"25" грудня 2007 р.
Справа № 7а/74-2301
16год.00хв.
м. Тернопіль
Господарський суд Тернопільської області
у складі
при секретарі судового засідання
Розглянув справу
за позовом: Товариства з обмеженою відповідальністю «Тотус», вул. Промислова, 30, м.Тернопіль, 46002.
до відповідача: Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції, м. Тернопіль, вул. Білецька, 1, 46003
за участю представників сторін:
позивача: Cластіон Валентин Дмитрович -довіреність від 02.02.07р.;
Муха Лілія Стефанівна -довіреність від 01.06.07р.;
відповідача: Свірська Анна Олександрівна -довіреність № 33/7/10-015 від 04.01.07р..
Суть справи:
Товариство з обмеженою відповідальністю “Тотус» звернулося з позовними вимогами про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень: № 0000352305/076848, № 0000342305/076850 від 16.11.2006р., № 0000342305/1/86583, № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р., прийнятих Тернопільською об'єднаною державною податковою інспекцією, якими підприємцю визначено податкові зобов'язання по податку на додану вартість та податку на прибуток.
Представникам сторін в судовому засіданні роз'яснено їх права і обов'язки, передбачені ст.ст. 49, 51 Кодексу адміністративного судочинства України (далі -КАС України).
В судових засіданнях, на підставі ст. 150 КАС України, за клопотаннями представників сторін оголошувалися перерви з 10.12.2007р. по 25.12.2007р..
Податкова інспекція проти позовних вимог заперечує, посилаючись на те, що спірні повідомлення-рішення відповідають чинному законодавству, підтвердженням чого є акт виїзної планової перевірки № 18449/23-02/30362983 від 10.11.2006р., яким встановлено факти порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Тотус» норм Закону України «Про податок на додану вартість» та Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у зв'язку з чим просить суд в позові відмовити.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, встановлено:
- Тернопільською об'єднаною державною податковою інспекцією, на підставі підпункту «б», пункту 4.2.2 ст. 4, пп. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000р. №2181-III (далі Закон 2181), прийняті податкові повідомлення-рішення, якими Товариству з обмеженою відповідальністю «Тотус»(далі Товариство) визначено суми податкових зобов'язань:
1/ податковим повідомленням-рішенням № 0000352305/0/76848 від 16.11.2006р. визначено 233926.12 грн. податкового зобов'язання по податку на прибуток, з яких 155950.75 грн. сума податку та 77975.37 грн. штрафних санкцій по даному податку.
Як зазначає інспекція, підставою для визначення податкового зобов'язання, згідно податкового повідомлення -рішення, є акт перевірки № 18449/23-02/30362983 від 10.11.2006р. оформлений за результатами виїзної планової перевірки, проведеної на предмет дотримання Товариством вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005р. по 30.06.2006р., яким встановлено: 1) порушення пп. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі Закон про прибуток), а саме: підприємством завищено в1 кварталі 2005р. валові витрати на суму 20480,00грн. , оскільки дана сума не підтверджена відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (донараховано 5125грн. податку та застосовано 3587,50 грн. санкцій); 2) порушення п.5.3.2 ст.5 Закону про прибуток, а саме: в 1 кварталі 2005р. підприємство завищило валові витрати на 231385,79грн., що складає вартість придбаних в четвертому кварталі 2004р. товарів, які згідно даних обліку за 2004р. рахуються як «товари на складі», включивши дану суму до складу капітальних інвестицій тим самим зменшило залишки по товарах на кінець 1 кварталу 2005р., у зв'язку з чим відбувся убуток (донараховано 57846,40 грн. податку та застосовано 40492,50 грн. санкцій); 3) порушення п.5.9 ст.5 Закону про прибуток, при визначенні приросту (убутку) балансової вартості напівфабрикатів та залишків готової продукції на складах з врахуванням матеріальних затрат, завищено валові витрати на 150 943 грн.(донараховано 37735,75 грн. податку та застосовано 15094,30 грн. санкцій); 4) порушення п.п.7.4.2, п.7.4, ст. 7 Закону про прибуток, підприємством завищено валові витрати за січень-травень, липень, жовтень - грудень 2005р. та за 1 півріччя 2006р. на загальну суму 220975,71грн. за рахунок віднесення до складу валових витрат вартості отриманих послуг з реалізації товарів, переданих на комісію (комісійна винагорода) від пов'язаної особи ТОВ «Укрфітосфера» по цінах більших за звичайні (донараховано 55243,60 грн. податку та застосовано 24108,61 грн. санкцій).
