Постанова від 02.12.2025 по справі 420/13753/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/13753/24

Головуючий І інстанції: Аракелян М.М.

П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Коваля М.П., Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08 травня 2025 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення - 19.05.2025р.) по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

У травні 2024р. ФОП ОСОБА_1 звернувся до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Полтавській області, в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

- від 20.10.2023р. №0092790902 - про застосування штрафних санкцій в сумі 393 471,83 грн.;

- від 23.10.2023р. №00093020705 - про застосування штрафних санкцій в сумі 70 000 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 29.08.2023р. спеціалістами ГУ ДПС у Миколаївській області з необгрунтованих підстав було проведено фактичну перевірку господарської одиниці - Автогаззаправки, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено Акт №8044/14/29/07/2467621419 від 08.09.2023р., яким встановлено порушення позивачем: 1) п.п.1,2,12 ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР та 2) пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.

Далі, як вказано у позові, на підставі вказаного вище акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС у Полтавській області було прийнято податкові повідомлення - рішення №0092790902 від 20.10.2023р. та №00093020705 від 23.10.2023p. про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій. Дані ППР були оскаржені позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 12.01.2024р. №902/6/99-00-06030206, цю скаргу позивача було залишено без задоволення, а оскаржувані ППР без змін.

Позивач не погоджується з висновками, викладеними в Акті фактичної перевірки та вважає прийняті контролюючим органом на підставі вказаного вище Акту перевірки ППР №0092790902 від 20.10.2023р. та №00093020705 від 23.10.2023р. протиправними, оскільки відповідач, всебічно та повно не дослідив усі необхідні документи позивача, не прийняв його аргументи, вийшов за межі своїх повноважень, та допустився численних процесуальних помилок, що, в свою чергу призвело до помилкового висновку щодо порушення позивачем вимог законодавства в частині дотримання порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій.

Також, позивач вважає, що зі змісту наказу №944-П неможливо чітко ідентифікувати передбачену ПК України підставу для призначення цієї «фактичної» перевірки. Якщо припустити, що перевірка призначалась у зв'язку із отриманням листа Державної податкової служби України, то просте цитування дати та номеру листа ДПС України не може бути підставою для призначення фактичної перевірки, так як у наказі не конкретизовано, хоч ймовірного, але порушення Позивача із посиланням на таке порушення. Предмет фактичної перевірки обов'язково має відповідати тим підставам, наявність яких зумовила призначення податковим органом такої перевірки. Наявність порушення при призначенні та/або проведенні перевірки може бути покладено в підстави позову про скасування податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення, якщо таке було прийнято за результатами перевірки. Подібної правової позиції дотримується і Верховний Суд, зокрема, у своїх постановах від 18.05.2018р. (справа №813/3977/16), від 18.12.2018р. (справа №820/4895/18), від 05.03.2019р. (справі №820/4893/18) та інш.

Крім того, позивач в своєму позові звертає увагу й на те, що ДПС України листом від 09.04.2024р №10176/6/99-00-06-02-02-06 надіслала на адресу позивачу копію рішення №902, прийнятого за результатами розгляду його скарги від 13.11.2023р. б/н, однак, доказів (т.б. копії конверту із штрих-кодом) його направлення не додала. Тому, під час розгляду справи у суді та при винесенні судового рішення, вказаний вище факт підлягає дослідженню та врахуванню, так як одним із обов'язків контролючого органу вищого рівня є своєчасне надсилання на адресу платника податків рішення про результат розгляду його скарги (п.56.8, 56.9 ст.56 ПК України), а у разі недотримання вимог п. 56.8, п. 56.9 ст. 56 ПК України, законодавець передбачив відповідальність контролюючого органу вищого рівня у вигляді повного задоволення скарги платника податків, що в свою чергу може суттєво вплинути на прийняте судом рішення.

Також, позивач звертає увагу й на той факт, що під час фактичної перевірки особою, що здійснювала розрахункову операцію (т.б. оператором АЗС), в присутності працівників контролюючого органу, було проведено інвентаризацію коштів суб'єкта господарювання, результат якої оформлено «Описом готівкових коштів», зі змісту якого вбачається, що обсяг проведених операцій суб'єкта господарювання через РРО (фіскальний №3000340572 за 29.08.2023р.) складає 339,71грн. (готівкові кошти), а за даними Опису - 850 грн., що свідчить про непроведення, розрахункових операцій через РРО з фіскальним №3000845029 на загальну суму 510,29 грн., що є порушенням п.1 ст.3 Закону України №265. Перевіряючі у акті фактичної перевірки, на сторінці 3, зазначають, що непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним №3000845029, проте у ФОП Павлючко РРО із іншим фіскальним, саме із №3000340572. Під час проведення фактичної перевірки перевіряючі, на думку позивача, навіть і не намагалися звірити дані акту опису готівки із даними РРО. Наприклад, під час перевірки перевіряючі могли сформувати Х-Звіт, який би показав кількість продажів і суми готівкового та безготівкового виторгу з моменту відкриття касової зміни на фіскальному реєстраторі.

Що ж стосується спірних фіскальних чеків, то останні, на думку позивача, мають усі необхідні реквізити, які вимагає, чинне законодавство України, в тому числі мають й літерне позначення ставки ПДВ (період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р.) - 20% (замість 7 %), що ніяким чином не може впливати на недійсність самого фіскального чека, так як у законодавстві України прямо не передбачено, що у разі зазначення у Фіскальному чеку платником податків іншої ставки ПДВ, настає відповідальність у вигляді штрафу, як за видачу невідповідного розрахункового документа.

