05 листопада 2025 року
м. Київ
справа № 804/8748/17
касаційне провадження № К/990/34896/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01.11.2022 (головуючий суддя - Чепурнов Д.В., судді - Сафронова С.В., Ясенова Т.І.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги ,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, підприємець) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.11.2017 №0016591305, №0016601305, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 01.11.2017 № Ф-0016571305, рішення про застосування штрафних санкцій від 01.11.2017 №0016571305.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про протиправність оскаржуваних рішень з підстав хибності висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та висновків про те, що фізична особа підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, не має права включати до складу витрат суми, які відносяться на відновлення первісної вартості основних засобів (майна) у зв'язку з їх експлуатацією (до яких відноситься і амортизація), а також те , що позивач не може включати до складу витратної частини витрат на відрядження, вважаючи, що вони не пов'язані з отриманням доходів, оскільки позивачем не були укладені контракти. Позивач наголошував, що він веде бухгалтерський облік основних засобів, а отже має право включати до складу витрат суми, які відносяться на відновлення первісної вартості основних засобів (майна) у зв'язку з експлуатацією, крім того, позивачем до перевірки були надані усі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують правильність обліку доходів та витрат. Крім того, позивач зазначав, що позитивним результатом здійснених відряджень є договори поставки та отриманий досвід у вигляді схем, планів виробництва тощо, що безумовно має зв'язок з господарською діяльністю платника податків та відповідає економічній (розумній) причині здійсненні відповідних витрат. Також, позивач вказував, що єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається із врахуванням документально підтверджених витрат, пов'язаних із господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Справа неодноразово розглядалась різними судовими інстанціями.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 22.02.2018 позов задовольнив.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність віднесення позивачем у спірному періоді (2015 - 2016 роки) до складу витрат сум витрат з експлуатації майна та витрат на відрядження, які безпосередньо пов'язані з його господарською діяльністю, з урахуванням того, що в акті перевірки контролюючий орган необґрунтовано зазначив, що витрати на експлуатацію майна є амортизацією основних засобів та нематеріальних активів. Крім того, суд першої інстанції зазначив, що незастосування пункту 177.4 статті 177 ПК України, в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» № 1797-VIII від 21.12.2016 (далі - Закон № 1797-VIII) до правовідносин, які виникли раніше, зокрема, щодо оскаржуваних у цій справі актів індивідуальної дії, призведе до порушення статті 58 Конституції України та статті 7 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 14.08.2018 апеляційну скаргу відповідача задовольнив, скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовив.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції зазначив, що Законом №1797-VIII пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено підпунктом 177.4.6, відповідно до якого фізичні особи - підприємці (крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування) мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому, апеляційний суд наголосив на неможливості застосування зазначених змін законодавства до правовідносин, що виникли у 2015-2016 роках. Також суд апеляційної інстанції зазначив про протиправність віднесення позивачем до складу витрат витрат на відрядження, оскільки останні не пов'язані з господарською діяльністю платника.
Верховний Суд постановою від 29.10.2021 касаційну скаргу позивача задовольнив частково, скасував постанову суду апеляційної інстанції та направив справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
За наслідками нового розгляду справи Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 01.11.2022 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нову постанову, якою позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 01.11.2017 №0016591305 в частині збільшення податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 14017,52 грн. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 01.11.2017 №0016601305 в частині збільшення податкового зобов'язання з військового збору у розмірі 972,69 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Відмовляючи у позові у визначеній судом частині, суд апеляційної інстанції виходив з того, що ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин - 2015-2016 роки), не передбачав віднесення до складу витрат, пов'язаних з провадженням господарською діяльністю, фізичною особою-підприємцем амортизаційних відрахувань. Формуючи склад витрат протягом 2015-2016 років, позивач не мав правових підстав для віднесення до складу витрат амортизаційних відрахувань, оскільки не мав можливості застосувати зміни в податковому законодавстві, які відбулись з 01.01.2017.
