17 листопада 2025 року м. Чернівці Справа № 600/4665/24-а
Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Левицького В.К., розглянув за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) справу за позовом адвокатського об'єднання “Фідес Партнерс» до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації.
Адвокатське об'єднання “Фідес Партнерс» (далі - позивач, об'єднання) звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач), в якому просить: визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію № 3811/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 25.07.2024.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 08.08.2024 Адвокатське об'єднання «МОРІС БАРІСТЕРС» було перейменовано в Адвокатське об'єднання «ФІДЕС ПАРТНЕРС», що засвідчується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань №198676895131 від 09.08.2024.
Позивач є юридичною особою що здійснює діяльність у сфері права, у сфері бухгалтерського обліку й аудиту, консультування з питань оподаткування та ведення комерційної діяльності, дослідження кон'юнктури ринку, надає різноманітні юридичні послуги. Об' єднання планує реінвестувати нерозподілений прибуток у статутний капітал для розвитку подальшої господарської діяльності. З метою довгострокового планування своєї діяльності для Об'єднання є важливим питання оподаткування повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестиційний актив був придбаний прямо чи опосередковано) до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента.
Враховуючи зазначене, позивач звернувся до Державної податкової служби України з проханням надати індивідуальну податкову консультацію.
У відповідь на зазначене звернення Державна податкова служба України надала індивідуальну податкову консультацію з відповідями на поставлені питання.
Позивач вважає, що надана йому індивідуальна податкова консультація по третьому та четвертому питаннях суперечить нормам чинного законодавства, а також усталеній судовій практиці, у зв'язку з чим просить її скасувати.
Державна податкова служба України подала до суду відзив на адміністративний позов, у якому просила відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог, посилаючись на безпідставність та необґрунтованість заявленого позову.
В обґрунтування заперечень відповідач зазначав, що індивідуальна податкова консультація відповідає вимогам ст. 52 ПК України, є обґрунтована, правомірна та не несе за собою скасування чи поновлення виконавчих документів прийнятих контролюючим органом до відповідного платника.
На думку відповідача, оскаржувана індивідуальна податкова консультація надана відповідно до сформульованих питань, а тому контролюючий орган діяв в межах повноважень та у спосіб, визначені нормами чинного законодавства.
За наведених обставин, відповідач вважає, що надана позивачу індивідуальна податкова консультація відповідає усім формальним вимогам, що встановлені ст. 52 ПК України.
Позивач скористався правом, передбаченим ст. 163 КАС України, та подав до суду відповідь на відзив, в якому виклав свої пояснення, міркування та аргументи щодо наведених відповідачем у відзиві заперечень та мотиви їх відхилення.
З'ясувавши обставини, на які учасники справи посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, дослідивши матеріали справи, судом встановлено наступне.
Згідно виписок з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 22.05.2024 та 09.08.2024, адвокатське об'єднання «МОРІС БАРІСТЕРС» (м. Чернівці, вул. Головна, 89, код ЄДРПОУ 39487196) 08.08.2024 перейменовано в адвокатське об'єднання «ФІДЕС ПАРТНЕРС» та здійснює такі види економічної діяльності: 69.10 Діяльність у сфері права (основний); 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.20 Дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. (а.с. 10, 11).
17.06.2024 позивач подав до Державної податкової служби України звернення на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі, в якому зазначав, що «за минулі періоди адвокатське об'єднання отримало прибуток від своєї статутної діяльності, який було оподатковано згідно з вимогами чинного законодавства.
Наразі Об'єднання та його учасники планують реінвестувати наявний нерозподілений прибуток у статутний капітал для розвитку подальшої господарської діяльності.
Відтак, з метою довгострокового планування своєї діяльності, для Об'єднання є важливими питання оподаткування самої такої реінвестиції, а також оподаткування повернення платнику податку (фізичній особі-резиденту) коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестиційний актив був придбаний прямо чи опосередковано) до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента. Зважаючи на це, для Об'єднання є важливим чи буде воно виступати податковим агентом по відношенню до фізичних осіб, що є учасниками Об'єднання, у разі виходу учасників цього Об'єднання, його ліквідації або зменшення статутного капіталу.