Позивач також вважає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є достатньою підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Актом перевірки зафіксовано, що на вимогу про зняття залишків товарних запасів були зняті залишки газу скрапленого за допомогою пристрою для вимірювання відсотка пального у резервуарі.

Проте, як зазначає позивач, існує постанова Снігурівського районного суду Миколаївської області від 28.11.2023р. у справі №485/1292/23 (провадження № 3/485/412/23), якою було закрито провадження відносно ФОП ОСОБА_2 і в якій, в свою чергу, вказано, зокрема, що матеріали справи про адміністративне правопорушення не містять беззаперечних доказів непроведення розрахунків при реалізації палива через РРО.

До того ж, як зауважує позивач, спірний Акт фактичної перевірки фактично містить 2 (дві) дати, за які суб'єкт господарювання не подавав інформацію контролюючим органам про фактичні залишки та обсяги реалізації пального - 01.01.2022р. та 07.01.2022р., проте перевіряючі вказують, що суб'єкт господарювання не подав інформацію аж 70 разів, та посилаються на додаток №10 з яким позивач не був ознайомлений та який йому не був наданий разом із актом перевірки.

26.06.2024р. Відповідач надав свої письмові заперечення проти позову, в яких позовні вимоги категорично не визнав та мотивовано просив відмовити у їх задоволенні, оскільки при проведенні фактичної перевірки було встановлено численні порушення позивачем норм діючого податкового законодавства, а тому, відповідно, усі податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій були прийняті правомірно.

Так, щодо підстав проведення спірної «фактичної» перевірки на підставі пп.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, представник відповідача зазначив, що на цей час вже сформувалася усталена практика Верховного Суду, яка відображена у низці аналогічних постанов: від 11.05.2022р. у справі №540/4141/20, від 01.06.2022р. у справі №520/7331/21, від 21.07.2022р. у справі №320/1864/21, від 26.07.2023р. у справі №280/4696/22.

Також, представник відповідача в своєму відзиві вказав, що в ході проведення даної фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , особою, що здійснювала розрахункову операцію (оператором АЗС) ОСОБА_3 , у відповідності до вимог пп.20.1.9 п.20.1 ст.20 ПК України, в присутності працівників контролюючого органу, було проведено інвентаризацію коштів на АЗС, результати якої оформлено Описом готівкових коштів, зі змісту якого вбачається, що обсяг ведених операцій (виторг) через РРО (ф.н. 3000340572) за 29.08.2023р. складав - 339,71 грн. (готівкові кошти), а за даними Опису готівкових коштів 850 грн, що свідчить про непроведення розрахункових операцій через РРО на загальну суму 510,29 грн., що, в свою чергу, є порушенням п.1 ст.3 ЗУ №265/95-ВР.

Крім того, як видно зі змісту відзиву, представник відповідача звертає увагу й на те, що за результатами вибіркового аналізу електронних копій фіскальних чеків перевіряємої Автогаззаправки ФОП ОСОБА_1 за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р., наявних в СОД РРО, було виявлено випадки реалізації пального платником податків, із відображенням у фіскальному чеку ставки ПДВ у розмірі 20%, в той час як ФОП ОСОБА_4 , який зареєстрований платником ПДВ 12.06.2017р., відповідно до абз.1 п.82 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, повинен був знати, що тимчасово, на період дій правового режиму воєнного стану на території України, але не довше до 1 липня 2023 року, ставки акцизного податку на нафтопродукти, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 (3), оподатковуються за ставкою у розмірі 7 %, що, в свою чергу, є порушенням п.2 ст 3 ЗУ №265/95-ВР.

Далі, як зазначається у відзиві, згідно з даними СОД РРО ДПС України встановлено, що на Автогаззаправці ФОП ОСОБА_4 , в ході проведення розрахункових операцій через РРО за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р. були випадки невидачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій на загальну суму 221 583,60 грн.

Крім того, як вказує відповідач, в процесі проведення перевірки, у відповідності до п.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.85.2 ст.85 ПК України, оператору АЗС ОСОБА_3 29.08.2023 о 13:42 під розпис було вручено запит про надання документів та Вимогу про зняття залишків товарних запасів від 29.08.2023р. В подальшому, фахівцями ГУ ДПС у Миколаївській області, на виконання Вимоги про зняття залишків товарних запасів від 29.08.2023р., були самостійно зняті залишки газу скрапленого за допомогою пристрою для вимірювання відсотка пального у резервуарі станом на 13:51 29.08.2023р. у розмірі 7100 л. Згідно змінного звіту за формою 14-ГС станом на 29.08.2023 та загального звіту від 29.08.2023 №1893 залишки скрапленого газу на початок зміни становили 4668,57 літрів. Станом на 13:51 29.08.2023р., відповідно до електронних копій розрахункових документів, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті РРО або в пам'яті модемів, які до них приєднані, поданих до органу ДПС по дротових або бездротових каналах зв'язку, встановлено, що на АЗС через РРО з фіскальним номером №3000340572 було проведено ряд операцій, зі змісту яких встановлено, що кількість реалізованого скрапленого газу станом на 13:51 29.08.2023р. становить 199,79 літрів. Перевіркою ж повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) встановлено ведення з порушенням обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (т.б. на АЗС), а саме: на автогаззаправці в продажу фактично знаходився необлікований надлишок скрапленого газу у розмірі 2560,22 літрів за ціною реалізації 23,69 грн. - на загальну суму 60 651,61 грн., що, в свою чергу, є порушенням п.12 ст.3 ЗУ №265/95-ВР.

