м. Вінниця
24 листопада 2025 р. Справа № 120/12247/25
Вінницький окружний адміністративний суд у складі
головуючого судді: Альчука М.П.,
за участю секретаря судового засідання: Данильченко А.О.
представника позивача: Яворського С.С.
представника відповідача: Левченко О.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом до головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування рішення.
Позовні вимоги обґрунтовано протиправністю прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення, яким застосовано штрафні санкції за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Зокрема, представник позивача акцентує увагу на порушенні процедури проведення перевірки, що є достатньою підставою для скасування прийнятих за її результатами рішень. Більше того, зауважує, що позивачка відповідає законодавчо встановленим критеріям, які надають їй право на звільнення від застосування РРО/ПРРО. Також зауважує на те, що контролюючим органом не враховано, що законодавством встановлено зменшений відсоток штрафних санкцій.
Відповідач скористався своїм правом на подання відзиву, у якому заперечив проти задоволення позову. Серед іншого зауважив, що перевірку переведено у спосіб та в межах передбачених законодавством. Щодо самого оскаржуваного рішення представник відповідача наголосив, що право на звільнення від застосування РРО/ПРРО надається за умови використання належним чином зареєстрованих розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій. Окремо вказує, що законодавство передбачає застосування штрафних санкцій у розмірах встановлених на момент винесення податкового повідомлення-рішення, а не на момент вчинення правопорушення.
До суду від представника позивачки надійшло клопотання про долучення доказів, а саме: розрахункову книжку, книгу обліку розрахункових операції, квитанції про реєстрацію цих книг та звіти по використанню.
У свою чергу, представником головного управління ДПС у Вінницькій області подано додаткові пояснення у справі, у яких вказано, що надані позивачкою докази не підтверджують факту належного дотримання нею податкової дисципліни.
До суду від позивачки надійшли додаткові пояснення, у яких вона повторно акцентувала увагу на наявності процедурних порушень проведення перевірки, а саме, відсутності підстав для її проведення.
Ознайомившись з наявними матеріалами, заслухавши доводи сторін, суд встановив такі обставини справи.
Позивачка є фізично особою-підприємцем , платником єдиного податку 2 групи.
На підставі ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України, наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 21.07.2025 року №3333к, на підставі направлень, виданих ГУ ДПС у Вінницькій області від 21.07.2025 року № 4436 та № 4438 - головними державними інспекторами відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області була проведена фактична перевірка в місці здійснення господарської діяльності (склад-магазин), де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , з питань дотримання вимог ПК України, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України "Про ціни і ціноутворення", КЗпП та інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС.
У ході проведення фактичної перевірки встановлено, що суб'єктом господарювання ОСОБА_1 здійснюється торгівля товарами з можливістю розрахунку у готівковій та безготівковій формі оплати та із використанням банківського терміналу. Згідно з даними ІС "Податковий блок" станом на 21.07.2025 суб'єктом господарювання було здійснено розрахункові операції у безготівковій формі при продажі товарів на суму 334749,48 грн, що не проведені через РРО/ПРРО та не видано відповідні розрахункові документи встановленої форми та змісту.
Відтак, у акті фактичної перевірки № 21960/5/02-32-07-05/ НОМЕР_1 від 30.07.2025 року констатовано порушення позивачем вимог п. 1, 2 ст. 3 Закону України від "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Позивачка скористалася своїм правом на подання заперечень.
За результатом розгляду вказаних відповідачем надано відповідь на заперечення, якою висновки відображені в акті перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
Відтак, головним управлінням ДПС України у Вінницькій області винесено податкове повідомлення-рішення № 0260530705 від 20.08.2025 року, яким до позивачки застосовано штрафні санкції у розмірі 505019,82 грн за порушення законодавства про патентування, норми регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Не погоджуючись із вказаним рішенням, позивачка звернулася за захистом своїх прав до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд керується таким.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.
Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України регламентовано, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов'язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання п. 80.2 ст. 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, відповідно до якого фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - "яка свідчить про можливі порушення" - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 року у справі №420/9909/23 вважає, що аналіз пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
З огляду на викладене, слід акцентувати увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт п. 80.2 ст. 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Судом встановлено, що, зокрема, підставою для проведення перевірки стала доповідна записка Управління податкового аудиту № 2601/02-32-07 від 17.07.2025 року, оформлена у рамках виконання завдань ДПС України, під час якого встановлено ймовірне порушення вимог податкового законодавства у частині приховування реальних доходів від оподаткування та порушення вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Окремо суд зауважує, що помилкове зазначення номеру доповідної записки у наказі не може свідчити про безпідставність такого наказу. Так, приналежність доповідної записки до вказаного наказу перебуває поза розумним сумнівом.
Відтак, суд дійшов висновку, що оформлення наказу здійснено відповідно до вимог статті 81 ПК України та законодавчо встановлених підстав для його видання. За таких обставин, вищенаведений наказ складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу і як наслідок незаконність проведення такої перевірки є безпідставними.
Щодо виявлених під час перевірки порушень законодавства суд зауважує таке.
Законом України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг " (далі - Закон № 265/95-ВР) визначено правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія цього Закону поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані, зокрема:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок ( п. 1);
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги (п. 2).
Як слідує із матеріалів справи, контролюючим органом встановлено непроведення розрахункових операцій через ПРРО.
Суд зауважує, що аналіз змісту вказаного вище п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб'єктом господарювання щонайменше одного з наступних обов'язків: 1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 2) непроведення розрахункової операції через РРО; 3) невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції; 4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання.
Суд наголошує, що при цьому зміст об'єктивної сторони складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, свідчить, що в контексті п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції.
Так, у ході податкової перевірки контролюючим органом встановлено, що позивачкою здійснюється торгівля товарами з можливістю розрахунку у готівковій та безготівковій формі оплати та із використанням банківського терміналу. Згідно з даними ІС "Податковий блок" станом на день проведення фактичної перевірки останньою було здійснено розрахункові операції у безготівковій формі при продажі товарів на суму 334749,48 грн, що не проведені через РРО/ПРРО та не видано відповідні розрахункові документи встановленої форми та змісту.
При цьому позивачка не заперечує факт непроведення відповідних операцій через РРО, посилаючись на звільнення від обов'язку проведення операцій із застосуванням РРО/ППРО.
Статтею 9 № 265/95-ВР регламентовано перелік відповідних операцій при яких реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються.
Судом встановлено, що сфера діяльності позивачки під вказаний перелік не підпадає.
Окремо суд зауважує, що у преамбулі Закону № 265/95-ВР регламентовано, що встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.
Водночас, відповідно до ст. 10 Закону перелік окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, а також граничний розмір річного обсягу розрахункових операцій з продажу товарів (надання послуг), при перевищенні якого застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій є обов'язковим, встановлюються Кабінетом Міністрів України за поданням центральних органів виконавчої влади, що забезпечують формування державної економічної політики, формування та реалізацію державної фінансової політики. Розрахункові книжки не застосовуються у випадках здійснення підприємницької діяльності, визначених статтею 9 цього Закону.
Так, постановою КМУ від 23.08.2000 року № 1336 "Про забезпечення реалізації статті 10 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" затверджено Перелік окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій (далі - Постанова № 1336).
Згідно п. 1 Переліку Постанови № 1336 фізичними особами -підприємцями, які сплачують єдиний податок при здійсненні роздрібної торгівлі на території села, селища дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій.
Цей пункт не застосовується за наявності хоча б однієї з таких умов: така роздрібна торгівля здійснюється в торговельному об'єкті, в якому також здійснюється торгівля підакцизними товарами; такими фізичними особами - підприємцями також здійснюється дистанційна торгівля, зокрема через Інтернет; сільськими, селищними, міськими радами прийнято рішення про обов'язкове застосування на території села, селища реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій для форм і умов проведення діяльності, визначених у цьому пункті.
Проаналізувавши вищезазначені норми законодавства у сукупності, суд висновує, що Постанова № 1336 передбачає не право вибору, а чіткий і однозначний обов'язок суб'єкта господарювання дотриматися альтернативного порядку фіксації розрахункових операцій у разі невикористання РРО/ПРРО.
Таким чином, застосування РК та КОРО у межах дії Постанови № 1336 є не факультативною можливістю, а обов'язковою передумовою для отримання законного звільнення від застосування РРО/ПРРО.
