштів склала 51628,90 грн. Відповідно до Х-звіту по ПРРО сума готівкових коштів склала 0.00 грн., за відміткою Х-звіту службова видача 51628,90 грн.
Представник позивача, заперечуючи встановлене порушення зазначає, що фіскальний чек зроблений працівником ОСОБА_1 до початку фактичної перевірки, а саме 20.12.2023 об 11 год. 06 хв. 32 сек. для оформлення службової видачі, яка робиться для переміщення готівкової виручки з місця проведення розрахунків торговельного об'єкта (дрібнооптовий склад) в касу позивача у м. Запоріжжя у сумі 51628,90грн.
Отже, за доводами представника, 20.12.2023 до 11:06 год здійснено продаж товару за готівку на суму 51628,90 грн. і, при продажу застосовано ПРРО. Висновки податкового органу з приводу не застосування ПРРО при продажі товару спростовуються Х-звітом, у якому спірна сума відображена як "службова видача".
Оцінюючи доводи сторін суд зазначає, що згідно з Актом перевірки товариство здійснює свою діяльність із застосуванням ПРРО, що відображено у п. 2.1.9 акту №8653/08/01/07/09/43977015 від 29.12.2023, у якому зазначено фіскальний номер 4000444683 та дата реєстрації 17.01.2023 програмного реєстратора розрахункових операцій, а не реєстратора розрахункових операцій, що не є тотожним.
Програмні реєстратори розрахункових операцій дають можливість контролюючому органу безперешкодно через фіскальний сервер отримати відомості про розрахункові документи за відповідний період.
Податковий орган не надав суду інформацію із фіскального серверу про розрахункові документи за 20.12.2023, що підтверджувало б не проведення позивачем розрахункових операцій через ПРРО суму 51628.90 грн.
Натомість, відповідно до Х-звіту №239 від 20.12.2023 зазначено готівка 51628.90 грн., чеків 10, "службова видача" - 51628.90 грн.
В спірному випадку видача готівки з місця проведення розрахунків реєструвалась через ПРРО з використанням операції "службова видача" та не пов'язана з проведенням розрахункових операцій, а готівкові кошти підлягали оприбуткуванню відповідно до Положення №148.
Суд першої інстанції зазначив, що долучений до матеріалів Х-звіт обумовлює операцію «службова видача» суми 51628.90 грн., яка вилучалася з місця проведення розрахунку з метою здачі готівкової виручки інкасаторам банку. Це підтверджується наданими в ході перевірки перевіряючим письмовими поясненнями працівника ОСОБА_1 від 20.12.2023. Зокрема, остання вказала, що на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти у сумі 51628,90 грн., які виведені як "службова видача" та готувалися до інкасації. Проте через неможливість скласти супровідні документи, вони залишались на місці розрахунків та не покладені до інкасаційної сумки (а.с. 125).
Прибутковим касовим ордером №1 160 від 20.12.2023 та видатковим касовим ордером від 20.12.2023 підтверджується оприбуткування готівки з каси ПРРО на суму 51628,90 грн. (а.с. 71- 73).
На підставі вищевикладеного, суд погоджується з доводами представника позивача про відсутність у товариства порушень статті 3 п. 1, 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а відтак немає правових підстав для притягнення товариства до відповідальності, передбаченої статтею 17 Закону №265/95-ВР.
Отже, спірне податкове повідомлення-рішення від 14.02.2024 №0045310705 в частині застосування до товариства штрафних санкцій у розмірі 51 628,90 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо порушення порядку обліку товарних запасів на суму 757 947,36 грн, суд першої інстанції зазначив, що відповідно до Акту встановлено, що до перевірки не надані у повному обсязі документи щодо походження товару, що на момент перевірки знаходяться у місті продажу (господарському об'єкті), чим порушено п. 12 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
За змістом Акту, станом на 20.12.2023 об 14 год.30 хв. в приміщенні дрібнооптового складу за адресою: Запоріжжя, вул. Фонвізіна, буд. 3, відсутні документи, що підтверджують походження товару та облікові дані залишків. Згідно з поясненнями директора ОСОБА_2 підтверджуючі документи та дані по залишкам товару на момент перевірки знаходяться на центральному офісі підприємства за адресою. Відповідно до запрошення, яке отримано власноруч ОСОБА_3 , у ході проведення перевірки надано копії видаткових накладних, інформація про які детально наведена у додатках до акту перевірки (а.с. 106-120).