Також, перевіркою було встановлено 68 фактів несвоєчасного подання до ДПС, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального. Інформація про періоди, за які позивачем не забезпечено подання або своєчасне подання до ДПС, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального наведена у додатку до акту фактичної перевірки від 08.09.2023р. Інформація щодо днів, в які акцизний склад з уніфікованим №1005325 не працював, ФОП ОСОБА_4 не надавалася. Таким чином, на переконання представника відповідача ФОП ОСОБА_1 було грубо порушено вимоги пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 року у задоволенні клопотання представника ГУ ДПС у Полтавській області про залишення позову ФОП ОСОБА_1 без розгляду - відмовлено.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 08 травня 2025 року (ухваленому за правилами спрощеного позовного провадження) у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_5 - відмовлено повністю.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, позивач 02.06.2025р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального і процесуального права, та просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08.05.2025р. та прийняти нове - про задоволення позову в повному обсязі.

Ухвалою судді П'ятого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2025р. вказану вище апеляційну скаргу позивача було залишено без руху.

Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 17.06.2025р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою позивача.

23.06.2025р. до суду апеляційної інстанції надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому представник відповідача категорично заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та мотивовано просив оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

26.06.2025р. матеріали справи надійшли до П'ятого апеляційного адміністративного суду.

Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 01.07.2025р. апеляційну скаргу позивача призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Відповідно до п.п.1,3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження та за відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів приходить до висновку про наявність належних і достатніх підстав для її задоволення.

Судом 1-ї інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ФОП ОСОБА_1 зареєстрований в ГУ ДПС у Херсонській області, АРК Крим та м. Севастополі Херсонська ДПІ (Херсонський район) 22.08.2001р., знаходиться на загальній системі оподаткування. Основні види діяльності за КВЕД 47.78: Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;, 47.30 Роздрібна торгівля пальним.

22.08.2023р. уповноваженою особою ГУ ДПС у Миколаївській області, відповідно до пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80, з урахуванням пп.9.21 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від ДПС України (від 07.07.2023р. №16163/7/99-00-07-04-02-07) щодо Об'єктів господарювання, з питань порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), а також з метою здійснення функцій визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, було видало Наказ №944-П - про проведення з 29.08.2023р. «фактичної перевірки» ФОП ОСОБА_1 тривалістю 10 діб за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 .

При цьому, у вказаному наказі №944-П зазначено, що перевірку необхідно провести за період діяльності з 01.08.2021р. по дату закінчення перевірки з питань здійснення платником податків розрахункових операцій, у т.ч. із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також щодо укладення також з питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин за найманими працівниками, з метою здійснення контролю контролю транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Далі, на підставі вищезазначеного наказу №944-П та направлень на перевірку від 29.08.2023р. №1483 і №1484, працівниками ГУ ДПС у Миколаївській області було проведено «фактичну» перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання ним норм законодавства з питань здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також з питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими працівниками за період з 01.08.2021р. по 07.09.2023р..

29.08.2023р. перевіряючими на ім'я ФОП ОСОБА_1 були сформовані: 1) Запит №1 про надання документів та Вимога про зняття залишків товарних запасів, які були отримані під підпис оператором АСЗ ОСОБА_3 в той же день, т.б. 29.08.2023р. (т.1, а.с.16,135).

Проте, згідно пояснень оператора АЗС ОСОБА_3 , останній не може зняти денний Х-Звіт 29.08.2023р. у зв'язку із тим, що його знімає виключно керівник (власник) АЗС (т.1, а.с.137).

Перевіркою дотримання вимог нормативних документів щодо надання інформації органам ДПС про фактичні залишки та обсяги реалізації пального було встановлено факт неподання ФОП ОСОБА_1 до ДПС України, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за 01.01.2022р. та 07.01.2022р. (т.1, а.с.139,140).

В подальшому, за наслідками цієї фактичної перевірки складено Акт №8044/14/29/07/2467621419 від 08.09.2023р. (т.1, а.с.23-27), в якому було зафіксовано наступні порушення позивачем вимог діючого законодавства, а саме:

- п.п.1,2,12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р. №265/95-ВР;

- пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.

Так, у вказаному вище Акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено наступні порушення:

1) під час перевірки особою, що здійснювала розрахункову операцію, ОСОБА_3 , у відповідності до п.п.20.1.9 п.20.1 ст.20 ПКУ, в присутності працівників контролюючого органу, було проведено інвентаризацію коштів на АЗС, за результатами якої, обсяг проведених операцій (виторг) через РРО фіскальний №3000340572 за 29.08.2023р. склав 339,71 грн. (готівкові кошти), а за даними опису - 850 грн., що свідчить про непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним №3000845029 на загальну суму 510,29 грн., що є порушенням п.1 ст.3 Закону №265/95;

2) за результатами вибіркового аналізу електронних копій фіскальних чеків Автогаззаправки за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р., наявних в СОД РРО, виявлено випадки реалізації пального зазначеним платником податків, із відображенням у фіскальному чеку ставки ПДВ у розмірі 20%. Згідно з даними СОД РРО ДПС України, на Автогаззаправці при проведенні розрахункових операцій через РРО (фіскальний №3000340572) за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р. були випадки невидачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій на загальну суму 221 583,60 грн (08.02.2023 о 11:42:18 порушення вчинене в перше на суму 130,95 грн). Так, згідно СОДРРО ДПС України, інформація щодо обов'язкового реквізиту - зазначення ставки ПДВ - 7% відсотків (а фактично зазначено 20%) при продажу пального у розрахункових документах на Автогаззаправці за вказаний період вказана невірно (додаток 5 додається до 1-го примірника Акту), що є порушенням п.2 ст.3 Закону №265).

3) перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) встановлено факт ведення з порушенням обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об'єкті), а саме: на АЗС в продажу знаходився необлікований надлишок скрапленого газу у розмірі 2 560,22 л за ціною реалізації 23,69 грн на загальну суму 60651,61 гри, що є порушенням п.12 ст.3 Закону №265.