За вищевказане порушення, до Товариства застосовані санкції відповідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону 2181.
Позивач, оспорюючи рішення, посилається на безпідставність донарахування податковим органом Товариству податку на прибуток, вказуючи при цьому на відсутність з боку платника порушень норм податкового законодавства, що регулює спірні правовідносини, підтвердженням чого є висновок експерта науково - дослідного експертно - криміналістичного центру УМВС України в Тернопільській області від 27.10.2007р., а саме: сума 20480 грн. є сумою коригування самостійно виявленої помилки за результатами минулих податкових періодів проведеною у відповідності пп.5.2.7 п.5.2 ст.5 Закону про прибуток, тобто платником здійснено перерахунок заборгованості в іноземній валюті, відповідно до даних бухгалтерського обліку, а саме бухгалтерської довідки від 31.12.2004р. № 0-00000024 як передбачено законодавством (п.7.3.3 п.7.3. ст.7 Закону про прибуток) , а не згідно розрахункових документів, як стверджує податкова інспекція; щодо суми 231385,79грн., то позивачем на дану суму помилково завищені валові доходи в 4 кварталі 2004р., а в 1 кварталі 2005р. помилку було виявлено і дану суму віднесено до валових витрат; висновок про завищення валових витрат на 150 943 грн. податковою інспекцією зроблено тільки на підставі розрахунку бухгалтера, тоді як методики визначення частки матеріальних затрат не має, а тому податкова інспекція зобов'язана була самостійно провести такі розрахунки; щодо звичайних цін, то висновок податкової інспекції не доведений в порядку передбаченому Законом 2181 , тобто за непрямими методами.
В процесі адміністративного оскарження прийнятого інспекцією податкового повідомлення-рішення № 0000352305/076848 від 16.11.2006р., податковою інспекцією за результатами розгляду скарги позивача прийнято податкове повідомлення -рішення № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р., яким підтверджено підстави та сума визначеного податкового зобов'язання за попереднім рішенням.
2/ податковим повідомленням-рішенням №0000342305/0/76850 від 16.11.2006р. визначено 56646.00 грн. податкового зобов'язання по податку на додану вартість, з яких 37764.00 грн. сума податку та 18882.00 грн. штрафних санкцій по даному податку.
Як зазначає інспекція, підставою для визначення податкового зобов'язання, згідно податкового повідомлення -рішення, є той же акт перевірки № 18449/23-02/30362983 від 10.11.2006р., яким встановлено порушення пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»(далі Закон про ПДВ), а саме: позивач в порушення зазначеної норми закону завищив податковий кредит на суму 44189 грн.ПДВ сплачену у вартості послуг ( 88298 грн. за січень-травень, липень, жовтень - грудень 2005р. та 1 півріччя 2006р.на 132677 грн. всього на суму 220975,71грн.) придбаних у ТОВ «Укрфітосфера»(пов'язаної особи) , за цінами більшими за звичайні, а отже не правильно визначив базу оподаткування , в результаті чого занизив податок на додану вартість на суму 37764.00 грн. , в результаті чого було проведено донарахування податку та відповідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону 2181 застосовано штрафну санкцію в сумі 18882.00 грн., що становить 50% від заниженої суми податку.
