Справа № 500/4463/25
01 грудня 2025 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мандзія О.П., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою фермерського господарства "НАД СТРИПОЮ 2019" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
Фермерське господарство "НАД СТРИПОЮ 2019" (далі - ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі - ДПС України), в якому просить:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), Головного управління ДПС у Тернопільській області від 19.05.2025 №12880646/43388073 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 21.02.2025 ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019";
зобов'язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН складену ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" податкову накладну № 1 від 21.02.2025 днем її подання, а саме 05.03.2025.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 1 від 21.02.2025, складену за наслідками здійснення господарської операції з товариством з обмеженою відповідальністю "ГАДЗ-АГРО" (далі - ТОВ "ГАДЗ-АГРО"). Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН. На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 19.05.2025 безпідставно прийнято рішення №12880646/43388073 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Позивач вважає, спірне рішення протиправним та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а також відмовлено у реєстрації податкової накладної без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.
Ухвалою суду від 29.07.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Постановлено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.
На виконання вимог вказаної ухвали, на адресу суду надійшов відзив від Головного управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС України. Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, серед яких не було: договорів, довіреностей; зберігання продукції; транспортування продукції; навантаження продукції; розвантаження продукції; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків та акти звірки взаєморозрахунків, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. В п.1.1 договору купівлі-продажу, укладеного між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" та ТОВ "ГАДЗ-АГРО", зазначено, що даний договір є договором купівлі-продажу сої, а не пшениці озимої, як це могло бути відображено в первинних документах. Позивач не надав жодного сертифіката якості, висновку лабораторного аналізу чи іншого підтверджуючого документа, який би засвідчував відповідність поставленої продукції зазначеним вимогам У видатковій накладні №01 від 21.02.2025 не зазначено ініціалів (прізвище, ім'я, по-батькові) особи, яка підписувала та отримувала продукцію зі сторони покупця ТОВ "ГАДЗ-АГРО", що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції. Позивачем не було надано: договорів щодо оренди земельних ділянок та розрахункових документів за оренду земельних ділянок, на яких вирощувалася реалізована продукція; інвентаризаційних актів, облікових реєстрів, які б підтвердили факт володіння, актів технічного огляду, які підтверджують, що техніка перебуває в робочому стані, свідоцтв про право власності техніки. Подані позивачем до позову заяви форми 20-ОПП щодо земельних ділянок, машини бурильно-кранової МТЗ 82.1, трактора Беларус-82.1 та культиватора не подавалися комісії під розгляду питання про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 21.02.2025, а відтак не можуть бути враховані судом при прийнятті рішення. На підтвердження наявності пшениці під посів позивачем надано накладну №2 від 20 жовтня 2023 року, яка засвідчує відпуск 30 центнерів пшениці Гнатіву Володимиру Петровичу (керівник ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019"). Однак, проаналізувавши надані оборотно-сальдові відомості виявлено, що у позивача відсутня власна сівалка для здійснення посіву пшениці озимої. Водночас жодних документів, що підтверджували б факт посіву, зокрема договорів або актів про надання послуг із залученням сторонньої сільськогосподарської техніки позивачем надано не було, як і сертифікатів якості чи відповідності, які б підтверджували придатність зазначеної пшениці для здійснення посіву. Окрім договору поставки №ТВ-67 від 08.03.2024, що укладений з ТОВ "Сервіс-Агрозахід" , згідно з яким позивачу поставлено добрива та засоби захисту рослин, жодних інших договорів поставки або