4) ФОП ОСОБА_1 70 разів не забезпечено своєчасне подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального. Інформація про періоди, в які платником податків не забезпечено своєчасне подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального наведена у Додатку 10. Інформація щодо днів, у які акцизний склад з уніфікованим №1005325 не працював ФОП ОСОБА_1 не надавалася.

Далі, на підставі вищезазначеного Акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС у Полтавській області було прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0092790902 від 20.10.2023 року, яким, за порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові санкції) у розмірі 70 000 грн., яке було отримане позивачем засобами поштового зв'язку - 31.10.2023р. (т.1, а.с.108);

- №00093020705 від 23.10.2023р., яким за порушення п.п.1,2,12 ст.3 Закону України №265/95-ВР до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 393 471,83 грн., яке було отримане позивачем засобами поштового зв'язку - 31.10.2023р.

Вказані вище податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку, однак, рішенням ДПС України від 12.01.2024р. останні були залишені без змін, а скарга - без задоволення (т.1, а.с.77-78).

Не погоджуючись із такими діями податкового органу та прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, виходив з необґрунтованості та недоведеності позовних вимог та, відповідно, з правомірності дій та спірних рішень відповідача.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, в цілому погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції та вважає їх обгрунтованими та заснованими на законі, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.

Як чітко визначено ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Тож, адміністративний суд, здійснюючи судовий розгляд справи, перевіряє, зокрема, оскаржувані рішення суб'єкта владних повноважень на відповідність вищенаведеним, закріпленим процесуальним законом критеріям.

Так, як видно з положень п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, з 01.01.2011р. саме він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до приписів пп.15.1-15.2 ст.15 ПК України, «платниками податків» визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом. Кожний з платників податків може бути платником податку за одним або кількома податками та зборами.

Як закріплено в пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Як слідує зі змісту пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 ПК України, «контролюючими органами» є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Так, приписами пп.191.1.14, 191.1.16,1 91.1.17 п.191.1 ст.191 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 193 цього Кодексу:

- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;

- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

- проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до приписів п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з | обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

А згідно до п.44.2 ст.44 ПК України, для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Як передбачено п.44.3 ст.44 ПК України, платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на « контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Крім того, у відповідності до норм п.44.6 ст.44 ПК України, у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці 2 п. 44.7 ст.44 ПК України, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважатиметься, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Як слідує зі змісту положень ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-XIV (із змінами та доповненнями), бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно розділу VІІ «Порядку обліку платників податків і зборів» (затв. наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011р. №1588), що у разі зміни відомостей про об'єкт оподаткування, платник податків надає до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП з оновленою інформацією про об'єкт оподаткування, щодо якого відбулися зміни протягом 10 робочих днів.

Як визначено п.61.1 ст.61 ПК України, «податковий контроль» - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України).

Як передбачено пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у т.ч. після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

У відповідності ж до положень п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Як визначено приписами п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, «фактичною» вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

При цьому, фактична перевірка, згідно із п.80.1 ст.80 ПК України, здійснюється без попередження платника податків (особи).

Так, як передбачено п.п.80.2.2,80.2.5. п.80.2 ст.80 ПК України, «фактична» перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 ПК України фактично виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб'єкта господарювання. Підставою для проведення «фактичної» перевірки згідно з п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; п.п.80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

При цьому, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері РРО та виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які, в силу приписів Законів України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», покладені на відповідача.

Отже, з системного аналізу вказаних норм ПКУ слідує, що «фактична» перевірка може проводитися лише тільки за умови дотримання наступних обставин:

- повинна бути наявною одна з визначених п.п.80.2.1 - 80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки (матеріальна підстава);

- підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава);

- копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

Вказана правова позиція з цих спірних питань давно є сталою і чітко висвітлена, зокрема, у постанові Верховного Суду від 04.07.2024р. по справі №520/5841/21.

Таким чином, враховуючи вище перелічені норми діючого у цій сфері законодавства, судами обох інстанцій встановлено, що відповідач наділений повноваженнями щодо здійснення податкового контролю у сфері та з питань здійснення платником податків розрахункових операцій, у т.ч. із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також щодо укладення також з питання дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин за найманими працівниками, з метою здійснення контролю контролю транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, шляхом проведення «фактичних» перевірок.

Аналогічний правовий висновок викладений, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №820/4766/17 та від 12.08.2021 у справі №140/14625/20.

Як вже зазначалося вище, відповідно до вимог пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Таким чином, нормами пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактично встановлено дві альтернативні підстави для проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

2) здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Аналогічний правовий висновок з цього спірного питання викладений у постановах Верховного Суду від 12.08.2021р. у справі №140/14625/20, від 08.12.2022р. у справі №140/2889/21, від 25.04.2023р. у справі №520/3328/2020 і від 28.05.2024р. у справі №280/1431/23.

Отже, як вбачається з вищезазначених обставин, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а також на підставі наявної податкової інформації, що в, в свою чергу, в цілому відповідає підставі, визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

З урахуванням вищевикладеного, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що відповідач не повинен був зазначати у спірному наказі інформацію, яка ним отримана щодо будь-яких порушень саме з боку позивача, а відтак, ці доводи представника позивача про відсутність причин для проведення даної фактичної перевірки є безпідставними та помилковими.

При цьому, судова колегія одночасно звертає увагу на те, що позивачем спірний наказ №944-п від 22.08.2023р. у будь-який спосіб не оскаржений.

Що ж стосується питання дотримання відповідачем процедури проведення цієї фактичної перевірки, то судова колегія з цього приводу вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, як передбачено вимогами п.80.5 ст.80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється у відповідності до ст.81 цього Кодексу.