Позивач не погоджується з доводами інспекції, посилаючись на те, що податкове зобов'язання за спірний період визначено у відповідності до вимог Закону про ПДВ, податковий кредит сформовано на підставі податкових накладних виписаних ТОВ «Укрфітосфера», який є платником ПДВ та складених згідно з вимогами пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 даного закону, комісійна винагорода по договорах комісії встановлена сторонами в договорі, а тому вважає безпідставними дії податкової інспекції щодо виключення із податкового кредиту сум ПДВ в частині комісійної винагороди, яка, на їх думку, перевищує рівень звичайних цін.
В процесі адміністративного оскарження прийнятого інспекцією податкового повідомлення-рішення №0000342305/076850 від 16.11.2006р., податковою інспекцією за результатами розгляду скарги позивача прийнято податкове повідомлення -рішення № 0000342305/1/ від 20.12.2006р., яким підтверджено підстави та сума визначеного податкового зобов'язання за попереднім рішенням.
Суд, керуючись ст. 86 КАС України, давши оцінку поданим сторонами доказам та наведеним доводам, прийшов до висновку, що позов підлягає задоволенню частково.
При цьому суд виходив із наступного:
- згідно ст. 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;
- відповідно до Закону України «Про державну податкову службу в Україні» (далі Закон України), контролюючим органом стосовно сплати податків є податкові органи, які уповноважені здійснювати контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податкових зобов'язань платниками податків та здійснювати заходи з погашення податкового боргу;
- до суб'єктів підприємницької діяльності, за порушення норм чинного законодавства, органи державної податкової служби застосовують заходи, передбачені Законом України , на підставі матеріалів перевірки, результати яких оформляються актом документальної перевірки відповідно до «Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства», затверджених наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005р. та зареєстрованих в Міністерстві юстиції України (далі Порядок), розробленого на виконання Закону України , шляхом прийняття податкових повідомлень - рішень на підставі Закону 2181.
Відповідно до п. 1. ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень обов'язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення покладається на відповідача.
В даному випадку, доказом правомірності притягнення підприємства до відповідальності за порушення норм чинного законодавства є акт перевірки.
Податкова інспекція, на підтвердження правомірності прийнятих спірних рішень, посилається на акт перевірки № 18449/23-02/30362983 від 10.11.2006р., який підтверджує порушення Товариством пп.5.3.2 , 5.3.9 п. 5.3. та п. 5.9 ст. 5 Закону про прибуток, а не підтверджує порушення вимог п.п.7.4.2, п.7.4 ст. 7 Закону про прибуток та пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 4 Закону про ПДВ .
1/ Щодо правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень № 0000352305/0/76848 від 16.11.2006р. та № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р. в частині донарахування 55243,60 грн. податку на прибуток та застосування 24108,61 грн. санкцій та рішень №0000342305/0/76850 від 16.11.2006р. та № 0000342305/1/ від 20.12.2006р. яким донараховано 37764.00 грн. податку на додану вартість та 18882.00 грн. штрафних санкцій за порушення Товариством п.п.7.4.2, п.7.4 ст. 7 Закону про прибуток та пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 4 Закону про ПДВ , то висновки податкової інспекції є помилковими, оскільки:
- відповідно до пп.7.4.2. п.7.4. ст.7 Закону про оподаткування прибутку, витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням послуг у пов'язаної особи визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання;
- згідно п.4.2 ст.4 Закону про ПДВ , база оподаткування операцій з поставки послуг пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку на додану вартість , визначається виходячи з їх фактичної ціни, але не нижчої за звичайні ціни, які розуміються та застосовуються за правилами визначеними в ст. 1.20. Закону про прибуток (п.1.18.ст.1 Закону про ПДВ) .
Як випливає з акту перевірки, за умовами укладених договорів комісії між ТОВ "Тотус" (комітент) та комісіонерами: ТОВ «Укрфітосфера»( договори комісії № 1Ф/01/05к від 01.01.2005р. та № 1Ф/01/06к від 03.01.2006р.), суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами Загребельним В.В., Добріков Ю.В., Бонда А.Б. та Майдан В.А., комісіонери зобов'язуються за дорученням комітента здійснити від свого імені декілька угод з продажу продукції Товариства, на умовах винагороди. Оплата за надані послуги згідно укладених договорів здійснюється в розмірі визначеному в додатках до договору, а саме у відсотках до ціни узгодженої сторонами.