Враховуючи певні особливості регулювання оподаткування реінвестиції дивідендів у статутний капітал, а також повернення платнику податків (фізичні особі-резиденту) коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента, у Об'єднання виникла необхідність в отриманні індивідуальної консультації для дотримання вимог чинного законодавства».
Враховуючи наведене, позивач просив надати індивідуальну податкову консультацію в письмовій формі з наступних питань практичного застосування норм податкового законодавства:
1) чи виникатимуть у Об'єднання податкові обов'язки (у вигляді нарахування/утримання/сплати будь-яких податків та/або зборів, або виникнення обов'язків податкового агента) у зв'язку з прийняттям загальними зборами учасників рішення про спрямування нерозноділеного прибутку Об'єднання на збільшення його статутного капіталу (фактично-виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих особою-резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні пп. 165.1.18 п. 165.1. ст. 165 ПК України) за умови, що таке нарахування жодним чином не змінюватиме пропорції часток усіх учасників?
2) чи виникатимуть в фізичних осіб-резидентів, які є учасниками Об'єднання, податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору у зв'язку з прийняттям загальними зборами учасників рішення про спрямування нерозподіленого прибутку Об'єднання на збільшення його статутного капіталу (фактично-виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих юридичною особою - резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні п.п. 165.1.18. п. 165.1. ст. 165 ПК України ) за умови, що таке нарахування жодним чином не змінюватиме розмір пропорції часток усіх учасників?
3) чи вважатиметься сума збільшення номінальної вартості часток у статутному капіталі Об'єднання в кожного учасника-фізичної особи, внаслідок збільшення статутного капіталу Об'єднання за рахунок нерозподіленого прибутку без додаткових вкладів (фактично-виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих юридичною особою резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 ПК України), відповідною сумою витрат на придбання інвестиційного активу в розумінні п. 170.2 ст. 170 ПК України та чи повинні враховуватися такі інвестиційні витрати при розрахунку інвестиційного прибутку згідно з п.п. 170.2.2. п. 170.2 ст. 170 ПК України у разі подальшого виходу фізичної особи з Об'єднання, його ліквідації або зменшення статутного капіталу?
4) чи буде Об'єднання виступати податковим агентом по відношенню до фізичної особи під час виходу такої особи з числа засновників (учасників) такого об'єднання, або зменшення статутного капіталу такого об'єднання чи ліквідації такого об'єднання?
До звернення позивачем додано копію фінансової звітності за 2023 рік та виписку з ЄДР від 22.05.2024.
За результатами розгляду звернення, 25.074.2024 Державна податкова служба України листом № 3811/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК направила на адресу позивача індивідуальну податкову консультацію.
Щодо першого та другого питань в індивідуальній податковій консультації Державна податкова служба України зазначила, що у разі якщо юридичною особою - емітентом корпоративних прав приймається рішення щодо нарахування дивідендів на користь власників таких корпоративних прав за рахунок нерозподіленого прибутку та реінвестування їх до статутного капіталу цього емітента, то сума нарахованих дивідендів не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, а отже не оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, за умови дотримання вимог, визначених п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Щодо третього та четвертого питань в індивідуальній податковій консультації Державна податкова служба України зазначила, що дохід, отриманий фізичною особою - резидентом у вигляді інвестиційного прибутку від продажу інвестиційного активу (корпоративного права) включається до її загального річного оподатковуваного доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого враховуються витрати, пов'язані з придбанням зазначеного корпоративного права без врахування суми нерозподіленого прибутку, за рахунок якого було збільшено статутний капітал Об'єднання.
Тобто, оскільки за рахунок зазначеного нерозподіленого прибутку платником податків - фізичною особою (учасником Об'єднання) не здійснюється придбання корпоративних прав Об'єднання, а лише збільшується ринкова вартість вже раніше придбаних прав, то підстав для врахування частини нерозподіленого прибутку у складі витрат при визначені інвестиційного прибутку у платника податків не виникає.
Крім того, Об'єднання виконує функції податкового агента лише в частині відображення зазначених доходів у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами.»
В індивідуальній податковій консультації відповідачем також наголошено, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.