купівлі-продажу контролюючому органу не надавалося. При цьому на підтвердження реальності поставки добрив та засобів захисту рослин від ТОВ "Сервіс-Агрозахід" позивачем не було надано жодної товарно-транспортної накладної. На підтвердження поставки добрив позивачем було надано лише товарно-транспортні накладні № ТЕ-846143 від 17.10.2023 та № UA159-147791 від 02.09.2024, у яких відсутні відомості про проведення вантажно-розвантажувальних операцій, а також відсутній підпис водія, який здійснював перевезення вантажу. Не було надано жодних сертифікатів якості або відповідності щодо мінеральних добрив та засобів захисту рослин, які використовувалися у процесі вирощування сільськогосподарської продукції, зокрема озимої пшениці. Відповідно до акту наданих послуг №01 від 30.09.2024 виконавець фізична особа - ОСОБА_1 надав послуги позивачу з обмолоту озимої пшениці та сої. Водночас, відповідно до наданого позивачем документа "Оприбуткування товарів №1 від 27 липня 2024 р.", оприбуткування пшениці озимої в кількості 75 т було здійснено до фактичної дати завершення обмолоту. Згідно з наданих позивачем товарно-транспортних накладних №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 від 21.022025 перевезення вантажу (пшениці озимої) здійснювалося з пункту навантаження: 48412, Тернопільська обл., Чортківський р-н, с. Осівці, вул. Центральна, 81 до пункту розвантаження: м. Бучач. У вищезазначених товарно-транспортних накладних відсутні відомості щодо посади, прізвища, імені та по-батькові відповідальної особи вантажоодержувача ТОВ "ГАДЗ-АГРО". Крім того, у товарно-транспортних накладних не конкретизовано місце розвантаження, оскільки вказано лише населений пункт - м. Бучач, що унеможливлює однозначну ідентифікацію пункту розвантаження та може свідчити про порушення порядку оформлення первинних документів, необхідних для підтвердження факту постачання продукції. Водночас не надано розрахунковим документів з водієм, який здійснював перевезення вантажу - ОСОБА_2 . Документів на підтвердження навантаження та транспортування вирощеної продукції, на земельних ділянках з місця їх розташування до складського приміщення в якому зберігається зерно, платником податку до контролюючого органу надано не було також. Згідно з додатком №1 до договору безоплатного користування (позички) від 01.07.2024, позичкодавець передав, а користувач прийняв майно, зокрема: склад площею 67,6 кв2 та склад площею 67,5 кв2. Водночас, в акті приймання-передачі майна не зазначено жодної адреси, за якою знаходяться склади, які безоплатно передані позивачу в користування, що унеможливлює встановлення місця зберігання продукції та інших матеріальних ресурсів. Окрім того, вищезазначені склади не було взято на облік у контролюючому органі, оскільки позивачем не було подано повідомлення у формі 20-ОПП щодо даних об'єктів нерухомості, які є у безоплатному користуванні платника. Позивачем було надано табель обліку робочого часу, однак такий табель було надано лише за квітень 2025 року, що не дає можливості повною мірою з'ясувати фактичні обставини виконання трудових обов'язків та наявності трудових ресурсів протягом періоду посіву, вирощення, підживлення, збирання та реалізації пшениці озимої щодо якої була складена спірна податкова накладна.
За таких обставин, вважають, що оскаржуване рішення від 19.05.2025 №12880646/43388073 про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
У відповіді на відзив позивач, не погоджуючись із запереченнями відповідачів та доводами, викладеними на їх обґрунтування, відзначив, що в п.1.1 договору, укладеного між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" та ТОВ "ГАДЗ-АГРО", купівлі-продажу № 20/02/25-НС від 20.02.2025, дійсно помилково зазначено, що договір стосується сої, але у п. 2.1 правильно зазначена кількість та ціна товару саме пшениця озима, кількість 66,85 т, ціна за 1 т та загальна сума з ПДВ. Якість придбаної пшениці озимої перевіряло ТОВ "ГАДЗ-АГРО" самостійно, товариство робило аналіз пшениці перед тим як укладало договір купівлі-продажу № 20/02/25-НС від 20.02.2025. Господарство орендує земельні ділянки (паї) в Чортківському районі, зокрема в Бучацькій ОТГ - 40,767 га. Структура посівних площ під пшеницю озиму в 2024 році становила 15 га. Господарством подавалися контролюючому органу звіти форми 20- ОПП щодо орендованих земельних ділянок та сплачувалися податки з орендної плати за земельні ділянки. Для посіву