Як визначено абз.1-5 п.81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (ПІБ фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (ПІБ фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Не пред'явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Отже, з врахуванням вищевказаних норм ПКУ, слід дійти висновку, що платник податків має право не допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки лише тільки у разі непред'явлення (ненадіслання) його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення, або оформлення таких документів з порушенням вимог, встановлених п.81.1 ст.81 ПК України.

Будь-яка інша обставина не може бути законною підставою не допускати посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 17.12.2024р. у справі №160/33851/23.

Так, як встановлено судами обох інстанцій з матеріалів справи, 29.08.2023р. посадові особи контролюючого органу, діючи на виконання наказу №944-п від 22.08.2023р., прибули на належну позивачу АЗС, що розташована за адресою: вул.Суворова,120, м.Снігурівка, для проведення фактичної перевірки.

Далі, як вбачається з матеріалів справи та Акту перевірки, перевіряючи пред'явили особі (оператору АЗС), яка фактично проводила розрахункові операції на цій АЗС, т.б. ОСОБА_3 , свої посвідчення та ознайомили останнього з наказом та направленнями на проведення перевірки, що підтверджується власноручними підписами останнього (т.1 а.с.133-137), після чого, також під підпис, вручили йому запит і вимогу, після чого вже, безпосередньо приступили до проведення перевірки в присутності даної особи-оператора.

Тобто, особа, яка проводила розрахункові операції на об'єкті перевірки, в даному випадку, не чинила будь-яких перешкод у проведенні посадовими особами фактичної перевірки та про не допуск до перевірки не заявляла.

Т.б., відповідач, у даному випадку, забезпечив у повній мірі право позивача (або його представника/працівника) брати участь у проведенні фактичної перевірки.

Відтак, за таких обставин, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції про те, що спірна фактична перевірка позивача була розпочата і проведена з дотриманням вимог ст.ст.80 і 81 ПК України.

Далі, як чітко визначено приписами п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України, розпорядники «акцизних складів» зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов'язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С. Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов'язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С. Для цілей ст.ст.230-233 цього Кодексу скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15°С. Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою. Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця. На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про: обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі; добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі; добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15° С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників. Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше 4-х разів протягом календарного року. Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв'язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу). В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.

А як передбачено положеннями п.128.3 ст.128 ПК України, незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 грн. за кожний неподаний електронний документ.

Як загально відомо, порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів - лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв'язку до контролюючих органів затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017р. №891 (із змінами і доповненнями).

Так, згідно пп.5 п.5 вказаного Порядку №891, електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять зведені за добу підсумкові облікові дані щодо:- обсягів фактичних залишків пального на початок та кінець звітної доби та добового обсягу обігу пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С, у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів з уніфікованою нумерацією - для усіх розпорядників акцизних складів, крім зазначених в абзаці третьому цього підпункту; - добового фактичного обсягу реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С, - для розпорядників акцизних складів, на акцизних складах яких провадиться діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову підакцизну продукцію (пальне).

А відповідно до пп.10 п.5 цього ж Порядку №891, електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять інформацію про дні, в які акцизний склад не працює.

Формат же даних та структуру Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі затверджено наказом Міністерства Фінансів України від 27.11.2018р. №944 «Про затвердження формату даних, структури та форм електронних документів для наповнення Єдиного державного реєстру витратомірів - лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі» (із змінами і доповненнями).

Так, згідно п.1 Формату даних №944, Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді таких форм: довідка про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка 1); довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (далі- Довідка 2).

Відповідно до пп.8 п.2 Формату даних, реєстр містить інформацію щодо: днів, у які акцизний склад не працює, зокрема: дати дня, з початку якого акцизний склад не працює та дати дня, до закінчення якого акцизний склад не працює.

Форму Довідки 1 також затверджено наказом Міністерства Фінансів України від 27.11.2018р. №944 «Про затвердження Формату даних, структури та Форм електронних документів для наповнення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі», із змінами і доповненнями.

Як видно зі змісту цієї затвердженої форми Довідка 1 містить Таблицю 3 «Інформація про дні, в які акцизний склад не працює».

Згідно п.5 Формату даних, цією нормою чітко встановлено надсилання довідок до Реєстру, при цьому:

- основна Довідка 1 надсилається окремо щодо кожного акцизного складу пального одноразово;

- основна Довідка 2 формується після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та надсилається не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою;

- коригуючі довідки формуються і надсилаються протягом трьох календарних днів з дати виявлення помилки (помилок) у наданій у довідках інформації;

- коригуюча довідка подається не частіше одного разу на добу.

Так, як вбачається з матеріалів справи, перевіркою дотримання вимог нормативних документів щодо надання інформації органам ДПС про фактичні залишки та обсяги реалізації пального контролюючим органом було встановлено факт неподання ФОП ОСОБА_1 до ДПС України, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального за 01.01.2022р. та 07.01.2022р..

Також, як свідчать матеріали справи, цією ж перевіркою було встановлено й 68 фактів несвоєчасного подання до ДПС електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального. Інформація про конкретні періоди, за які ФОП ОСОБА_1 не було забезпечено подання або своєчасне подання до ДПС електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального, наведена у додатку до Акту фактичної перевірки від 08.09.2023р.

Інформація ж щодо днів, у які «акцизний склад» з уніфікованим №1005325 не працював, ФОП ОСОБА_1 не надавалася.

Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції та податковий орган дійшли обгрунтованого висновку про те, що ФОП ОСОБА_1 , в даному конкретному випадку, було порушено вимоги пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України.