Щодо висновків контролюючого органу про безпідставне включення до складу витрат суми витрат на відрядження, які безпосередньо не пов'язані з отриманням доходів та з його господарською діяльністю, суд дійшов висновку, що зазначені витрати безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю, оскільки результатом здійснених відряджень є укладені договори поставки і отриманий досвід у вигляді схем, планів виробництва, що має зв'язок з господарською діяльністю платника податків та відповідає економічній (розумній) причині здійснення відповідних витрат.
Оскільки базою для визначення розміру належних до сплати сум єдиного внеску та військового збору є чистий оподатковуваний дохід фізичної особи-підприємця, відповідно підлягає нарахуванню єдиний внесок і військовий збір на суму визначеного доходу платника.
Позивач, не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Підставами касаційного оскарження позивач визначає пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та посилається на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, зокрема положень підпунктів 177.4.1 - 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України в редакції, чинній до 01.01.2017 (дата набрання чинності Законом України від 21.12.2016 №1797-VIII, яким були внесені зміни до статті 177 ПК України) без врахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 18.02.2021 у справі №816/926/17, від 18.06.2021 у справі №120/4866/18-а, від 22.03.2018 у справі №820/3255/17.
Скаржник доводить, що веде бухгалтерський облік основних засобів і має право включати до складу витрат суми, які відносяться на відновлення первісної вартості основних засобів (майна) у зв'язку з їх експлуатацією. Позивач наголошує, що витрати на експлуатацію майна є ширшими за змістом і включають, у тому числі, і амортизацію. В свою чергу, позивач надав до перевірки усі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують правильність обліку доходів і витрат, зокрема, витрат на експлуатацію майна. Скаржник наголошує, що у постанові від 18.02.2021 у справі № 816/926/17 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого дохід фізичних осіб-підприємців підлягає зменшенню на суму амортизаційних відрахувань у разі ведення такими платниками бухгалтерського обліку балансової вартості основних фондів та за умови фактичного отримання доходу завдяки використанню основних фондів, а у постановах від 18.06.2021 у справі №120/4866/18-а та від 22.03.2018 у справі №820/3255/17 Верховний Суд сформулював висновок про те, що перелік витрат фізичної особи - підприємця, передбачений статтею 177 ПК України, не є вичерпним, проте суд апеляційної інстанції протиправно не врахував вказані Висновки Верховного Суду, що призвело до ухвалення неправомірного рішення. Крім того, на переконання позивача, що у даному випадку слід ретроактивно застосовувати закон, а саме пункт 177.4 статті 177 ПК України (в редакції Закону №1797-VІІ від 21.12.2016), до правовідносин, які виникли раніше, що відповідає статті 58 Конституції України, статті 7 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 28.12.2022 відкрив провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій в частині відмови у позові, просив залишити касаційну скаргу позивача без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.11.2025 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 05.11.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено виїзну планову документальну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування позивача за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 06.10.2017 №14925/04-36-13-05/2218100195 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
пункту 163.1 статті 163, статті 176, з урахуванням пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у результаті чого занижено військовий збір на загальну суму 87589,46 грн, у тому числі за 2015 рік в сумі 43916,30 грн, за 2016 рік в сумі 43673,16 грн;
пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, з урахуванням вимог пункту 167.1 статті 167 ПК України, у результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб від провадження господарської діяльності на загальну суму 1109628,56 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 585550,61 грн, за 2016 рік на суму 524077,95 грн;
пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 5, 11 статті 8, пункту 2 статті 9, з урахуванням частини третьої статті 7, розділу III Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено єдиний внесок на загальну суму 48168,86 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 11389,11 грн, за 2016 рік на суму 36779,75 грн;
пункту 287.3 статті 287 ПК України в частині несвоєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов'язання з орендної плати.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.11.2017:
№0016591305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 1664442,83 грн, з яких: за основним зобов'язанням в сумі 1109628,56 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 554814,27 грн;
№0016601305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено податкове зобов'язання з військового збору у загальному розмірі 109486,82 грн, з яких: за основним зобов'язанням в сумі 87589,46 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 21897,36 грн.