Відсутність належним чином зареєстрованих РК та КОРО автоматично унеможливлює користування пільговим режимом, встановленим Постановою № 1336, та, відповідно, зумовлює виникнення у платника обов'язку застосовувати РРО/ПРРО на загальних підставах.
Відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Податкового кодексу України (далі - Кодекс), Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227 розроблено Порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій (далі- Порядок № 227).
Цей Порядок поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі та використовують розрахункові книжки та книги обліку розрахункових операцій.
Відповідно до п. 2 глави 1 розділу ІІ Порядку № 227 реєстрація книг ОРО здійснюється в контролюючому органі за основним місцем обліку суб'єкта господарювання як платника податків.
Книга ОРО реєструється на кожний РРО або, якщо згідно із законодавством розрахунки можуть проводитися без застосування РРО, на окрему господарську одиницю (п. 3 глави 1 розділу ІІ Порядку № 227).
Підставою для реєстрації другої та наступних книг ОРО на РРО в контролюючому органі є надходження до цього органу реєстраційної заяви (п. 8 глави 1 розділу ІІ Порядку № 227).
Водночас, як свідчать матеріали справи КОРО зареєстровано 18.08.2025 року, тобто уже після закінчення здійснення фактичної перевірки.
Окрім того поза увагою суду не може залишитися той факт, що в базах даних ГУ ДПС у Вінницькій області ІКС "Податковий блок" відсутні інформація про зареєстровану господарську одиницю за місцем проведення діяльності позивачки.
Відповідно до п. 8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (далі- Порядок № 1588) платник податків зобов'язаний повідомляти про всі об'єкти оподаткування і об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку у порядку, встановленому цим розділом.
Таким чином, відсутність реєстрації господарської одиниці в цілому перешкоджає можливості реєстрації КОРО та РК як такої.
Суд відхиляє доводи представника позивачки щодо неможливості здійснення реєстрації господарської одиниці та КОРО та РК, з огляду на проблематику реєстрації у зв'язку із місцезнаходженням точки продажу.
Так, згідно п. 8.4 Порядку № 1588 Заява про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
У заяві за формою № 20-ОПП надається інформація про всі об'єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.
Водночас, заходи щодо реєстрації об'єкта оподаткування були вчинені вперше 30.07.2025 року, шляхом подання заяви за формою № 20-ОПП.
Вказане, у свою чергу, підтверджує той факт що на момент проведення перевірки, позивачкою не вчинялися жодні дії задля дотримання податкової дисципліни, зокрема у частині реєстрації господарської одиниці та КОРО/КР на відповідну господарську одиницю.
Відтак, суд констатує, що позивачкою не було забезпечено виконання обов'язкових умов, що надають право на звільнення від застосування реєстраторів розрахункових операцій, оскільки розрахункова книжка та книга обліку розрахункових операцій не були зареєстровані у встановленому законом порядку.
Відтак, доводи контролюючого органу про вчинене позивачкою порушення знайшли своє відображення під час розгляду цієї справи.
Згідно з ч. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
100 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за кожне наступне порушення.
Так, на підставі вказаної норми відповідачем здійснено розрахунок штрафних санкцій позивачці.
Водночас згідно п. 15 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР встановлено, що у період з 1 серпня 2023 року по 31 липня 2025 року, але не пізніше ніж до дати припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, до фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, що здійснюють діяльність з продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або надають послуги, фінансова відповідальність за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, невидачу (у паперовій та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання застосовується у таких розмірах:
25 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
50 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Судом враховано, що фактичною перевіркою було надано оцінку діяльності позивачки за період з 01.01.2025 року по 21.07.2025 року.
Окрім того порушення констатовані в акті фактичної перевірки від 30.07.2025 року, тобто у період дії вказаної норми.
Щодо доводів відповідача, то суд зауважує, що п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії норми, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий розмір.
Однак, п. 15 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР містить чітку темпоральну вказівку.
Судом враховано, що за приписами ст. 58 Конституції України передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
З цього приводу, суд вважає за доцільне зазначити, рішення Суду ЄС Case C-519/21 ASA v DGRFP Cluj від 16.02.2023 року, у якому зазначено, що принцип правової визначеності, який є одним із загальних принципів права ЄС, вимагає, щоб норми права були чіткими, точними та передбачуваними, щоб вони могли однозначно визначити свої права та обов'язки та вжити відповідних заходів. Принцип правової визначеності повинен дотримуватися в національному законодавстві країн-членів, яке входить до сфери дії права ЄС або імплементує його.