Позивачем же, в свою чергу, не спростовані вищезазначені порушення належними та допустимими доказами, а саме: щодо подання даних про фактичні залишки та обсяг пального своєчасно (68 випадків), та двічі неподання таких даних взагалі (т.1, а.с.139-140).

Як слідує зі змісту норм ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки -оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Як визначено приписами ст.3 вказаного Закону, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;

3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування;

4) забезпечувати цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій та незмінність його конструкції та програмного забезпечення;

5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;

6) забезпечувати зберігання (у разі використання) використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення;

7) подавати до контролюючих органів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв'язку.

Суб'єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі), повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднані.

Суб'єкти господарювання, які використовують такі реєстратори розрахункових операцій, як електронні таксометри, автомати з продажу товарів (послуг) та реєстратори розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або безготівковій формі, або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, яка міститься в фіскальній пам'яті зазначених реєстраторів розрахункових операцій.

Суб'єкти господарювання, які використовують програмні реєстратори розрахункових операцій, повинні передавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи програмних реєстраторів розрахункових операцій фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Програмні реєстратори розрахункових операцій та фіскальний сервер контролюючого органу повинні забезпечувати можливість одержання в автоматичному режимі даних про електронні розрахункові документи від фіскального сервера контролюючого органу, необхідних для формування засобами програмного реєстратора розрахункових операцій та передачі до фіскального сервера контролюючого органу фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків за відповідний період. Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, по дротових або бездротових каналах зв'язку встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, на базі технології, розробленої Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством. При цьому застосування удосконаленого електронного підпису та/або удосконаленої електронної печатки є достатнім для застосування в програмних реєстраторах розрахункових операцій;

9) щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій;

10) створювати контрольні стрічки у паперовій та/або електронній формі і забезпечувати їх зберігання: на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) - протягом трьох років; на програмних реєстраторах розрахункових операцій у разі здійснення розрахункових операцій у режимі офлайн відповідно до цього Закону - до моменту передачі електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків до фіскального сервера контролюючого органу;

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння);

14) вводити в експлуатацію, проводити технічне обслуговування без порушення раніше здійсненого належним чином опломбування реєстратора розрахункових операцій, ремонтувати реєстратори розрахункових операцій через центри сервісного обслуговування в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України;

15) надавати в паперовій та/або електронній формі покупцю товарів (послуг) за його вимогою чек, накладну або інший розрахунковий документ, що засвідчує передання права власності на них від продавця до покупця з метою виконання вимог Закону України "Про захист прав споживачів". Порушення цього правила тягне за собою відповідальність, передбачену зазначеним законом, але не може бути підставою для застосування до порушника адміністративних чи фінансових санкцій, передбачених законодавством з питань оподаткування.

Так, як встановлено з матеріалів справи та вже зазначалося вище, під час проведення фактичної перевірки, особою, що здійснювала розрахункову операцію ОСОБА_3 , у відповідності до пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України, в присутності працівників контролюючого органу, було проведено інвентаризацію коштів на АЗС, результати якої оформлено Описом готівкових коштів (додаток до акту фактичної перевірки від 08.09.2023р. №8044/14/29/07/..).

Як свідчать матеріали перевірки, обсяг проведених операцій (виторг) позивача через РРО за 29.08.2023р. склав 339,71 грн (готівкові кошти), а за даними Опису готівкових коштів - 850 грн., що фактично свідчить про непроведення розрахункових операцій через РРО на загальну суму 510,29 грн., та порушення вимог п.1 ст.3 Закону України №265/95-ВР.

Так, згідно з п.3 розд. І «Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів» (затв. наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016р. №1), у разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Судами обох інстанцій з матеріалів справи встановлено, що за результатами вибіркового аналізу електронних копій фіскальних чеків автогаззаправки позивача, що за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р., наявних в СОД РРО, перевіряючими було виявлено випадки реалізації пального зазначеним платником податків, із відображенням у фіскальному чеку ставки ПДВ у розмірі 20%. При цьому, ФОП ОСОБА_1 зареєстрований в якості платника ПДВ - 12.06.2017р., індивідуальний податковий номер платника ПДВ 2467621419.

Відповідно до абз. 1 п. 82 підрозд. 2 розд. ХХ ПК України, тимчасово, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, але не довше ніж до 1 липня 2023 року, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів, скрапленого газу, біодизелю, палива моторного альтернативного, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД, визначеними пунктом 41 підрозділу 5 цього розділу, яким встановлено ставки акцизного податку на такі товари, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 00, оподатковуються за ставкою у розмірі 7%.

Так, згідно з наявними в матеріалах справи даними СОД РРО ДПС України, на АЗС позивача, при проведенні розрахункових операцій через РРО (ф.н. 3000340572) за період з 08.02.2023р. по 03.04.2023р. були випадки невидачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій на загальну суму 221583,60 гривень (08.02.2023р. об 11.42.18 порушення вчинене вперше на суму 130,95 грн.). Крім того, відповідно до даних СОД РРО ДПС України, інформація щодо обов'язкового реквізиту зазначення ставки ПДВ 7% при продажу пального у розрахункових документах на цій автогаззаправці за вказаний період вказана невірно (т.б. замість 7%, вказано - 20%), що фактично є порушенням приписів п.2 ст.3 Закону України №265/95-ВР.

Крім того, як вже зазначалося вище, по справі встановлено, що в ході проведення спірної перевірки, відповідно до вимог п.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.85.2 ст.85 ПК України, оператору автогаззаправки ОСОБА_3 (особі, яка фактично проводила розрахунки) 29.08.2023р. о 13:42 під розпис було вручено Запит про надання документів від 29.08.2023р. та Вимогу про зняття залишків товарних запасів від 29.08.2023р.