Також контролюючим органом прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 01.11.2017 № Ф-0016571305 на загальну суму 48168,86 грн, рішення від 01.11.2017 №0016571305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 5955,79 грн.
Підставою збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та, як наслідок, інших обов'язкових платежів, є включення позивачем до складу витратної частини за 2015-2016 роки суми амортизації у розмірі 5787380,31 грн, з них за 2015 рік на суму 2927753,06 грн, за 2016 рік на суму 2859627,25 грн, а також витрат на відрядження.
Зокрема, до таких висновків контролюючий орган дійшов з підстав того, що витрати на експлуатацію майна є амортизацією основних засобів та нематеріальних активів, оскільки сума витрат, зазначена у відомостях витрат на експлуатацію майна, дорівнює сумам розрахованої амортизації, вказаної у відомостях по амортизації основних засобів.
Надаючи оцінку доводам скаржника щодо правомірності зазначених рішень контролюючого органу, Верховний Суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності встановлений положеннями статті 177 ПК України.
Так, за правилами пункту 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).
Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Положеннями пункту 177.4 статті 177 ПК України визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат (підпункт 177.4.1);
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);
суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).
Як вбачається з акту перевірки, підставою для висновку про завищення позивачем витрат слугував висновок контролюючого органу про те, що ФОП ОСОБА_1 неправомірно включив до складу витратної частини за 2015-2016 роки суму амортизації у загальному розмірі - 5787380,31 грн., з них: за 2015 рік - 2927753,06 грн, за 2016 рік - 2859627,25 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що ФОП ОСОБА_1 веде бухгалтерський облік операцій придбання та вибуття основних засобів та нематеріальних активів, нарахування амортизації за загальними правилами, встановленими для підприємств з урахуванням деяких особливостей. Для перевірки ФОП ОСОБА_1 надав наступні документи: накази на прийняття в експлуатацію основних засобів, в яких зазначається назва основного засобу, строк корисного використання, ліквідаційна вартість; акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма №ОЗ-1), в яких зазначено найменування основного засобу, дата введення в експлуатацію, первісна вартість об'єкта; інвентарні картки обліку основних: засобів (типова форма №ОЗ-6); відомості по амортизації основних засобів, в яких визначено в розрізі податкових груп: «Назва основного засобу», «Дата вводу в експлуатацію», «Дата зняття з обліку», «Рахунок обліку», «Код основного засобу», «Вартість на початок періоду», «Вартість (приход)», «Амортизація за період», «Вартість (расход)», «Вартість на кінець періоду»; відомості витрат на експлуатацію майна, в яких зазначено «Найменування майна», «Код майна», «Сума витрат на експлуатацію майна за період» .
Також, в акті перевірки зазначено, що розрахунки амортизації основних засобів та інших необоротних активів проводяться ФОП ОСОБА_1 по наступним групам: група 3 - будівлі, споруди; група 4 - машини та обладнання; група 5 - транспортні засоби; група 6 - інструменти, прилади, інвентар, меблі.
Мінімально допустимі строки корисного використання основних засобів та інших необоротних активів затверджені ФОП ОСОБА_1 наказом:
- по основним засобам, іншим необоротним активам та нематеріальним активам введеним в експлуатацію до 01.01.2011: будівлі та споруди - 20 років, інші основні засоби, нематеріальні активи - 10 років;
- по основним засобам іншим необоротним активам та нематеріальним активам введеним в експлуатацію після 01.01.2011 - мінімально допустимі строки корисного використання, визначені в статті 138 ПК України.
При цьому, контролюючий орган в акті перевірки вказав, що сума витрат, яка зазначена у відомостях витрат на експлуатацію майна, дорівнює сумам розрахованої амортизації, вказаної у відомостях по амортизації основних засобів.
За висновком контролюючого органу, відповідно до наказів «Про облікову політику» на 2015 та 2016 роки та відомостей витрат на експлуатацію майна, ФОП ОСОБА_1 суму розрахованої амортизації визначив як витрати на експлуатацію майна, які складаються з частини вартості майна, понесеної в зв'язку з придбанням для використання в господарській діяльності з ціллю отримання доходу, яка прирівнюється до розміру амортизації, розрахованої за правилами бухгалтерського обліку.