Відповідно до копій видаткових накладних постачальник товару - ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб'юшн" (код ЄДРПОУ 39540982) покупець ТОВ «АСГ» (код за ЄДРПОУ 43886122) та зазначено адресу доставки - м. Запоріжжя, вул. Гоголя, буд. 41, приміщення 10.
Станом на 28.12.2023 інші документи щодо обліку та походження товару (накладні на внутрішнє переміщення товару, товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі товару, інвентаризація залишків товару, облікові документи руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємстві роздрібної торгівлі в магазині, тощо) до перевірки не надані.
Позивач не погоджується з фактами, зазначеними у акті фактичної перевірки №8653/08/01/07/09/43977015 від 29.12.2023 та зазначає, що задля перевірки обліку товарних запасів на складі, позивач сформував інвентаризаційну відомість товарів на складі №28 від 20.12.2023, що складався із 144 найменувань товару на суму 819557,43грн.
Позивач вказує, що перевіряючому надано 1405 копій видаткових накладних. Кількість же видаткових накладних, що підтверджують залишки товару на складі по вул. Фонвізіна, буд. 3, станом на 20.12.2023 складає 116 шт.
Після перевірки залишків товарних запасів на складі, контролюючий орган вручив 20.12.2023 директору ТОВ «АСГ» Гарькавому Р.М. запит про надання документів, у якому зазначений перелік документів, оригінали яких позивач мав надати для перевірки не пізніше 10:00 год. 22.12.2023 до приміщення контролюючого органу за вказаною адресою за три місяці.
Проте, позивач вважає, що витребування первинних документів за період, що перевіряється, з 01.10.2023 по день закінчення фактичної перевірки, як зазначено у наказі на перевірку, є надмірним, оскільки документи передаються і зберігаються у центральному офісі за адресою місцезнаходження ТОВ «АСГ», що відображено у акті фактичної перевірки.
Позивач вважає, що абсолютно невиправданим є період, що перевірявся, а саме три місяці, та, на його думку, є об'єктами досліджень документальних перевірок і виходить за межі фактичної перевірки.
Відповідно до вимоги перевіряючих від 20.12.2023, у зв'язку з проведенням фактичної перевірки за період діяльності з 01.10.2023 по дату закінчення перевірки, товариству необхідно надати оригінали наступних документів (а.с. 25).
Зокрема, паспорт, довідки про присвоєння РНОКПП керівника, головного бухгалтера, особи, що проводила розрахункові операції (копії). Первинні документи на товар (прибуткові, видаткові накладні або інші документи, що підтверджують походження товару), що знаходився та знаходиться на реалізації в перевіряємому періоді. Книга обліку розрахункових операцій, розрахункові книжки. Касові книги, прибуткові-видаткові касові ордери, наказ про затвердження ліміту каси, розрахунок ліміту каси, наказ про оприбуткування готівки. Виписки по банківським рахункам. Реєстраційне посвідчення на РРО. Довідка про опломбування РРО. Ліцензії (з додатками). Інвентаризаційний акт/опис залишків товарно-матеріальних запасів/ цінностей/коштів. Оборотно-сальдові відомості/журнали-ордери по рахункам № 301, 311. 372, 377, 685, 28, 361. Трудові договори, накази на призначення, посадові інструкції на директора, головного бухгалтера, найманих працівників. Документи, що підтверджують право власності, оренди, суборенди, права користування будівлею/спорудою/приміщенням/ об'єктом проведення діяльності. Наказ щодо робочого графіку складу за адресою: м, Запоріжжя, вул. Фонвізіна, 3.