Не погоджуючись з індивідуальною податковою консультації в частині щодо третього та четвертого питань, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Розглянувши матеріали справи, встановивши фактичні обставини в справі, дослідивши та оцінивши надані докази в сукупності, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.
Статтями 67 та 68 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, неухильно додержуватися Конституції України та законів України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Нормами підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
За приписами підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до пп. 19-1.1.28 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України, контролюючі органи надають індивідуальні податкові консультації, інформаційно-довідкові послуги з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 52.1 статті 52 ПК України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПК України).
Пунктом 52.3 статті 52 ПК України передбачено, що за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов'язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
Відповідно до пункту 53.1 статті 53 ПК України у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.
Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов'язку сплати податкового зобов'язання, визначеного цим Кодексом.
За приписами пункту 53.2 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Аналіз вказаних норм свідчить, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз'яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.
Отже, індивідуальна податкова консультація, як методична й практична допомога платнику при виконанні ним податкового обов'язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз'яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
При цьому, платнику надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й скасування судом такої податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Обов'язковими ж складовими письмової податкової консультації є опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 03 грудня 2020 року у справі № 805/112/16-а, від 13 серпня 2021 року у справі № 816/1510/16.
Матеріалами справи підтверджується, що за наслідками розгляду звернення, 25.074.2024 Державна податкова служба України листом № 3811/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК направила на адресу позивача індивідуальну податкову консультацію, в якій по третьому та четвертому питаннях звернення роз'яснила, що дохід, отриманий фізичною особою - резидентом у вигляді інвестиційного прибутку від продажу інвестиційного активу (корпоративного права) включається до її загального річного оподатковуваного доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого враховуються витрати, пов'язані з придбанням зазначеного корпоративного права без врахування суми нерозподіленого прибутку, за рахунок якого було збільшено статутний капітал Об'єднання.
Тобто, оскільки за рахунок зазначеного нерозподіленого прибутку платником податків - фізичною особою (учасником Об'єднання) не здійснюється придбання корпоративних прав Об'єднання, а лише збільшується ринкова вартість вже раніше придбаних прав, то підстав для врахування частини нерозподіленого прибутку у складі витрат при визначені інвестиційного прибутку у платника податків не виникає.
Крім того, Об'єднання виконує функції податкового агента лише в частині відображення зазначених доходів у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами.»
Позивач вважає, що надана йому індивідуальна податкова консультація суперечить нормам чинного законодавства, оскільки операція з реінвестицій дивідендів до статутного капіталу в порядку п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 ПК України являться витратами учасника на придбання інвестиційного активу (частки в статутному капіталі).
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Правовий статус товариств з обмеженою відповідальністю та товариств з додатковою відповідальністю, порядок їх створення, діяльності та припинення, права та обов'язки їх учасників визначено Законом України від 06.02.2018 № 2275-VIII "Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю" (далі - Закон № 2275).
Згідно з частиною першою ст. 12 Закону № 2275-VIII розмір статутного капіталу товариства складається з номінальної вартості часток його учасників, виражених у національній валюті України.
Відповідно до ст. 17 Закону № 2275-VIII учасники товариства можуть збільшити статутний капітал товариства без додаткових вкладів за рахунок нерозподіленого прибутку товариства.
У разі збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку товариства без залучення додаткових вкладів склад учасників товариства та співвідношення розмірів їхніх часток у статутному капіталі не змінюються.
Згідно п. п. 14.1.81 п. 14.1 ст. 14 ПК України інвестиції - господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно. Інвестиції поділяються на:
а) капітальні інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об'єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу;
б) фінансові інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та/або інших фінансових інструментів. Фінансові інвестиції поділяються на:
прямі інвестиції - господарські операції, що передбачають внесення коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою;
портфельні інвестиції - господарські операції, що передбачають купівлю цінних паперів, деривативів та інших фінансових активів за кошти на фондовому ринку або біржовому товарному ринку;
в) реінвестиції - господарські операції, що передбачають здійснення капітальних або фінансових інвестицій за рахунок прибутку, отриманого від інвестиційних операцій.
Аналіз та співставлення юридичних конструкцій визначень вищевказаних понять дає підстави для висновку, що під реінвестицією розуміються, зокрема, господарські операції, що передбачають здійснення придбання корпоративних прав.