пшениці господарство використовувало власну сівалку голови ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" ОСОБА_2 . Стосовно постачальників добрив, то з поданих банківських виписок як контролюючому органу, так і суду вбачаються розрахунки позивача за добрива з ТОВ "БІОФЕРТ" від 06.03.2025 на суму 68900 грн, з ФГ "АГРО-ФОРТУНА К" від 06.03.2025 на суму 213400 грн, з ТОВ "МАКОШ МІНЕРАЛ" на суму 170799,72 грн, за засоби захисту рослин з ТОВ "Сервіс-Агрозахід" від 18.03.2025 на суми 95115,28 грн та 181926,06 грн., від 11.03.2025 на суми 93999,94 грн та 92121,52 грн. Господарство придбало колісний навантажувач у ТОВ "ІМПОРТТРЕЙД УКРАЇНА" відповідно до оплати по банківський виписці від 16.01.2025 у сумі 1153800 грн. Перевезення добрив за товарно-транспортними накладними № ТЕ-846143 від 17.10.2023 та № UA159-147791 від 02.09.2024 здійснювалося ОСОБА_2 , оплату за дане перевезення він отримав від ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019", господарство на той час не було платником ПДВ. Акт наданих послуг № 01 від 30.09.2024 був підписаний сторонами після завершення обмолоту сої. Обмолот пшениці був закінчений в день її оприбуткування - 27.07.2024. За перевезення пшениці озимої були надані документи на підтвердження операції, також був проведений розрахунок із ОСОБА_2 , який здійснив перевезення пшениці, що вбачається з банківської виписки, операція від 17.03.2025 на суму 13370 грн., з якої були сплачені податки. Склади, в яких зберігалася пшениця, були взяті у безоплатне користування за договором безоплатного користування (позички) від 01.07.2024 у ФГ "ЗАОКІП" та знаходяться в с. Осівці Бучацького району Тернопільської області. Всі роботи щодо посіву, вирощення, підживлення, збирання та реалізації пшениці озимої, щодо якої була складена спірна податкова накладна, виконувалися головою господарства - Гнатівим В.П.
У запереченні на відповіді на відзив Головне управління ДПС у Тернопільській області наголосило, що позивачем не було надано жодного сертифіката якості, висновку лабораторного аналізу чи іншого підтверджуючого документа, який би засвідчував відповідність поставленої продукції зазначеним вимогам. Відсутність таких документів унеможливлює об'єктивну оцінку якості товару, що, у свою чергу, є важливою умовою для визначення його вартості. Таким чином, без підтвердження належної якості продукції неможливо достеменно встановити, чи відповідав товар умовам договору. Не було надано і жодних документів, які би підтверджували факт передачі зазначеної сівалки у користування господарству, зокрема договору оренди чи безоплатного користування, акту приймання-передачі або інших документів, які б свідчили про законність використання сівалки господарством для проведення посівних робіт, документів на підтвердження навантаження, розвантаження та транспортування вирощеної продукції, на земельних ділянках з місця їх розташування до складського приміщення в якому зберігається зерно, платником податку до контролюючого органу надано не було. Окрім того, у поясненнях та позовній заяві зазначалося про посів пшениці власного минулорічного врожаю, придбання мінеральних добрив та засобів захисту рослин, а також про отримання Міжнародної гуманітарної допомоги у вигляді мінеральних добрив в 2023 році, що відбулося до моменту укладення договору безоплатного користування майном з ФГ "ЗАОКІП". Крім того, у товарно-транспортних накладних не конкретизовано місце розвантаження, оскільки вказано лише населений пункт - м. Бучач, що унеможливлює однозначну ідентифікацію пункту розвантаження та може свідчити про порушення порядку оформлення первинних документів, необхідних для підтвердження факту постачання продукції. Табель обліку робочого часу надано лише за квітень 2025 року, що не дає можливості повною мірою з'ясувати фактичні обставини виконання трудових обов'язків протягом періоду посіву, вирощення, підживлення, збирання та реалізації пшениці озимої щодо якої була складена спірна податкова накладна.
Ухвалою суду від 01.12.2025 відмовлено у задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Тернопільській області про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
У зв'язку з перебуванням головуючого судді у відпустці, суд розглядає справу за межами строків, передбачених ч.1 ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Дослідивши матеріали справи та з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.
