Справа № 560/8796/25
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А.
Суддя-доповідач - Сушко О.О.
11 листопада 2025 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Сушка О.О.
суддів: Залімського І. Г. Мацького Є.М. ,
за участю:
секретаря судового засідання: Шемчук Ю.А,
представника відповідача: Бачук В.І.
представника позивача: Мельника О.Д.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області №00/7840/2407 від 11.04.2025.
Відповідно до рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2025 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Представник відповідача в судовому засіданні просив задовольнити апеляційну скаргу.
Представник позивача в судовому засіданні просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги.
Розглянувши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2023.
За результатом перевірки складено акт від 20.03.2025 № 5447/22-01-24-07/ НОМЕР_1 , в якому встановлено, зокрема, порушення вимог п.1 ст.3 розділу ІІ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, а саме: ФОП ОСОБА_1 через реєстратор розрахункових операцій, або у випадках, передбачених Законом №265/95-ВР, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок, не проведені розрахункові операції при продажу товарів на загальну суму 1 174 763,00 грн, в т.ч. у 2021 році на суму 326 541,50 грн (згідно наданої до перевірки банківської виписки за 2021 рік по рах. НОМЕР_2 вперше ФОП ОСОБА_1 отримала та не провела через РРО дохід 01.03.2021 в сумі 90,00 грн), у 2022 році - на суму 848 221,50 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 11.04.2025 №00/7840/2407 на суму штрафних санкцій 1 762 099,50 грн.
Суд першої інстанції при ухваленні оскарженого рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 11.04.2025 №00/7840/2407, яким за порушення п.1 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій 1 762 099,50 грн., слід зазначити наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - №265/95-ВР), розрахункові операції проводяться у місці реалізації товарів (послуг) та доказом їх здійснення із застосуванням РРО є розрахунковий документ, а також денний звіт, який містить інформацію про денні розрахункові операції.
Контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України (абзац перший статті 15 Закону №265/95-ВР).
Пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.
З наведеного слідує, що суб'єкти господарювання зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідальність за порушення вказаних вимог, передбачена п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, відповідно якої, за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Разом з тим, відповідно до пункту 11 Прикінцевих положень цього Закону тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:
10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Так, під час перевірки встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 за період з 01.01.2021 по 31.12.2022 провела розрахункові операції на загальну суму 1 174 763,00 грн без застосування реєстраторів розрахункових операцій, в т.ч. в 2021 році на суму реалізованої продукції 326 541,50 грн (згідно наданої до перевірки банківської виписки за 2021 рік по рах. НОМЕР_2 вперше фізична особа-підприємець ОСОБА_1 отримала та не провела через РРО дохід 01.03.2021 в сумі 90,00 грн.), в 2022 році на суму - 848 221,50 грн, чим порушила вимоги п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
З розрахунку штрафних санкцій до акта перевірки встановлено, що контролюючим органом в даному випадку були застосовані штрафні санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Статтею 58 Конституції України передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Тобто, до порушень, вчинених фізичною особою-підприєцем ОСОБА_1 з 01.01.2021 по 31.12.2021, підлягає застосуванню положення п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР в редакції Закону № 1017-IX від 01.12.2020 щодо порядку та умов настання відповідальності, однак, в частині розміру штрафу з урахуванням п. 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР, який також набрав чинності 01.08.2020 та який передбачав зменшений розмір штрафу.
У зв'язку з введенням в Україні воєнного стану з 24 лютого 2022, Законом України №2118-IX розділ II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» був доповнений пунктом 12 такого змісту: «Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».
У подальшому Законом України від 15 березня 2022 №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності 17 березня 2022, далі - Закон №2120-IX) пункт 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР доповнений наступним: «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».
Така редакція пункту 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР діяла до набрання чинності 01 серпня 2023 Законом №3219-IX від 30 червня 2023 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким цей пункт викладений у такій редакції: «Суб'єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».
Таким чином, за порушення вимог Закону №265/95-ВР, вчинені у період з 01.01.2022 до 01.10.2023, суб'єкти підприємницької діяльності до відповідальності не притягуються (окрім порушень порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор).
Контролюючий орган вказує, що у зв'язку з тим, що у період 2021-2022 роки позивач не була зареєстрована як платник ПДВ, відслідкувати під час перевірки придбання в контрагентів виключно продукти харчування, напої чи тютюнові вироби згідно інформаційно-комунікаційних систем ГУ ДПС у Хмельницькій області неможливо.
Відповідач посилається також на лист Міністерства фінансів України від 23.06.2023 №747/4, згідно якого розмір штрафних санкцій має розраховуватись виходячи з загальної суми проведеної розрахункової операції, за умови, що в межах такої розрахункової операції здійснювалась, в тому числі, реалізація підакцизного товару. Вказує, що оскільки за транзакціями з еквайрингу неможливо виокремити окремо факти продажу продуктів чи підакцизних товарів, то розмір штрафних санкцій розраховується виходячи із загальної суми еквайрингу за день.
Разом з тим, слід зазначити, що посилання відповідача на лист Міністерства фінансів України від 23.06.2023 №747/4 є безпідставним, оскільки він не є нормативно-правовим актом, який має обов'язковий характер, тому викладена в ньому інформація має інформаційний (рекомендаційний) зміст, не встановлює правових норм, не спростовує позицію позивача у спірних правовідносинах та не може бути належним доказом правомірності дій відповідача.
Судом не встановлено, а відповідачем не надано жодних доказів, що підтверджують здійснення позивачем розрахункових операцій без використання РРО, що виключає притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у період з 01.01.2022 по 31.12.2022.
Крім того варто зазначити, що пункт 112.2 статті 112 ПК України встановлює, що особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7 статті 112 ПК України).
Отже, відповідач не довів правомірність підстав для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафних санкцій, застосованих спірним податковим повідомленням-рішенням.
Тому, податкове повідомлення рішення № 00/7840/2407 від 11.04.2025 є протиправним та підлягає скасуванню.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі 18 листопада 2025 року.
Головуючий Сушко О.О.
Судді Залімський І. Г. Мацький Є.М.