ТОВ "Тотус" та ТОВ «Укрфітосфера» являються пов'язаними особами, оскільки директором даних товариств є Оконський С.С. і його частка у статутному фонді Товариства складає 37,5% та ТОВ «Укрфітосфера»50,4%, а тому надані ним послуги оподатковуються в порядку передбаченому пп.7.4.2. п.7.4. ст.7 Закону про оподаткування прибутку, який поширюються також на операції з особами, які не є платниками податку на прибуток, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками ( пп. 7.4.3 п. 7.4 статті 7 даного Закону) та ст.4 Закону про ПДВ.
ТОВ «Укрфітосфера»та підприємці , перебувають на спрощеній системі оподаткування і не являються платниками податку на прибуток (пункт 6 Указу Президента України від 03.07.1998р. № 727/98).
При визначені правильності формування позивачем валових витрат у спірний період (2005 -2006 рр.), податкова інспекція, перевіряючи відповідність вартості послуг наданих пов'язаною особою по договорах комісії звичайним цінам, прийшла до висновку, що Товариством встановлено їй розмір комісійної винагороди значно вищий ніж іншим суб'єктам господарювання, тобто винагорода є більшою за звичайну ціну на 220975,71грн., в результаті чого донарахувала податок на прибуток, визначивши об'єкт оподаткування шляхом зменшення витрат на дану суму, та донарахувала ПДВ, визнавши придбання послуг на дану суму як таку, що не пов'язана з виробництвом , а отже сума податку не правомірно включена до складу податкового кредиту (пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 4 Закону про ПДВ).
Дані твердження податкової інспекції не відповідають дійсності, оскільки:
- відповідно до абз. першого пп. 1.20.1. п. 1.20. ст. 1 Закону про оподаткування прибутку, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. При цьому, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін, якщо не доведене зворотне.
Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом про оподаткування прибутку, згідно п. 1.20.8. даного закону покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 п. 1.20. ст. 1 Закону про оподаткування прибутку.
На виконання даного пункту, податкова інспекція направила запит №67720/7/22-23 від 20.10.2006р. щодо повідомлення їй інформації про визначення комісійної винагороди ТОВ «Укрфітосфера», на що, підприємство повідомило листом №264 від 23.10.2006р., що комісійна винагорода по договорах в період з 01.01.2005р. по 20.10.2006р. визначалася приватним підприємцям, платникам єдиного податку, як відсоток від ціни узгодженої сторонами у додатках до укладених договорів комісії, а підприємства, платника ПДВ та єдиного податку, як різниця між призначеною комітентом ціною і тією, більш вигідною ціною, за якою комісіонер укладав угоди, тобто Товариство керувалося пп.1.20.1 п. 1.20. ст. 1 Закону про оподаткування прибутку.
Не погоджуючись з даними Товариства, податкова інспекція зобов'язана була застосувати порядок визначений пп. 1.20.10. п. 1.20 ст. 1 Закону про прибуток, а саме довести, що договірна ціна є більшою за звичайні ціни, що діяла на дату такого придбання послуг, за процедурою встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами. Порядок визначення суми податкового зобов'язання за непрямими методами передбачений пп. 4.3.3., 4.3.5., 4.3.7. п. 4.3. ст. 4.Закону 2181, а саме в судовому порядку. Відповідно до даних норм закону, обвинувачення особи в ухиленні від сплати податків не може ґрунтуватися на визначенні податковим органом податкового зобов'язання з використанням непрямого методу до остаточного вирішення справи судом.