В контексті обліку товару, позивач надав перевіряючим Інвентаризаційний акт залишків ТМЦ на складі станом на 19.12.2023, Оборотно-сальдові відомості по рахункам 301, 28, що відображено у супровідному листі директора ТОВ "АСГ" від 27.12.2023 з відміткою про отримання ОСОБА_4 (а.с. 32, а.с. 32 зворотній бік).
У супровідному позивач зазначив, що оборотно-сальдові відомості по рахункам 311, 372, 377, 685, 361 ведуться загальні, по всьому товариству і виокремити по структурному (виробничому) підрозділі - дрібнооптовий склад (№28) у м. Запоріжжя, вул. Фонвізіна, 3, немає можливості (а.с. 32 зворотній бік).
Оцінюючи повноту наданих облікових документів суд першої інстанції зазначив, що відповідно до інвентаризації товару на складі №28 від 20.12.2023 зазначено 144 найменувань товару на суму 819 557 грн 43 коп (а.с. 65-66), який оприбутковано, що підтверджується прибутковими накладними (а.с. 33-34).
Тож, матеріалами справи підтверджується, що початком фактичної перевірки є 20.12.2023, що відображено в Акті фактичної перевірки (а.с. 104), а датою закінчення перевірки є 28.12.2023 (а.с. 108). В межах перевірки директором товариства 27.12.2023 супровідним листом з відміткою про отримання перевіряючою ОСОБА_4 від 27.12.2023, позивачем надані Оборотно-сальдові відомості по рахункам 301, 28, Інвентаризаційний акт залишків ТМЦ на складі, реєстр видаткових накладних за жовтень-грудень 2023 (а.с. 35-61), реєстр прибуткових накладних на 144 найменувань товару на суму 819 557 грн 43 коп (а.с. 33-34, 65-66), що підтверджує оприбуткування товару.
З приводу видаткових накладних на оприбуткування, то директор товариства в супровідному зазначив, що їх кількість за вказаний період нараховує більше 275 штук, а на видаток - більше 1130штук, тому їх виготовити всі до 27.12.2023 немає можливості.
Суд першої інстанції зазначив, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України №996-ХІV, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України №265/95-ВР.
Також суд першої інстанції зазначив, що відповідно до Акту фактичної перевірки факту реалізації (продажу) не облікованого товару не встановлено. Натомість, згідно з Актом встановлено порушення порядку обліку товарних запасів на суму 757 947, 36грн, а саме до перевірки не надано у повному обсязі документи щодо походження товару, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), чим порушено п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.
Специфіка штрафної санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР полягає в тому, що у відповідності до статті 20 вказаного Закону, вона визначається в залежності від вартості не облікованих товарів, а обов'язковою умовою застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, є реалізація (продаж) не облікованих товарів.
Відтак, оскільки Актом фактичної перевірки реалізація необлікованого товару не встановлена, тому відсутні підстави для накладення на позивача фінансової санкції відповідно до положень ст. 20 Закону №265/95-ВР.
На підставі вищевикладеного, суд першої інстанції дійшов висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення від 14.02.2024 №0045310705 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню повністю.
З приводу податкового повідомлення-рішення від 14.02.2024 №0045270705, суд першої інстанції зазначив, що за ненадання в повному обсязі документів що відносяться до перевірки, відповідач на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України застосував до товариства штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1020,00 грн.
Податковим органом фактично була реалізована його компетенція на проведення перевірки та витребування документів та інформації необхідної для проведення повної, всеохоплюючої фактичної перевірки. Перевіряючими у межах проведення фактичної перевірки направлено запит від 20.12.2023, який отриманий директором товариства (а.с. 25).