Далі, фахівцями ГУ ДПС у Миколаївській області на виконання своєї ж Вимоги про зняття залишків товарних запасів від 29.08.2023р., були зняті залишки газу скрапленого за допомогою пристрою для вимірювання відсотка пального у резервуарі станом на 29.08.2023р. (13:51) у розмірі 7 100 л.

А згідно «змінного звіту» форми 14-ГС станом на 29.08.2023р. та «загального звіту» від 29.08.2023р. №1893 - залишки скрапленого газу на початок зміни становили 4 668,57 літрів.

Крім того, станом на 13:51 29.08.2023 року, відповідно до електронних копій розрахункових документів, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті РРО або в пам'яті модемів, які до них приєднані, поданих до органу ДПС по дротових або бездротових каналах зв'язку встановлено, що на АЗС через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером №3000340572 було проведено ряд операцій, та встановлено, що кількість реалізованого скрапленого газу станом на 13:51 29.08.2023р. становить - 199,79 літрів.

Однак, як свідчать матеріали справи, позивач не надав до цього часу так і не надав до суду 1-ї та 2-ї інстанцій будь-яких переконливих пояснень та доказів, які б спростовували вказані висновки органу ДПС.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, погоджується із висновками податкового органу щодо того, що перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) встановлено ведення з порушенням обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об'єкті), а саме: на автогаззаправці ФОП ОСОБА_2 , в продажу знаходився необлікований надлишок скрапленого газу у розмірі 2560,22 літрів за ціною реалізації 23,69грн. на загальну суму 60651,61 грн., що є порушенням вимог п.12 ст.3 Закону України №265/95-ВР.

При цьому, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, не приймає до уваги доводи позивача про пошкодження майна та обладнання цієї газової заправки, оскільки лише тільки факт реєстрації 13.11.2022р. слідчим УСБУ в Миколаївській області в ЄРДР кримінального правопорушення за фактами пошкодження невстановленими військовослужбовцями рф майна громадян на території м.Снігурівка в період жовтня-листопада 2022р. (а не вирок суду) не є належним і беззаперечним доказом наявності обставин, що не потребують доказування (ст.78 КАС України) у цій частині доводів позивача.

Також, колегія суддів, як і окружний суд, відхиляє посилання позивача й на те, що у відповідальної особи (т.б. оператора АЗС) не було взято окрему розписку щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ, оскільки за матеріалами справи цьому оператору АЗС під розписку 29.08.2023р. було вручено як Запит про надання документів, так і Вимогу про зняття залишків товарних запасів, а також останній власноручно підписав і Опис готівкових коштів та надав свої письмові пояснення (т.1, а.с.135-137).

Стосовно ж аргументу позивача на підтвердження його позиції, щодо того, що податковим органом нібито було порушено вимоги п.п.56.8,56.9 ст.56 ПК України, в зв'язку із чим, ним не було отримано рішення ДПС України по його скарзі на спірні ППР, а тому відповідно, останні підлягають «автоматичному скасуванню», то колегія суддів, уважно дослідивши матеріали справи, вважає цей аргумент необґрунтованим, оскільки він повністю спростовується наявними в матеріалах справи доказами, а саме, поштовим повідомленням (0600077585440), яке повернулося до ДПСУ 15.02.2024р. у «зв'язку із закінченням терміну зберігання» (що, відповідає абз.2 п.42.5 ст.42 ПК України) та ухвалою ООАС від 29.10.2024р. - про відмову у задоволенні клопотання представника ГУ ДПС у Полтавській області про залишення позову ФОП ОСОБА_1 без розгляду (т.1, а.с 231, т.2 а.с.22).

Також, з цього приводу судова колегія одночасно вважає за необхідне зазначити й про те, що окрім обов'язків контролюючого органу існують ще й численні обов'язки (т.б. не тільки права) і платників податків.

Проте, як встановлено з матеріалів справи, позивач, в даному випадку, будучи своєчасно обізнаним про факт проведення фактичної перевірки на своїй АЗС та направивши скаргу на адресу ДПС України, фактично нехтував своїм обов'язком щодо отримання податкової кореспонденції та взагалі не цікався ні результатами цієї перевірки, ні результатами вирішення його скарги.

Так, зокрема, Верховний Суд з цього приводу, у своїй постанові від 09.10.2018р. у справі №820/1864/17 зазначив, що добросовісний платник податків зобов'язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою, місцезнаходженням, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб- підприємців. У разі ж невиконання цього обов'язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв'язку з цим негативних для такого платника наслідків.

Далі, що ж стосується наступного аргументу апеляційної скарги позивача, а саме, щодо того, що одне з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а саме - №00093020705 від 23.10.2023р. містить посилання на те, що воно прийняте на підставі Акту перевірки від 07.09.2023р. №8044/14/29/07/2467621419 (в той час як спірний Акт перевірки №8044/14/29/07/2467621419 датований 08.09.2023р.), копію якого він не отримував, що, в свою чергу, на думку апелянта, з врахуванням п.58.1 ст.58 ПК України, є додатковою підставою для його скасування, то судова колегія, уважно дослідивши матеріали справи, вважає і цей аргумент позивача необґрунтованим та неспроможним, а зазначену у цьому ППР «помилкову» дату (з «дійсним» номером акту) акту перевірки 07.09.2023р. (замість дійсної 08.09.2023р.), відповідно, формальною і неумисною «технічною помилкою», яка жодним чином не впливає на зміст прийнятого рішення та не може бути достатньою підставою для його скасування.

Крім того, слід зауважити, що відповідно до практики Європейського Суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише «формальних мотивів» не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.