Розвиваюче вказане, суд зазначає, що інститут правової визначеності призначений для забезпечення передбачуваності ситуацій і правовідносин, які регулюються правом, і вимагає, щоб будь-який нормативно-правовий акт, який створює юридичні наслідки, був зрозумілим і точним, щоб зацікавлені особи могли однозначно визначити свої права та обов'язки та вжити відповідних заходів.
Суд наголошує, що принцип правової визначеності вимагає щоб суб'єкти могли передбачити їх застосування до них.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях погоджується з наявністю широких меж національних органів влади у регулюванні податків та зборів, якщо вони, очевидно, не позбавлені розумних підстав; суд також погоджується з можливістю ретроспективних змін до законодавства, згідно з яким, у виняткових випадках, на платників податків покладаються додаткові обов'язки по їх оплаті.
Так, як зазначено у рішенні у справі N.K.M. v. Hungary (заява № 66529/11, п. 51), оподаткування зі зворотною дією у часі може застосовуватися у випадку, коли таке застосування виправдовується міркуваннями публічного інтересу.
Вказане не перешкоджає державі вносити поправки до нормативно-правої бази, однак забезпечує захист законних очікувань осіб, що підпадають під дію конкретної норми права у визначені часові проміжки та принципу правової визначеності.
Суд зазначає, що право посилатися на принцип захисту законних очікувань в ситуації, у якій держава, регламентувавши правові відносини, надала особам запевнитися, змусила її мати цілком обґрунтовані очікування. Такі запевнення, в якій би формі вони не були надані, являють собою точну, безумовну та послідовну інформацію.
Що стосується принципу правової визначеності, який призначений для забезпечення передбачуваності ситуацій і правовідносин, і вимагає, щоб будь-який акт адміністрації, який створює юридичні наслідки, був зрозумілим і точним, щоб зацікавлені особи могли однозначно визначити свої права та обов'язки та вжити відповідних заходів.
Тобто, суд наголошує, що передбачуваність у застосуванні норм ПК України слугує тому, щоб особа могла спрогнозувати настання певних наслідків у разі застосування податкових норм. Вказане є не тільки складовими принципу правової визначеності, а і слугують ефективній реалізації принципу стабільності податкового законодавства в Україні.
Відтак, з урахування наявності вказівки на чіткі темпоральні рамки, принципу правової визначеності та неможливістю застосування п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України, з огляду на порушення загальних норм права, суд констатує, що судом протиправно проігноровано норму, що передбачає застосування штрафних санкцій за порушення вчинені у визначений законодавчо період.
З огляду на вищезазначене, суд наголошує, що контролюючим органом фактично допущено порушення розрахунку штрафних санкцій, у зв'язку з неврахуванням відповідних законодавчих норм, що призвело до нарахування неспівмірної штрафної санкції за вчинені позивачем порушення.
Розвиваючи вказане, суд вважає за доцільне зазначити, що стимулювання підприємницької діяльності, створення привабливого інвестиційного клімату відноситься до пріоритетів державної політики, оскільки є запорукою економічного зростання та добробуту кожного через збільшення надходжень до державного та місцевих бюджетів, збереження існуючих та створення нових робочих місць, розвитку відповідної територіальної громади. Це, зокрема, відповідає положенням ч. 4 ст. 13 Конституції України, згідно з якою держава забезпечує захист прав усіх суб'єктів права власності і господарювання, соціальну спрямованість економіки, а також частини першої статті 17 Основного Закону - забезпечення, зокрема економічної безпеки є найважливішою функцією держави, справою всього Українського народу.
Застосування найменш сприятливих для позивача норм податкового законодавства, нехтуючи загальними принципами права, - суперечить пріоритетам державної політики.
З огляду на те, що помилки, допущені в розрахунку, не є абсолютною підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, суд вважає за доцільне скасувати оскаржуване податкове рішення в частині, шляхом виключення протиправно включених контролюючим органом періодів несвоєчасної сплати грошових зобов'язань за відповідними податковими деклараціями.