З приводу вимоги перевіряючого надати первинні документи на товар (прибуткові, видаткові накладні або інші документи, що підтверджують походження товару), що знаходився та знаходиться на реалізації в перевіряємому періоді, то суд погоджується з доводами представника позивача, що така вимога надати документи за перевіряємий період три місяці з 01.10.2023 по день закінчення фактичної перевірки з вимогою про товар, який знаходився на реалізації, виходить за межі фактичної перевірки, що передбачено ст. 80 ПК України.
Також суд першої інстанції вважає обґрунтованими доводи представника позивача, що вимога перевіряючого надати оригінали первинних документів суперечить положенням статті 85 ПК України.
Відповідно до супровідного листа від 27.12.2023 із відміткою про отримання перевіряючими, директор товариства до закінчення перевірки надав завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, в паперовій формі, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об'єкті)-дрібнооптовий склад у м. Запоріжжя, вул. Фонвізіна, 3 (а.с. 32, зворотній бік). З приводу неможливості надати документи по рахункам 311, 372, 377, 685, 361, то директор товариства надав відповідь, що такі ведуться загальні по товариству та їх виокремити по структурному (виробничому) підрозділі немає можливості.
Отже, позивачем надано відповідь на запит та витребувані копії первинних документів щодо поставлених у запиті питань.
Відповідальність за ненадання на запит контролюючого органу документів настає у разі коли особа платник податків не надав відповідь на запит, не надав витребувані у межах податкової перевірки документи умисно, без наявності непереборних та незалежних від платника обставин. Натомість ТОВ "АСГ" надано відповідь на запит, вчинено активні дії за для уникнення порушення та наступної штрафної відповідальності.
З огляду на вищевикладене, суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення №0045270705 прийняте без урахування всіх обставин у справі, а відтак є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів апеляційної інстанції частково не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В силу ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, зокрема передбачено, що контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Як передбачено пунктами 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Положеннями пп. 80.2.2 Податкового кодексу України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Згідно з пунктом 80.4 статті 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).
Приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України, передбачено, що фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п. 82.3. статті 82 цього Кодексу).
Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки (абзаци другий-третій пункту 81.1 цієї статті).
Як передбачено абзацами 5-8 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється. При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Наказом ГУ ДПС у Запорізькій області постановлено провести з 19.12.2023 тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку дрібнооптового складу за адресою м.Запоріжжя, вул. Фонвізіна, буд.3, в якому здійснює діяльність ТОВ "АСГ".
Під час проведення фактичної перевірки встановлено порушення вимог статті 3 п. 1, 2, 12 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме:
- не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій на суму 51628,90 грн;
- порушення порядку обліку товарних запасів на суму 757 947,36 грн;
- ненадання в повному обсязі документів, що відносяться до перевірки.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно визначень, наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів (далі також - Положення № 13), пунктом 2 розділу II якого передбачено обов'язкові реквізити для фіскального чека.
Відповідно до пункту 1 розділу II Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).
Пунктом 2 розділу II Положення № 13 встановлено обов'язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги). Серед обов'язкових реквізитів - код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення № 13).
Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР суб'єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.
Отже, за змістом наведених вимог суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Проаналізувавши наведені норми права, колегія суддів дійшла висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов'язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов'язки суб'єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов'язаних із притягненням суб'єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов'язує допущення порушення суб'єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб'єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Такі правові висновки щодо застосування норм права у спірних правовідносинах викладені у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23.
В свою чергу, як вбачається з матеріалів справи та зазначено судом першої інстанції, відповідно до Х-звіту №239 від 20.12.2023 зазначено готівка 51628,90 грн., чеків 10, "службова видача" - 51628.90 грн.
Використання такої операції "службова видача" регламентує Порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.06.2016 № 547 (далі - Порядок №547) та Порядок реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затверджений наказом Міністерства фінансів України 23 червня 2020 року № 317 (далі - Порядок №317, в редакції чинній на момент спірних правовідносин).