Судом встановлено, що позивач ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" зареєстроване 05.12.2019 як суб'єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань. Основним видом діяльності позивача є КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (а.с.30). ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" є платником податку на додану вартість з 10.01.2025 (а.с.31).
20.02.2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" (продавцем) та ТОВ "ГАДЗ-АГРО" (покупцем) укладено договір купівлі продажу № 20/02/25-НС (а.с.32-33). Даний договір є договором купівлі-продажу сої (п.1.1). Продавець зобов'язується передати у власність покупця товар, а покупець зобов'язуються прийняти даний товар та оплатити його вартість у відповідності до умов даного договору, прийнятих сторонами, а також змін та додатків до нього (п.1.2). Назва товару - пшениця, кількість - 66,85 т, ціна за 1 т з ПДВ - 9500,00 грн, загальна сума з ПДВ - 635075,00 грн (п.2.1). Базисною умовою поставки товару по даному договору є склад покупця, який знаходиться за адресою: Тернопільська обл., м.Бучач, вул.Галицька, 160 (п.3.1). Якість товару має відповідати вимогам ДСТУ (п.4.1).
На виконання умов договору, відповідно до видаткової накладної №01 від 21.02.2025 (а.с.34) та товарно-транспортних накладних від 21.02.2025 №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 (а.с.37-49), позивачем поставлено ТОВ "ГАДЗ-АГРО" сільськогосподарську продукцію, а саме: пшениця озима в кількості 66850 кг на загальну суму 635074,75 грн, в тому числі ПДВ 77991,64 грн.
За поставлений товар, ТОВ "ГАДЗ-АГРО" проведена оплата на рахунок позивача, про що свідчить платіжна інструкція №0503076 від 05.03.2025 на суму 635074,75 грн (а.с.36).
По даній господарській операції, 21.02.2025 ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" складена податкова накладна №1 на загальну суму 635074,75 грн, в тому числі ПДВ 77991,64 грн (а.с.13).
За наслідками подання ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" до реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної №1 від 21.02.2025, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно яких реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = .0000 %, "Рпоточ" = 0 (а.с.14).
На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні №1 від 21.02.2025 надано повідомлення з поясненням (а.с.18-19) та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, зокрема: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2024 року, форма №4-сг; платіжна інструкція №0503076 від 05.03.2025; виписка клієнта ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" з 01.03.2025 по 31.03.2025; накладна №2 від 20.10.2023; договір купівлі-продажу №20/02/25-НС від 20.02.2025; видаткова накладна №01 від 21.02.2025; акт приймання-передачі майна №U100-94273 від 17.10.2023; довідка на добриво азотно-фосфорно-калійно-сірчане NPK; товарно-транспортна накладна №TE-846143 від 17.10.2023; акт приймання-передачі майна №U159-147791 від 02.09.2024; товарно-транспортна накладна №U159-147791 від 02.09.2024; звіт про використання коштів №13 від 12.05.2024; квитанції на закупівлю пального в ПАТ "Укрнафта"; товарно-транспортні накладні від 21.02.2025 №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13; договір поставки №ТВ-67 від 08.03.2024; додаткова угода (специфікація) №1; видаткова накладна №435 від 14.03.2024; видаткова накладна №436 від 14.03.2024; оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 за період з 01.01.2024 по 30.04.2025; звіт про використання коштів №2 від 04.10.2023; звіт про використання коштів №4 від 12.10.2023; звіт про використання коштів №5 від 15.10.2023; звіт про використання коштів №6 від 19.10.2023; договір №01 про надання послуг від 02.07.2024; акт наданих послуг №01 від 30.09.2024; видатковий касовий ордер від 30.09.2024; договір перевезення вантажу автомобільним транспортом від 20.02.2025; акт приймання-передачі виконаних робіт від 28.02.2025; оборотно-сальдова відомість по рахунку 685 за період 01.01.2023 по 31.12 2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 27 за період 01.07.2024 по 30.04.2025; оборотно-сальдова відомість по рахунку 685 за період 01.10.2023 по 31.03.2025; звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2024 році, форма №29-сг; квитанція про доставлення звіту, форма №29-сг; оприбуткування товарів №1 від 27.07.2024; оприбуткування товарів №2 від 11.09.2024.
Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 08.05.2025 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №12844595/43388073 (а.с.15).
Згідно даного повідомлень, у зв'язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо зберігання продукції, транспортування продукції, навантаження продукції, розвантаження продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. У графі "Додаткова інформація" вказано додатково надати книгу складського обліку запасів; табель обліку робочого часу та штатний розпис; акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах.
На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні № 1 від 21.02.2025 надано повідомлення з поясненням (а.с.20) та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, зокрема: акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2025 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ТОВ "БІОФЕРТ"; платіжна інструкція №06 від 06.03.2025; акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2025 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ТОВ "ІМПОРТТРЕЙД"; квитанція №01 від 16.01.2025; штатний розпис від 18.04.2025; договір безоплатного користування майном (позички) від 01.07.2024; акт приймання-передачі майна від 01.01.2024; акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2024 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ТОВ "Сервіс Агрозахід"; платіжна інструкція №3 від 11.03.2024; платіжна інструкція №4 від 11.03.2024; платіжна інструкція №12 від 18.03.2025; платіжна інструкція №13 від 18.03.2025; акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2025 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ФГ " АГРО-ФОРТУНА К"; платіжна інструкція №07 від 06.03.2025; книга складського обліку; довіреність №1 видана ОСОБА_2 ; акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2025 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ТОВ "ГАДЗ-АГРО"; платіжна інструкція №0503076 від 05.03.2025; табель обліку робочого часу керівника ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" Гнатіва В.П. за квітень 2025; акт звірки взаєморозрахунків за період серпень 2024 - квітень 2025 між ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" і ТОВ "МАКОШ МІНЕРАЛ"; платіжна інструкція №11 від 07.08.2024.
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 19.05.2025 прийнято рішення №12880646/43388073 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 21.02.2025 в ЄРПН, у зв'язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. У графі "Додаткова інформація" вказано, що платником надано не повний пакет документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, зокрема: договорів, довіреностей; зберігання продукції; транспортування продукції; навантаження продукції; розвантаження продукції; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків та акти звірки взаєморозрахунків (а.с.17).
Рішенням ДПС України №23302/43388073/2 від 03.06.2025 (а.с.23) залишено скаргу ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" (а.с.21-22) без задоволення та рішення комісії регіонального рівня від 19.05.2025 №12880646/43388073 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін.
Не погодившись із рішенням контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесених на підставі них спірного рішення на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно з п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За правилами п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність", розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність"), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, скарги на рішення комісій регіонального рівня про неврахування таблиці даних платника податку та скарги на рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (далі - скарга) (п.25 Порядку №1165).
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності /умовним кодом товару/ Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:
отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;
постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;
отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
У п.9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
За приписами п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Слід зазначити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідач, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.
При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб'єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.
Також, у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі 380/5383/21.
Як слідує з квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 21.02.2025, така містить інформацію про те, що обсяг постачання товару/послуги 1001, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 1 від 21.02.2025, позивачем було надіслано детальні пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 19.05.2025 прийнято оскаржуване рішення №12880646/43388073 про відмову у реєстрації податкової накладної.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Зокрема, у графі "Додаткова інформація" спірного рішення вказано, що платником надано не повний пакет документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, зокрема: договорів, довіреностей; зберігання продукції; транспортування продукції; навантаження продукції; розвантаження продукції; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків та акти звірки взаєморозрахунків.
Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарської операцій - реалізація позивачем ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" пшениці, згідно з якою видано податкову накладну № 1 від 21.02.2025, та її належне оформлення первинними документами.
З матеріалів справи видно, що позивач орендує земельні ділянки (паї) та має власні основні засоби.
ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" подавалися контролюючому органу звіти, форма 20-ОПП, щодо орендованих земельних ділянок, машини бурильно-кранової МТЗ 82.1, трактора Беларус-82.1 та культиватора, які надані позивачем до позову.
Для посіву пшениці господарство використовувало сівалку голови ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" ОСОБА_2 , який також здійснював роботи щодо посіву, вирощення, підживлення, збирання та реалізації пшениці озимої, щодо якої була складена спірна податкова накладна.