21.05.2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 824/257/18-а (адміністративне провадження № К/9901/22688/19) досліджував питання щодо правової можливості суду виділити із загального обсягу грошових зобов'язань платника податків суму, яка збільшена правомірно, не скасовуючи при цьому податкове повідомлення-рішення.
Верховний Суд акцентував увагу на тому, що враховуючи, що суми грошових зобов'язань, штрафних (фінансових) санкцій, боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб'єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об'єкту оподаткування та його вартісне вираження, суд не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов'язань суму, яка збільшена правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав та інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.
Аналогічне правозастосування викладене в постановах Верховного Суду від 03.09.2019 року у справі № 806/2049/18, від 26.12.2018 року по справі № 2а/0370/3780/11 та від 23.10.2018 року по справі № 808/3458/16.
Розрахований судом розмір правомірно нарахованих штрафних санкцій за вказаний період становить 168237,55 грн (перша розрахункова операція - 1228,81грн *25%, наступні вчинені правопорушення - 335860,67*50%)
Відтак, податкове повідомлення-рішення від 20.08.2025 року № 0260530705 слід скасувати у частині застосування штрафних санкцій у розмірі 336782,27 Відтак, податкове повідомлення-рішення від 20.08.2025 року № 0260530705 слід скасувати у частині застосування штрафних санкцій у розмірі 336782,27 грн. грн.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у п. 110 рішення від 23.07.2002 року у справі "Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових рішень має саме податкове управління.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
При цьому в силу ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Таким чином, позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд керується таким.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (ч. 3 ст. 139 КАС України).
Відповідно до ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо); такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п'яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
Згідно з ч. 1 та ч. 2 ст. 134 КАС України витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Відповідно до ч. 3 ст. 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Згідно з ч. 4 ст. 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Відповідно до ч. 5 ст. 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у ч. 5 ст. 134 КАС України. Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно з частиною сьомою статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п'яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Таким чином, необхідною умовою для відшкодування витрат на правничу допомогу є подання стороною детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про їх відшкодування.
Аналіз положень процесуального закону дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов'язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб'єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об'єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26.02.2015 року у справі "Баришевський проти України", від 10.12.2009 року справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12.10.2006 року у справі "Двойних проти України", від 30.03.2004 у справі "Меріт проти України", заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
Отже, при визначенні суми відшкодування витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, слід виходити з реальності цих витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, з огляду на конкретні обставини справи.
Розмір судових витрат на професійну правову допомогу визначено у розмірі 5000 грн.
Вказана сума підтверджується договором про надання правової допомоги від 11.08.2025 року, додатку № 1 до договору про надання правничої (правової) допомоги від 18.08.2025 року, актом про надані послуги на професійну правничу допомогу від 28.08.2025 року, квитанцією прибуткового касового ордеру № 17.
Відтак, суд дійшов до висновку, що витрати на професійну правничу є документально підтвердженими.
Водночас, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує, зокрема, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес.
Окремо суд зазначає, що притримується позиції, що право на відмову у відшкодуванні витрат належить до дискреційних повноважень суду та вирішується ним у кожному конкретному випадку з урахуванням встановлених обставин справи.
Суд зауважує, що розгляд цієї справи потребував зібрання адвокатом великого переліку документів, аналізу низки законодавчих актів, тощо.
Відтак, суд дійшов до висновку, що заявлені витрати є співмірними із складністю справи.
Таким чином, з урахування приписів ч. 3 ст. 139 КАС України відшкодуванню підлягають витрати на професійну правову допомогу у розмірі 3335 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Розмір суми сплаченого судового збору, що підлягає відшкодуванню з урахуванням принципу пропорційності складає 3368 грн.
Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, -
Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до головного управління ДПС у Вінницькій області (вул. Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, код ЄДРПОУ 44069150) про визнання протиправним та скасування рішення, задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 20.08.2025 року № 0260530705 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 336782,27 грн.
В іншій частині позовних вимог - відмовити.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 понесені витрати зі сплати судового збору у розмірі 3368 грн за рахунок бюджетних асигнувань головного управління ДПС у Вінницькій області.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 понесені витрати на професійну правову допомогу у розмірі 3335 грн за рахунок бюджетних асигнувань головного управління ДПС у Вінницькій області.
Рішення суду набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.
Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення (ухвалу) суду або якщо розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Суддя Альчук Максим Петрович