Як встановлено в процесі розгляду справи, податкова інспекція не зверталася до суду з позовом про підтвердження правомірності нарахування 55243,60 грн. суми податкового зобов'язання по податку на прибуток та 37764.00 грн. податку на додану вартість визначеної непрямими методами, а отже таке зобов'язання визначено з порушенням порядку встановленого законодавством та не знаходить підтвердження в акті перевірки.
Так, звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються згідно п. 13 Указу Президента України «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. За даною нормою Указу, звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, якими є податкові органи, які використовують їх для нарахування та стягнення податків, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).
Матеріалами справи підтверджено, що в процесі перевірки запити до уповноваженого державного органу з приводу статистичного рівня цін на послуги які надані позивачу ТОВ «Укрфітосфера»та фізичними особами -підприємцями не направлялися. Не містить акт перевірки і відомостей щодо того, що податковою інспекцією при визначені звичайної ціни використано інформацію передбачену в пп. 1.20.2 Закону про оподаткування прибутку .
При таких обставинах, не довівши невідповідність договірних цін звичайним, податкова інспекція не довела порушення Товариством Закону про прибуток щодо порядку формування валових витрат при здійснені даних операцій та податкового кредиту передбаченого пп. 7.4.1 ст. 7 Закону про ПДВ (в редакції закону станом на момент здійснення спірних господарських операцій), відповідно до якого податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Слід зазначити, що доказами правомірності включення відповідних сум до податкового кредиту є належним чином оформлена податкова накладна складена особами зареєстрованими як платники податку в порядку передбаченому ст. 9 Закону про ПДВ і податкова інспекція не заперечує, що податкові накладні виписані ТОВ «Укрфітосфера» в порядку передбаченому Законом про ПДВ, а також , що дані послуги використовувалися в господарській діяльності платника.
2/Щодо правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень № 0000352305/0/76848 від 16.11.2006р. та № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р. в частині донарахування 100707,15 грн. податку на прибуток та застосування 53866,76 грн. санкцій, то податкова інспекції довела актом перевірки порушення Товариством пп. п.5.3.2 , 5.3.9, п. 5.3, п.5.9 ст. 5 Закону про прибуток, оскільки :
1) відповідно до п.5.1 ст. 5 Закону про прибуток, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь - яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності;
- не включаються до складу валових витрат згідно п.5.3.2 Закону про прибуток, витрати на придбання основних фондів, які підлягають амортизації, згідно із ст.8,9 та пп.7.9.4 цього закону .
В процесі розгляду справи встановлено, що Товариство 30 листопада 2004р.(прихідний ордер №0-00000365) придбало пневмо - вальцувальний станок МР-2 V , ріжучий станок GF 2 V FIDES, автоматичний вирівнювальний станок для дроту і різак RSA 4ER , загальною вартістю 231385,79 грн., які облікувало за дебетом рахунку 15 субрахунок 15.2 "Придбання (виготовлення) основних засобів. Наказом №38/1 від 01.12.2004р., у зв'язку з можливістю реалізації придбаних верстатів, прийнято рішення перенести в бухгалтерському обліку верстати, що не були введені в експлуатацію, на рахунок товарів на складі. Згідно даних аналізу обліку рахунку 28 "Товари", матеріальні активи обліковані за дебетом (відображається збільшення товарів та їх вартість) на субрахунку 28.1. "Товари на складі", на якому ведеться облік руху та наявність товарних запасів на складах .
Товариство 24.01.2005р. приймає наказ №2/3 "Про зміну призначення використання товарів на складі" , яким вирішує перенести в бухгалтерському обліку придбані верстати з товарів на складі на рахунок основних засобів і ввести їх в експлуатацію як такі, що використовуються в господарській діяльності. Відповідно до даного наказу вартість станків відображено в дебеті субрахунку 15.2.1 , таким чином здійснена Товариством операція привела до зменшення залишків товарних запасів на кінець 1 кварталу 2005р.. зменшено залишки товарів проведено коригування валових доходів в 1 кварталі 2005 року шляхом віднесення вартості даного товару до валових витрат .