Фактичний обмолот пшениці ФОП ОСОБА_1 був здійснений в день її оприбуткування - 27.07.2024, при цьому акт наданих послуг № 01 від 30.09.2024 підписаний сторонами після завершення обмолоту сої.
Структура посівних площ під пшеницю озиму в 2024 році становила 15 га, з яких зібрано 75 т врожаю пшениці озимої.
За змістом ст.1, ст.9 Закону України від "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Серед представлених документів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій на вимогу контролюючому органу ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" було надано: договір купівлі-продажу №20/02/25-НС від 20.02.2025 з ТОВ "ГАДЗ-АГРО", видаткова накладна №01 від 21.02.2025, товарно-транспортні накладні від 21.02.2025 №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, платіжна інструкція №0503076 від 05.03.2025; виписка клієнта ФГ "НАД СТРИПОЮ 2019" з 01.03.2025 по 31.03.2025.
Безпідставним є посилання контролюючого органу на відсутність документів, які підтверджують якість товару, оскільки сертифікати відповідності чи інші відповідні документи не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документами, що посвідчують якість товару, а не факт проведення господарської операції, а тому відсутність таких документів не є беззаперечною підставою для висновку про нереальність господарських операцій.
В матеріалах справи містяться і первинні документи в підтвердження попереднього придбання добрив та засобів захисту рослин, а також технологічного процесу, пов'язаного з вирощуванням та переробки такої сільськогосподарської культури як пшениця.
Разом з тим, слід вказати, що документи щодо придбання товарно-матеріальних цінностей не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту та не є підставою для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, та як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.
Твердження відповідача про те, що долучений позивачем до суду перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи, були предметом дослідження комісією, не впливає на висновки суду.
З огляду на суть господарської операції та документи, що були надані податковому органу, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання товару платником податку.
Суд наголошує, що податковий орган має в першу чергу враховувати первинні документи, які відображають сутність та зміст господарської операції та стали підставою для складання податкової накладної. При цьому, саме видаткова накладна є первинним документом, яка підтверджує передачу матеріалів, сировини, палива, товарів, необоротних активів тощо від продавця до покупця.
У випадку неконкретизації переліку документів платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов'язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб'єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Таким чином, беручи до уваги те, що податкову накладну видано в межах господарської операції, яка є об'єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкових накладних та прийняттю рішень про їх реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 21.02.2025 в ЄРПН шляхом прийняття оскаржуваного рішення та невідповідність такого критеріям правомірності рішення суб'єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягає скасуванню.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Суд звертає увагу на вимоги п.19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної № 1 від 21.02.2025.
Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 21.02.2025, датою її подання на реєстрацію. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28.04.2023 у справі № 640/24227/19, від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20, від 18.04.2024 у справі № 160/18840/22.
Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення повністю.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).
Отже, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в загальному розмірі 3028,00 грн відповідно до квитанції №36 від 04.07.2025 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України.
Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 19.05.2025 №12880646/43388073.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану на реєстрацію фермерським господарством "НАД СТРИПОЮ 2019", податкову накладну № 1 від 21.02.2025, датою її подання на реєстрацію.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь фермерського господарства "НАД СТРИПОЮ 2019" судовий збір в розмірі 1514 (одна тисяча п'ятсот чотирнадцять) гривень 00 (нуль) копійок.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь фермерського господарства "НАД СТРИПОЮ 2019" судовий збір в розмірі 1514 (одна тисяча п'ятсот чотирнадцять) гривень 00 (нуль) копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 01 грудня 2025 року.
Реквізити учасників справи:
позивач: - Фермерське господарство "НАД СТРИПОЮ 2019" (місцезнаходження: вул.Центральна, 81, с.Осівці, Чортківський р-н, Тернопільська обл., 48412, код ЄДРПОУ: 43388073);
відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул.Білецька, 1, м.Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003, код ЄДРПОУ: 44143637);
- Державна податкова служба України (місцезнаходження: пл.Львівська, 8, м.Київ, 04053, код ЄДРПОУ: 43005393).
Головуючий суддя Мандзій О.П.