Відповідно до п. 6 Порядку №547, внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватися через РРО з використанням операцій «службове внесення» та «службова видача», якщо такі внесення чи видача не пов'язані з проведенням розрахункових операцій. Операція «службова видача» використовується для реєстрації суми готівки, яка вилучається з місця проведення розрахунків та/або видається держателям електронних платіжних засобів.
Відповідно до п. 9 Порядку №317, внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватися через ПРРО з використанням операцій «службове внесення» та «службова видача», якщо такі внесення чи видача не пов'язані з проведенням розрахункових операцій:
операція «службове внесення» використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту;
операція «службова видача» використовується для реєстрації суми готівки, яка вилучається з місця проведення розрахунків та/або видається держателям електронних платіжних засобів.
Проведення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів здійснюється суб'єктами господарювання із використанням ПРРО у порядку, визначеному Законом та нормативно-правовим актом Національного банку України з питань ведення касових операцій у національній валюті в Україні.
Разом з цим, постановою Правління Національного банку України 29.12.2017 № 148 затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (далі - Положення №148).
Відповідно до п.11 розд. ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі. Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств/відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги/застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів/фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).
Підпунктом 18 п.3 розд. ІІ цього Положення №148 встановлено, що оприбуткування готівки - проведення суб'єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат.
За визначеннями, наведеними у п.п. 13-15 п. 3 розд. ІІ Положення №148, книга обліку - касова книга, книга обліку виданої та прийнятої старшим касиром готівки, книга обліку розрахункових операцій, книга обліку доходів і витрат; книга обліку доходів і витрат - документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки. Форми відповідних книг обліку доходів і витрат затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, відповідно до вимог Податкового кодексу України. Книга обліку виданої та прийнятої старшим касиром готівки - книга, що застосовується для обліку готівки та сплачених документів.
Крім того, п.5 розд. ІІ Положення №148 передбачено, що суб'єкти господарювання здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
Відповідно до абз.3 п.11 розд. ІІ Положення №148, готівку, яка надходить до кас, оприбутковують у день одержання готівки у повній сумі.
У касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, а також у фізичних осіб - підприємців, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій (РРО) та/або книги обліку розрахункових операцій (КОРО) без ведення касової книги, оприбуткуванням готівки є облік готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО/занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Документом, що свідчить про здавання виручки до банку та підтверджує оприбуткування готівки в касі суб'єктів господарювання, є: квитанція до прибуткового документа банку на внесення готівки, підписана відповідальними особами банку та засвідчена відбитком печатки банку; квитанція/чек банкомата чи програмно-технічного комплексу самообслуговування; примірник супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою (готівкою), засвідчений підписом та відбитком печатки інкасатора-збирача; чек платіжного термінала в разі проведення інкасації коштів у режимі реального часу з використанням платіжних терміналів.
Підприємство відповідно до Положення №148 зобов'язане розробити і затвердити порядок оприбуткування готівки в касі внутрішнім документом, у якому максимально врахувати особливості роботи як установи/підприємства, так і його відокремлених підрозділів (внутрішній трудовий розпорядок, режим роботи, графіки змінності, порядок та особливості здавання готівкової виручки (готівки) до банку).
Для відокремлених підрозділів установи/підприємства порядок оприбуткування готівки в касі встановлюється та доводиться внутрішніми документами. Отже, у разі розрахунків на відокремленому підрозділі через РРО вести касову книгу не обов'язково, якщо дотримано вимог щодо оприбуткування готівки на відокремленому підрозділі.
Пунктом 15 розд. II Положення №148 визначено, що установи/підприємства мають право тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують самостійно встановлений ними ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує самостійно встановлений ліміт каси, здається до банків для її зарахування на банківські рахунки. Відокремлені підрозділи установ/підприємств мають право здавати готівкову виручку (готівку) безпосередньо до кас юридичних осіб або банку чи небанківської фінансової установи, які в установленому законодавством порядку отримали ліцензію на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунку для її переказу і зарахування на банківські рахунки юридичних осіб.