Товариство стверджує, що на суму вартості станків проведено коригування валових доходів в 1 кварталі 2005 року шляхом віднесення вартості даного товару до валових витрат на підставі п.5.2.7. ст.5 Закону про прибуток , відповідно до якої , до суми валових витрат включаються суми витрат не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок, на підтвердження чого була подана в податкову інспекцію 04.05.2005р. податкова декларація за 1 квартал 2005р. в якій врахована помилка. Висновком експерта підтверджені доводи товариства щодо правомірності збільшення суми витрат в першому кварталі 2005р.
Суд відхиляє доводи Товариства та висновок експерта з цього питання, оскільки:
- відповідно до п. 5.1 Закону 2181 податкове зобов'язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації.
Зазначене податкове зобов'язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.
Відповідно до пп. "б" пп 4.2.2 Закону 2181 контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.
Як випливає з результатів комплексної документальної перевірки проведеною Тернопільською ОДПІ на предмет дотримання Товариством вимог податкового законодавства за період з 01.01.2004р. по 31.12.2004р., яка оформлена актом перевірки №23-422/1/30362983 від 07.06.2005р.(перевірка проводилася після подання декларації за 1 квартал 2005р.) , якою в IV кварталі 2004 року не встановлено факту завищення платником валових доходів на вартість вищезазначеного обладнання в сумі 231385,79 грн..
Відповідно до пп. 5.2.2 Закону 2181 у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган , в порушення чинного законодавства, що регулює сплату податку, невірно визначив суму податкового зобов'язання, такий платник податків має право звернутися до контролюючого органу із скаргою про перегляд цього рішення, яка подається у письмовій формі та може супроводжуватися документами, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати.
Разом з тим, Позивачем не оскаржувалися до податкового органу висновки викладені в акті перевірки №23-422/1/30362983 від 07.06.2005р. щодо правильності визначення Тернопільською ОДПІ його податкового зобов'язання з податку на прибуток за 4 квартал 2004 року в частині проведеної операції з основними засобами, про що свідчить постанова Львівського апеляційного господарського суду від 12.06.2006р. у справі №8а/251-3414 за позовом Товариства до Тернопільської ОДПІ щодо оскарження рішень прийнятих на підставі зазначеного акту перевірки в частині визначення звичайних цін та завищення суми відшкодування ПДВ.
Відповідно до 5.2.4 Закону 2181 процедура адміністративного оскарження закінчується, зокрема, останнім днем строку, передбаченого підпунктом 5.2.2 цього Закону для подання заяви про перегляд рішення контролюючого органу, у разі коли така заява не була подана у зазначений строк.
День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження податкового зобов'язання платника податків.
Таким чином, як випливає із дій Товариства, він узгодив своє податкове зобов'язання за 4 квартал 2004 року тим розміром, яке визначено за результатами документальної перевірки Тернопільською ОДПІ від 07.06.2005р.та визнав, що завищення податкового зобов'язання за вказаний період не було.
Не знаходять свого підтвердження доводи Товариства щодо коригування ним валового доходу шляхом зняття з приросту (віднесення до валових витрат) , у декларації за 1 квартал 2005р. поданої в інспекцію 04.05.2005р., оскільки :
- відповідно до пп.б п. 2.3 "Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства" затвердженого наказом ДПА України від 29.03.2003р. №143, виправлення помилок платником податку здійснюється шляхом відображення сум раніше занижених (завищених) показників декларацій (валових доходів), витрат та амортизаційних відрахувань) у складі валового доходу (рядок 02.2) та валових витрат (рядок 05.2) того податкового періоду, за який подається декларація;
- в податковій декларації платника у рядку 02.2 "самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів" замість "- 231,4 " (231385,79 грн.) стоїть прочерк, не міститься з цього питання будь - яких пояснень Товариства і в графі "Пояснення (розкриття) окремих результатів фінансово - господарської діяльності", в якій зазначається кількість листів на яких розкрито платником допущені помилки, що скориговані в поданій декларації;
- не відображена проведена Товариством операція і в додатку до податкової декларації К1/1 "Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів в рядку "Запаси використані не у господарській діяльності".