Аналогічна правова позиція з цих спірних питань була висловлена й верховним Судом, зокрема, у постановах від 20.10.2020р. у справі №816/4605/15, від 23.04.2020р. у справі №813/1790/18 та від 28.09.2022р. у справі №160/2552/21.

Що ж стосується посилань позивача на наявність постанови Снігурівського районного суду Миколаївської області від 28.11.2023р. у справі №485/1292/23 (провадження №3/485/412/23) про закриття відносно нього провадження у зв'язку з відсутністю беззаперечних доказів непроведення ним розрахунків при реалізації палива через РРО, яка, на його думку, є належною підставою для скасування спірних ППР (ст.78 КАС України), то суд апеляційної інстанції вважає й ці доводи апелянта необґрунтованими та, з урахуванням існуючої практики Верховного Суду, до уваги їх не приймає.

Так, Верховний Суд, зокрема, в своїй постанові від 25.01.2024р. у справі №260/2878/20 зазначив:

66. Дійсно, відповідно до ч.ч.4,5,7 ст.78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

67. Обставини, встановлені стосовно певної особи рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, можуть бути у загальному порядку спростовані особою, яка не брала участі у справі, в якій такі обставини були встановлені. Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов'язковою для суду.

68. Звільнення ж від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні, передбачене ч.4 ст.78 КАС України, слід розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов'язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені. Тобто, учасники адміністративного процесу звільнені від надання доказів на підтвердження обставин, які встановлені судом при розгляді іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи. Натомість такі учасники мають право посилатися на зміст судового рішення у відповідних справах, що набрало законної сили, у якому відповідні обставини зазначені як установлені.

69. Для спростування преюдиційних обставин учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами ст. 90 КАС України.

70. Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу.

71. Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 15.11.2019р. у справі №826/198/16, від 12.10.2020р., від 30.09.2021р. у справі №826/7424/17.

72. Преюдиційні факти - це факти, встановлені рішенням суду, що набрало законної сили. Преюдиційність ґрунтується на правовій властивості законної сили судового рішення і визначається його суб'єктивними і об'єктивними межами, за якими сторони та інші особи, які брали участь у справі, а також їх правонаступники не можуть знову оспорювати в іншому процесі встановлені судовим рішенням у такій справі правовідносини.

Преюдиційні обставини не потребують доказування, якщо одночасно виконуються такі умови: обставина встановлена судовим рішенням; судове рішення набрало законної сили; у справі беруть участь ті ж особи, які брали участь у попередній справі. Отже, якщо у справі беруть участь нові особи, то преюдиційний характер рішення втрачається.

73. Аналогічний висновок міститься, зокрема, у постанові Верховного Суду від 04.06.2020р. у справі №522/7758/14-ц.

74. Водночас, преюдиція під час встановлення та перевірки обставин справи не має абсолютного характеру, оскільки відповідно до ст.2 КАС України однією із засад адміністративного судочинства є офіційне з'ясування всіх обставин у справі.

75. Відповідно до ч.4 ст.9 КАС України, дотримуючись принципів змагальності та диспозитивності, суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів із власної ініціативи.

76. Згідно з позицією Великої Палати Верховного Суду, викладеної у п.32 постанови від 03.07.2018р. у справі №917/1345/17, преюдиціальне значення у справі надається обставинам, встановленим судовими рішеннями, а не правовій оцінці таких обставин, здійсненій іншим судом. Преюдицію утворюють виключно ті обставини, які безпосередньо досліджувались і встановлювались судом, що знайшло своє відображення у мотивувальній частині судового рішення. Преюдиціальні факти відрізняються від оцінки іншим судом обставин справи.

У справі ж, на яку покликалися суди першої та апеляційної інстанцій (постанова ВС по справі №260/2878/20), як до речі, і у даній справі №420/13753/24, провадження у вищеназваній справі було закрито виключно на підставі висновку місцевого суду про те, що при складенні протоколу податковий інспектор не надав належної оцінки всім обставинам адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.155-1 КУпАП, та не надав відповідного доказового забезпечення вини правопорушника.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає недостатніми покликання позивача (апелянта) на постанову Снігурівського районного суду Миколаївської області від 28.11.2023р. у справі №485/1292/23 на підтвердження правомірності своїх дій та відповідно, протиправності дій та спірних рішень контролюючого органу.

До того ж, слід зазначити, що позивач також не спростував належними та допустимими доказами й встановлені в Акті перевірки обставини в цій частині.

Отже, за наведених обставин, судова колегія, оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов обгрунтованого висновку про те, що відповідач довів правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а позивач, в свою чергу, не надав судам належних і беззаперечних доказів на спростування доводів відповідача, а тому, відповідно, позовні вимоги щодо визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень рішень дійсно є необгрунтованими та не підлягаючими задоволенню.

Решта доводів та заперечень апелянта вказаних вище висновків суду 1-ї та 2-ї інстанції по суті заявлених позовних вимог не спростовують.

До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, що, в свою чергу, в даному випадку, було належним чином зроблено представником відповідача.

З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, в цілому вірно встановив фактичні обставини справи, та надав їм не належну правову оцінку.

Наведені ж в апеляційній скарзі позивача доводи, не спростовують правильність висновків суду 1-ї інстанції, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні норм матеріального і процесуального права, в зв'язку із чим, у суду 2-ї інстанції не має належних і беззаперечних підстав для скасування судового рішення з мотивів, наведених в цій апеляційній скарзі.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів також керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов'язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційній скарзі аргументи відповідача, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.195,308,311,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08 травня 2025 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 02.12.2025р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач:

Ю.В. Осіпов

Судді: М.П. Коваль

В.О. Скрипченко