З огляду на викладене, Управлінням в акті перевірки було зазначено, що вказані витрати є амортизацією основних засобів та нематеріальних активів.
Разом з цим, як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, відповідно до відомостей витрат на експлуатацію майна за 2015 - 2016 роки ФОП ОСОБА_1 включив до складу витрат за 2015-2016 роки суму витрат на експлуатацію майна (а не суму амортизації як зазначав контролюючий орган), у загальному розмірі - 5787380,31 грн., з них: за 2015 рік - 2927753,06 грн, за 2016 рік - 2859627,25 грн.
Зокрема, за даними актів приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма №ОЗ-1), зазначені акти містять графу «Сума амортизації (зносу)», проте вказана графа у актах не містить жодного цифрового значення (не заповнена).
Так, суд першої інстанції встановив, що ФОП ОСОБА_1 дійсно вів бухгалтерський облік та нараховував амортизацію на основні засоби та нематеріальні активи при списанні основних фондів, проте будь-яких належних та допустимих доказів (у тому числі відомостей по амортизації основних фондів), які б свідчили про те, що сума витрат на експлуатацію майна у загальному розмірі 5787380,31 грн. дорівнює сумі амортизації, матеріали справи не містять.
Викладене також підтверджується й інформацією, вказаною на 15 аркуші акту перевірки про те, що структура витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за даними перевірки за становить: витрати всього - 16912376,79 грн., у тому числі: 7730221,87 грн. - придбання ТМЦ; 4048026,68 - витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату; 5134128,24 грн. - інші витрати (ремонти, технічне обслуговування обладнання, відрядження, електроенергія, вода, паливо, газ, розрахунково-касове обслуговування, послуги зв'язку та інше). Такої складової як амортизація та її вартісного виміру контролюючим органом у структурі витрат не зазначено.
Тобто, контролюючий орган ототожнив витрати на експлуатацію майна із амортизацією.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Частиною третьою вказаної статті визначено, що Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Таким чином, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» надає фізичні особі-підприємцю право вести спрощений облік доходів і витрат, при цьому не позбавляє його права вести бухгалтерський облік витрат основних засобів, що підлягають амортизації та витрат на утримання основних засобів тощо.
Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлює Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Положення №88).
Згідно з пунктом 2.1 Положення №88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення, а господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм (пункт 2.7 Положення №88).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував свої дані щодо доходів та витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
На підтвердження правомірності включення до складу витрат суми витрат на експлуатацію майна, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», позивачем були надані відомості витрат на експлуатацію майна, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (типова форма №ОЗ-1), інвентарні картки обліку основних засобів (типова форма №ОЗ-6), інформація в яких відповідає даним, зазначеним підприємцем у розрахунку податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою за 2015 - 2016 роки (Додаток Ф4 до податкової декларації про майновий стан і доходи), зазначені документи у повному обсязі відображають і підтверджують понесені позивачем витрати, а також те, що оспорювані витрати відповідають переліку витрат, вказаному у підпункті 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України (у редакції до 31.12.2016), тоді як контролюючим органом не доведено зворотного.
За таких обставин, Верховний Суд погоджується із висновком суду першої інстанції про правомірність включення позивачем до складу витрат зазначених вище витрат на експлуатацію майна, які підлягають врахуванню під час визначення чистого оподатковуваного доходу і нарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб та інших нарахувань.
Оскільки касаційна скарга не містить доводів стосовно неправомірності рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, Верховний Суд не переглядає рішення суду апеляційної інстанції у зазначеній частині.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції, помилково скасованим судом апеляційної інстанції.
Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Підсумовуючи наведене, касаційна скарга ФОП ОСОБА_1 підлягає задоволенню, постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції підлягає залишенню в силі.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 КАС України,
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01.11.2022 скасувати та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.02.2018.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не оскаржується.
СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.В. Хохуляк