2) відповідно до 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток, не належать до складу валових витрат будь - які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Товариством в декларації за 1 квартал 2005р., код рядка 05.2 відображено 20.5тис. грн., як сума коригування валових витрат, а саме самостійно виявлена помилка за результатами минулих податкових періодів при здійснені перерахунку заборгованості в іноземній валюті. В підтвердження правомірності проведеного коригування позивач та експерт у висновку, посилається на те, що такий розрахунок робиться на підставі бухгалтерської довідки та даних бухгалтерського обліку , без підтвердження документами передбаченими 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток . Дані доводи судом відхиляються, так як:
- оподаткування операцій із розрахунками в іноземній валюті регулюється п.7.3 ст.7 Закону про прибуток, відповідно до пп.7.3.3. якого, балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення). Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом НБ України, що діяв на такий день і балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку.
У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), визначеного абзацом другим п.7.3.3 цього закону, або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення) і отриманий внаслідок такого перерахунку прибуток, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).
Відповідно до "Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів"" затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 N 193, курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах, яка повинна відображатися в бухгалтерському обліку, який є обов'язковим видом обліку, що ведеться Підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (п.2 ст.3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Згідно статті 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документ можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складемо документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.
Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
Подана позивачем бухгалтерська довідка №0-00268420 від 03.01.2005р. в підтвердження правомірності здійснення ним перерахунку заборгованості в іноземній валюті не може бути належним доказом, оскільки містить тільки суму витрат без зазначення обов'язкових реквізитів, передбачених вищезазначеними нормативними актами та самого перерахунку . Щодо поданих позивачем регістрів бухгалтерського обліку, то такі не підписані посадовими особами Товариства, а тому не можуть бути належними доказами у справі. Приймаючи до уваги, що експертний висновок проводився на підставі зазначених матеріалів, а тому суд не приймає його як такий, що підтверджує правомірність збільшення валових витрат первинними бухгалтерськими документами.
Також, слід зазначити, що позивачем не додавалися до декларації пояснення щодо проведених виправлень помилки та їх підставність, передбачених Порядком складання декларації з податку на прибуток підприємства .
3) Не спростувало Товариство належними доказами в процесі проведення перевірки та розгляду справи підставність включення до валових витрат 150943 грн.
Так, об'єктом оподаткування відповідно до ст.3 Закону про прибуток , є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу, визначеного згідно п.4.3 цього закону на суму валових витрат платника податку, визначеного ст.5 даного закону та суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із ст.ст. 8 , 9 Закону.
Відповідно до п.5.9 ст.5 Закону про прибуток платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).
У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному період, а у разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.
Відповідно до наданих відповідачем регістрів бухгалтерського обліку "Аналіз рахунку 23.1 Виробництво (за видами виробництва)"( які не підписані особою яка брала участь у їх складанні, що не відповідає порядку їх ведення), що облік витрат на виготовлення продукції ведеться на однойменному рахунку 23.1 "Виробництво", а балансова вартість запасів (сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів), які використовуються в процесі виготовлення готової продукції обліковуються на рахунку 20 "Виробничі запаси" та 25 "Напівфабрикати". Списання запасів на витрати виробництва відображається бухгалтерськими записами: Дт 23.1 - Кт 20, 25.
Як випливає з акта документальної перевірки (ст.12) при розрахунку питомої ваги вартості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів в складі матеріальних витрат на виготовлення готової продукції враховано підсумовані обороти по дебету рахунку 23.1 в кореспонденції з кредитом рахунків 20 та 25, що відповідає вимогам п. 5.9 Закону про прибуток.