Тобто, вищевказана норма ПК України прямо встановлює визначальною ознакою поняття "реінвестиції" саме придбання - набуття у власність одного активу в обмін на інший.
Активом, що набувається у власність платника податку (фізичної особи - учасника товариства) при здійсненні реінвестиції дивідендів в порядку п. п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 ПК України, є корпоративні права такого товариства, а активом, що віддається учасником товариства взамін, є дивіденди, що нараховані такому учаснику.
Згідно п. п. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 ПК України корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.
Аналогічне визначення поняття "корпоративні права" містить і ст. 167 Господарського кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Підпункт 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначає дивіденди як платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
Зважаючи на визначення зазначених термінів, здійснення інвестицій (поповнення статутного капіталу) за рахунок нерозподіленого прибутку можливе шляхом реінвестицій дивідендів, які належать власнику корпоративних прав.
Отже, враховуючи визначення зазначених термінів, господарська операція, яка передбачає збільшення статутного капіталу за рахунок отриманого від інвестиційних операцій прибутку, який мав бути розподілений між власниками корпоративних прав, є реінвестицією дивідендів.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу.
Згідно п.п. 162.1.1. п. 162.1 ст. 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України).
Пунктом 164.1 ст. 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у пп. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Підпунктом 14.1.81-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що інвестиційний прибуток для цілей розділу IV цього Кодексу - дохід у вигляді позитивної різниці між доходом, отриманим платником податку від проведення операцій з цінними паперами з урахуванням курсової різниці, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, та витратами на придбання таких інвестиційних активів.
Статтею 165 ПК України визначено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, зокрема, дивіденди, які нараховуються на користь платника податку у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юридичною особою - резидентом, що нараховує такі дивіденди, за умови, що таке нарахування жодним чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному капіталі емітента, та в результаті якого збільшується статутний капітал емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів (п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Суд також звертає увагу, що згідно п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, пп. 3 і 4 п. 170.131 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу.
Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 ПК України, згідно п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу або вартістю інвестиційного активу, що була задекларована особою як об'єкт декларування у порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозділу 9-4 розділу XX цього Кодексу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4-170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).
До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з:
обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив;
зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку;
повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестиційний актив був придбаний прямо чи опосередковано) до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення статутного капіталу такого емітента чи ліквідації такого емітента.
Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.
Відповідно до п.п. 170.2.7 п. 170.2 ст. 170 ПК України для цілей цього пункту (п. 170.2 ст. 170 ПК України):
а) термін "інвестиційний актив" означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом;
б) термін "пакет цінних паперів" означає окремий цінний папір, фондовий та товарний дериватив, а також сукупність ідентичних цінних паперів чи фондових та товарних деривативів;
в) термін "ідентичний цінний папір чи дериватив" означає цінні папери чи деривативи, випущені одним емітентом за тотожними умовами емісії, виплати доходу, викупу чи погашення.
Підпунктом 170.2.4 п. 170.2 ст. 170 ПК України встановлено, що у разі якщо протягом 30 календарних днів до дня продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, а також протягом наступних 30 календарних днів з дня такого продажу платник податку придбаває пакет ідентичних цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, то:
а) інвестиційний збиток, що виник внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами;
б) вартість придбаного пакета для цілей оподаткування визначається за ціною його придбання, але не нижче ніж ціна проданого пакета.
Якщо платник податку протягом звітного (податкового) року продає інвестиційний актив за договором, який обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, чи придбаває опціон на такий викуп, інвестиційний збиток, який виникає внаслідок такого продажу, не враховується під час визначення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Якщо платник податку, який продає інвестиційний актив протягом звітного (податкового) року, внаслідок чого виникає інвестиційний збиток, придбає такий інвестиційний актив або ідентичний йому пакет у наступному звітному (податковому) році, то для цілей оподаткування вартість такого придбаного пакета визначається на рівні ціни проданого пакета, відповідно збільшеної або зменшеної на різницю між цінами придбання таких двох пакетів (п.п 170.2.5 п. 170.2 ст. 170 ПК України).
До складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку, відповідно до п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 ПК України включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.
Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.
Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від'ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення.
Фінансовий результат за операціями з цінними паперами чи деривативами визначається платником податку. При цьому платник податку визначає фінансовий результат за операціями з цінними паперами чи деривативами, що перебувають в обігу на фондовій біржі, окремо від фінансового результату за операціями з цінними паперами чи деривативами, що не перебувають в обігу на фондовій біржі.
Приписами п.п. 170.2.9 п. 170.2 ст. 170 ПК України встановлено, що податковим агентом платника податку, який здійснює операції з інвестиційними активами з використанням послуг професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, є такий професійний торговець. Податковий агент під час кожного нарахування платнику інвестиційного прибутку нараховує (утримує) податок за ставкою, визначеною підпунктом 167.5.1 пункту 167.5 статті 167 цього Кодексу, та сплачує (перераховує) утриманий податок до бюджету під час кожного нарахування такого доходу, що не звільняє платника податку від подання річної податкової декларації при отриманні ним доходу, зазначеного у цьому пункті.
Відповідно до вимог п.п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 ПК України облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік, за результатами якого платник податку зобов'язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.
Відповідно до п.п. 167.1 ст. 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 ст. 167 ПКУ).
Також вказаний дохід є об'єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України). Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об'єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (п.п. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України).
Враховуючи наведене вище, суд вважає, що об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором є інвестиційний прибуток (позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, яка визначається із суми витрат на придбання такого активу). Відтак, з нарахуванням фізичній особі-резиденту дивідендів у нього виникає право власності на ці грошові кошти. Однак, якщо учасник розпорядився ними шляхом реінвестування в статутний капітал юридичної особи, це фактично є операцією із внесення коштів до статутного капіталу в обмін на корпоративні права. Таким чином, операція з реінвестиції дивідендів до статутного капіталу в порядку пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 ПК України являється витратами учасника на придбання інвестиційного активу (частки в статутному капіталі).
Беручи до уваги вищенаведене, суд приходить до переконання, що у разі якщо юридичною особою - емітентом корпоративних прав приймається рішення щодо нарахування дивідендів на користь власників таких корпоративних прав за рахунок нерозподіленого прибутку та реінвестування їх до статутного капіталу цього емітента, то сума нарахованих дивідендів не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, а отже не оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, за умови дотримання вимог, визначених п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 та п.п. 1.7 п. 161 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
З огляду на наведене, суд вважає, що надана позивачу податкова консультація здійснена без урахування вказаних вище положень законодавства в їх комплексному взаємозв'язку та суперечить вимогам чинного законодавства.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно зі ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Частиною 1 та 2 ст. 9 КАС України встановлено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Відповідно до ч. 1 та 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи встановлені по справі обставини, суд вважає, що індивідуальна податкова консультація, надана позивачу, не відповідає наведеним вище критеріям, порушує права та законні інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом скасування рішення суб'єкта владних повноважень.
Під час розгляду справи відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не виконано процесуального обов'язку щодо доведення правомірності оскаржуваної індивідуальної податкової консультації та відповідності її критеріям визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України.
Стосовно розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З матеріалів справи видно, що за подання вказаного позову позивачем понесено судові витрати (судовий збір) у розмірі 3028,00 грн.
Оскільки, позов задоволено повністю, суд присуджує на користь позивача судові витрати (судовий збір) за рахунок бюджетних відповідача.
На підставі вищенаведеного, керуючись ст. ст. 72 - 77, 90, 139, 241, 250, 255 КАС України, суд, -
1. Адміністративний позов задовольнити повністю.
2. Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію № 3811/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 25.07.2024.
3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Адвокатського об'єднання “Фідес Партнерс» судові витрати (судовий збір) у сумі 3028,00 грн.
Згідно ст. 255 КАС України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У відповідності до ст. ст. 293, 295 КАС України рішення суду першої інстанції може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання.
Повне найменування учасників процесу:
позивач - Адвокатське об'єднання “Фідес Партнерс» (м. Чернівці, вул. Головна, 89, код ЄДРПОУ 39487196);
відповідач - Державна податкова служба України (м. Київ, Львівська площа, будинок 8, код ЄДРПОУ 4300539).
Суддя В.К. Левицький