Підприємство має право здійснювати збір готівкової виручки (готівки), отриманої від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), для подальшого її здавання до банку з використанням комплексу технічних та програмних засобів, розташованих у місці здійснення готівкових розрахунків, які б забезпечували безпечне передавання коштів з робочих місць касирів до спеціально обладнаного приміщення для зберігання та подальшого здавання готівки до кас банків.
За таких обставин, якщо готівка отримана від реалізації і проведена через РРО, вилучається з місця проведення розрахунків, то така операція має бути відображена у РРО операцією «службове виведення» і відповідно до п.11 розд. II Положення №148 у цьому випадку касова книга може не використовуватись.
Крім того, п.39 розд. IV Положення №148 передбачено, що установи/підприємства відображають у касовій книзі усі надходження і видачу готівки в національній валюті (додаток 5 цього Положення).
Кожна/кожне установа/підприємство (юридична особа), що має касу, веде одну касову книгу для обліку операцій з готівкою в національній валюті (без урахування кас відокремлених підрозділів). Відокремлені підрозділи установ/підприємств, страхові агенти, брокери, розповсюджувачі лотерей, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок та веденням книги обліку розрахункових операцій, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, а також фізичні особи - підприємці касової книги не ведуть.
Враховуючи вказане, суб'єкт господарювання має право не вести касову книгу на відокремленому підрозділі, якщо здійснюються готівкові розрахунки із застосуванням РРО або розрахункових книжок та веденням КОРО, але не проводяться операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами.
Підприємством були надані в повному обсязі всі необхідні для проведення перевірки документи. Прибутковим касовим ордером №1 160 від 20.12.2023 та видатковим касовим ордером від 20.12.2023 підтверджується оприбуткування готівки з каси ПРРО на суму 51628.90 грн. (а.с. 71- 73). Видача готівки реєструвалась через РРО із виконанням операції «службова видача».
В свою чергу, як вірно зауважив суд першої інстанції, долучений до матеріалів Х-звіт обумовлює операцію «службова видача» суми 51628.90 грн., яка вилучалася з місця проведення розрахунку з метою здачі готівкової виручки інкасаторам банку. Це підтверджується наданими в ході перевірки перевіряючим письмовими поясненнями працівника ОСОБА_1 від 20.12.2023. Зокрема, остання вказала, що на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти у сумі 51628.90 грн., які виведені як "службова видача" та готувалися до інкасації. Проте через неможливість скласти супровідні документи, вони залишались на місці розрахунків та не покладені до інкасаційної сумки (а.с. 125).
З урахуванням вказаного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність з боку позивача порушень п.1,2 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Щодо порушень в частині п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", колегія суддів зазначає наступне.
Як стверджує відповідач, станом на 20.12.2023 об 14 год.30 хв. в приміщенні дрібнооптового складу за адресою: Запоріжжя, вул. Фонвізіна, буд. 3, відсутні документи, що підтверджують походження товару та облікові дані залишків. Згідно з поясненнями директора ОСОБА_2 підтверджуючі документи та дані по залишкам товару на момент перевірки знаходяться на центральному офісі підприємства за адресою. Відповідно до запрошення, яке отримано власноруч ОСОБА_3 , у ході проведення перевірки надано копії видаткових накладних, інформація про які детально наведена у додатках до акту перевірки (а.с. 106-120).
Відповідно до копій видаткових накладних постачальник товару - ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб'юшн" (код ЄДРПОУ 39540982) покупець ТОВ «АСГ» (код за ЄДРПОУ 43886122) та зазначено адресу доставки - м. Запоріжжя, вул. Гоголя, буд. 41, приміщення 10.
Станом на 28.12.2023 інші документи щодо обліку та походження товару (накладні на внутрішнє переміщення товару, товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі товару, інвентаризація залишків товару, облікові документи руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємстві роздрібної торгівлі в магазині, тощо) до перевірки не надані.