Відповідно до розрахунку, наведеного в акті документальної перевірки приріст вартості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів у залишках готової продукції за 2005 рік склав -270743 грн. (73433 грн. - 344176 грн.), де:
73433 грн. - вартість сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів у залишках готової продукції (в т.ч. напівфабрикатів) станом на 01.01.2005 року;
344176 грн. - вартість сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів у залишках готової продукції (в т.ч. напівфабрикатів) станом на 31.12.2005 року.
За даними таблиці 1 додатка К1/1 податкової декларації Товариства з податку на прибуток за 2005 рік, приріст балансової вартості запасів у готовій продукції склав -367,9 тис. грн. Таким чином, завищення самостійно задекларованого Товариством податкового зобов'язання в декларації з податку на прибуток за 2005 рік склало 97157 грн. (-270743 грн.- ( -367900 грн.).
Разом з тим, в уточненому розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 2005 рік, поданого до податкового органу 11.07.2006р. (вхідний №113055), ТзОВ "Тотус" в результаті перерахунку приросту (убутку) балансової вартості залишків готової продукції (в т.ч. напівфабрикатів) на складах, з врахуванням частки матеріальних витрат за 2005 рік, відобразило валові витрати (а фактично відкоригувало валові доходи) в сумі 248100 грн.
Таким чином, з урахуванням вищезазначеного уточненого розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток, у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок, заниження оподатковуваного прибутку Товариством за 2005 рік склало 150 943 грн. (248100 грн.- 97157 грн.), де:
248100 грн. - завищення валових витрат згідно уточненого розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 2005 рік;
97157 грн. - завищення валових доходів згідно даних поданої звітної декларації з податку на прибуток за 2005 рік.
Суд не бере до уваги розрахунок приросту (убутку) балансової вартості залишків готової продукції, поданий Позивачем (вхідний №16349 від 11.06.2007 року), оскільки як випливає з нього, при розрахунку питомої ваги вартості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів в складі матеріальних витрат на виготовлення готової продукції враховано лише обороти по дебету рахунку 23.1"Виробництво" в кореспонденції з кредитом рахунку 20 "Виробничі запаси" та не враховано витрати напівфабрикатів на виготовлення готової продукції, що відображено обігами по дебету рахунку 23.1"Виробництво" в кореспонденції з кредитом рахунку 25 "Напівфабрикати", що не відповідає вимогам п. 5.9 Закону про прибуток.
Таких помилок припустився і експерт у висновку, а тому суд не приймає його до уваги.
Судові витрати в сумі 1318,16 грн. (рахунок №6-258 від 27.10.2007р.), пов'язані з проведенням експертизи , покладаються на позивача згідно ст.94 КАС України.
Враховуючи викладене та керуючись ст. ст. 2, 6 ,7, 86, 94,160-163, п. 6 розділу Прикінцеві та перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Позовні вимоги задовольнити частково.
2. Визнати нечинними прийняті Тернопільською об'єднаною державною податковою інспекцією податкові повідомлення - рішення № 0000352305/0/76848 від 16.11.2006р. та № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р. в частині донарахування 55243,60 грн. податку на прибуток та застосування 24108,61 грн. санкцій та рішення №0000342305/0/76850 від 16.11.2006р. та № 0000342305/1/ від 20.12.2006р., яким донараховано 37764.00 грн. податку на додану вартість та застосовано 18882.00 грн. штрафних санкцій, з моменту їх прийняття.
3. Позовні вимоги в частині визнання нечинними податкових повідомлень-рішень № 0000352305/0/76848 від 16.11.2006р. та № 0000352305/1/86584 від 20.12.2006р. в частині донарахування 100707,15 грн. податку на прибуток та застосування 53866,76 грн. санкцій, в позові відмовити.
Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження. На постанову суду сторони мають право подати заяву про апеляційне її оскарження протягом десяти днів з дня складення постанови в повному обсязі (28.01.2008р.) до адміністративного суду апеляційної інстанції, а протягом 20 днів після подання заяви - подати апеляційну скаргу.
Суддя