Позивач не погоджується з фактами, зазначеними у акті фактичної перевірки №8653/08/01/07/09/43977015 від 29.12.2023 та зазначає, що задля перевірки обліку товарних запасів на складі, позивач сформував інвентаризаційну відомість товарів на складі №28 від 20.12.2023, що складався із 144 найменувань товару на суму 819557,43 грн.
Позивач вказує, що перевіряючому надано 1405 копій видаткових накладних. Кількість же видаткових накладних, що підтверджують залишки товару на складі по вул. Фонвізіна, буд. 3, станом на 20.12.2023 складає 116 шт.
Після перевірки залишків товарних запасів на складі, контролюючий орган вручив 20.12.2023 директору ТОВ «АСГ» Гарькавому Р.М. запит про надання документів, у якому зазначений перелік документів, оригінали яких позивач мав надати для перевірки не пізніше 10:00 год. 22.12.2023 до приміщення контролюючого органу за вказаною адресою за три місяці.
Позивач надав перевіряючим Інвентаризаційний акт залишків ТМЦ на складі станом на 19.12.2023, Оборотно-сальдові відомості по рахункам 301, 28, що відображено у супровідному листі директора ТОВ "АСГ" від 27.12.2023 з відміткою про отримання ОСОБА_4 (а.с. 32, а.с. 32 зворотній бік).
У супровідному позивач зазначив, що оборотно-сальдові відомості по рахункам 311, 372, 377, 685, 361 ведуться загальні, по всьому товариству і виокремити по структурному (виробничому) підрозділі - дрібнооптовий склад (№28) у м. Запоріжжя, вул. Фонвізіна, 3, немає можливості (а.с. 32 зворотній бік).
Оцінюючи повноту наданих облікових документів суд зазначає, що відповідно до інвентаризації товару на складі №28 від 20.12.2023 зазначено 144 найменувань товару на суму 819 557 грн 43 коп (а.с. 65-66), який оприбутковано, що підтверджується прибутковими накладними (а.с. 33-34).
Матеріалами справи підтверджується, що початком фактичної перевірки є 20.12.2023, що відображено в Акті фактичної перевірки (а.с. 104), а датою закінчення перевірки є 28.12.2023 (а.с. 108). В межах перевірки директором товариства 27.12.2023 супровідним листом з відміткою про отримання перевіряючою ОСОБА_4 від 27.12.2023, позивачем надані Оборотно-сальдові відомості по рахункам 301, 28, Інвентаризаційний акт залишків ТМЦ на складі, реєстр видаткових накладних за жовтень-грудень 2023 року (а.с. 35-61), реєстр прибуткових накладних на 144 найменувань товару на суму 819 557 грн 43 коп (а.с. 33-34, 65-66), що підтверджує оприбуткування товару.
З приводу видаткових накладних на оприбуткування, то директор товариства в супровідному зазначив, що їх кількість за вказаний період нараховує більше 275 штук, а на видаток - більше 1130штук, тому їх виготовити всі до 27.12.2023 немає можливості.
В свою чергу, Актом встановлено порушення порядку обліку товарних запасів на суму 757947,36 грн, а саме до перевірки не надано у повному обсязі документи щодо походження товару, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), чим порушено п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.
Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або/та в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема у постановах від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22, від 30.09.2025 у справі №520/22949/24.
Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, ненадання, на початок податкової перевірки документів, які підтверджують облік товарів та походження товарних запасів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд в своїх постановах від 27 серпня 2024 року у справі № 300/2879/22, від 11 січня 2024 року у справі № 420/12275/22.
Тобто, доводи суду першої інстанції, що обов'язковою умовою застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, є реалізація (продаж) не облікованих товарів, є помилковими.
Також, ч.1 ст.10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стані оцінка.
Відповідно до ч.2 ст.10 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" об'єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов'язковим згідно з законодавством.
З урахуванням вказаного, позивачем не надано інформації податковому органу щодо походження товарних запасів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті) на початок перевірки, а також не надано інформації походження товарних запасів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті) за адресою вул. Фонвізіна, буд. 3, м. Запоріжжя під час перевірки.
Отже, податковим органом правомірно винесено податкове-повідомлення рішення від 14.02.2024 № 0045310705 в частині суми 757947,36 грн.
Тобто, податкове-повідомлення рішення від 14.02.2024 № 0045310705 підлягає скасуванню лише в частині не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій на суму 51628,90 грн, а в частині порушення порядку обліку товарних запасів на суму 757947,36 грн податкове-повідомлення рішення від 14.02.2024 № 0045310705 винесено правомірно.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.02.2024 №0045270705, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з абз.1 п.44.6 ст.44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Відповідно до п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Цьому обов'язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт 85.4 статті 85 ПК.
Отже, обов'язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів.
Аналогічні висновки зазначені в постанові Верховного Суду від 17.04.2025 по справі №520/7074/2020.
Ненадання платником податків документів прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08.09.2019 у справі №802/1069/13-а.
При цьому у постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20 Верховний Суд вказував, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки.
Водночас якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 року у справі №826/27811/15.
Верховний Суд в постановах від 14.08.2024 у справі №560/12984/23 узагальнюючи наведені вище підходи зазначив, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об'єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.
Уповноваженій особі позивача було вручено запит про надання документів терміном до 12:00 год. 29.12.2023, проте запитувані документи надані платником у встановлений строк, однак не в повній мірі.
Відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
З урахуванням вказаного, ненаданням платником податку усіх витребуваних документів у встановлений строк та в подальшому (не встановлено судом, що в подальшому до винесення оскаржуваних рішень були надані податковому органу), колегія суддів вважає, що податковий орган правомірно застосував до позивача фінансової санкції у сумі 1020,00 грн, передбачену статтею 121 ПК України, за порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України, а тому підстав для скасування ППР від 14 лютого 2024 року №0045270705 у суду немає.
На підставі викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційної скарги частково спростовують висновки суду першої інстанції, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню.
Отже, при розгляді справи судом першої інстанції не надано оцінку усім обставинам у справі, що мають значення для її вирішення, а тому рішення суду першої інстанції є частково необґрунтованим, що призвело до неправильного вирішення справи щодо задоволення адміністративного позову в повному обсязі, тому рішення суду першої інстанції належить скасувати та прийняти нове рішення про часткове задоволення адміністративного позову.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Також, ЄСПЛ у п.36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).
Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Щодо питання судових витрат, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як вбачається з матеріалів справи позивачем сплачено судовий збір за подання адміністративного позову в розмірі 15171 грн 65 коп (а.с.8-9) - платіжна інструкція №1106 від 25.03.2024 та платіжна інструкція №1105 від 25.03.2024.
В свою чергу, адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" задоволений частково в сумі 51628 грн 90 коп. Разом з цим, сума судового збору, яка підлягала сплаті за подання адміністративного позову майнового характеру (в сумі 51628 грн 90 коп) складає 3028 грн 00 коп.
З урахуванням зазначеного вище колегія суддів приходить до висновку про стягнення судового збору на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в розмірі 3028 грн 00 коп.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити частково.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове-повідомлення рішення від 14.02.2024 №0045310705 в частині не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій на суму 51628 грн 90 коп.
В задоволенні решти вимог адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП", відмовити.
Стягнути а рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області (ЄДРПОУ 44069150) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АКТИВ СЕЙЛЗ ГРУП" (ЄДРПОУ 43977015) судовий збір в сумі 3028 грн 00 коп (три тисячі двадцять вісім гривен 00 копійки).
Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.
Головуючий Драчук Т. О.
Судді Смілянець Е. С. Полотнянко Ю.П.