05 листопада 2025 року м. Дніпросправа № 160/31734/24
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача: Шальєвої В.А.,
суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,
секретар Перетятько К.С.
за участі представника відповідача Дудко А.В.
представника третьої особи Процька В.Р. (в режимі відеоконференцзв'язку),
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 червня 2025 року (суддя Рищенко А.Ю.) в справі №160/31734/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Головне управління ДПС у Київській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС в Дніпропетровській області), третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Головне управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 жовтня 2024 року № 0670210708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 309 454,70 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 червня 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 30.10.2024 року № 0670210708 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 309454,70 грн.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, неповного з'ясування обставин, які мають значення для справи, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апелянт звертає увагу на дотримання контролюючим органом порядку призначення та проведення фактичної перевірки.
Також зазначає наступне.
Перевіркою встановлено факт продажу кабелю для мобільного телефону по ціні 200,00 грн за готівкові кошти без видачі фіскального чека. Особа, яка проводила розрахункові операції, створила під час розрахунку не фіскальний чек за 12.06.24 року о 13 год. 11 хв. за №546972 з реквізитом «Ябко» на суму 200,00 грн. Документ встановленої форми під час проведення розрахунку не створено та не видано, що призвело до порушення порядку проведення розрахунків. Наступне порушення порядку проведення розрахунку допущене під час видачі готівкових коштів за повернутий товар згідно з актом про повернення товару від 17.06.2024 року. Розрахункова операція з видачі коштів за повернутий товар на суму 899,00 грн не проведена через ПРРО.
Розрахункова операція з видачі коштів за повернутий товар на суму 899,00 грн не проведена через ПРРО, оскільки продавець ОСОБА_2 під час здійснення даної розрахункової операції не створила і не надала відповідного розрахункового документу на суму розрахункової операції 899,00 грн.
При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Перевіркою встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями), а саме: не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в сумі 307 906,20 грн.
До перевірки надано акт передачі товарів до договору комісії №ФА-27-05-24-МД від 27.05.2024, однак до перевірки не надано первинних документів щодо отримання (походження) товару в зазначеному магазині, електронну або паперову форму обліку товарних запасів, до перевірки не надано вартість необлікованих в установленому порядку товарів, які знаходяться в реалізації без надання первинних документів на суму 307906,20 грн. Отже, твердження позивача про те, що під час проведення фактичної перевірки надано «первинні документи обліку товару» не відповідає дійсності.
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Зауважує, що застосуванню до спірних правовідносин підлягають саме норми Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496.
У відзиві на апеляційну скаргу третя особа просить задовольнити апеляційну скаргу.
У відзиві позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін.
В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник третьої особи в судовому засіданні просив апеляційну скаргу задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні позову відмовити. У судове засідання 05 листопада 2025 року представник позивача не з'явився, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином, надав клопотання про розгляду справи за відсутністю представника, у зв'язку з чим суд визнав за можливе закінчити розгляд справи за відсутності представника позивача.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, представника третьої особи, представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами ГУ ДПС у Київській області на підставі наказу від 14.06.2024 № 1633-п та направлень від 14.06.2024 № 5940/10-36-07-08 та № 5942/10-36-07-08 проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність позивач.
За результатами перевірки складено акт від 21.06.2024 № 35994/10/36/07/3633007312, в якому зафіксовано порушення п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР).
На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 0670210708, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у загальному розмірі 309454,70 грн.
Позивачем під час перевірки надавалися контролюючому органу договір комісії від 27.05.2024 № ФА-27-05-24-МД, акти приймання-передачі товарів до нього від 27.05.2024 та від 10.06.2024, а також форму ведення обліку товарних запасів. При цьому акт відмови у наданні документів при проведенні фактичної перевірки не складався.
Суд першої інстанції вважав, що надані позивачем договір комісії та акти приймання-передачі містять усі необхідні реквізити первинного документа: найменування сторін, дату складання, зміст та обсяг господарської операції (найменування, кількість та вартість товару), що дозволяє їх ідентифікувати як належні документи, які підтверджують походження та облік товару.
Тому суд першої інстанції вважав, що позивач виконав свій обов'язок, передбачений пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, надавши документи, що підтверджують облік та походження товару.
Оскільки позивач надав первинні документи, тягар доказування їх недостатності або невідповідності фактичним залишкам товару перейшов до контролюючого органу, а відповідачем або третьою особою не надано доказів співставлення наданих документів із фактичною наявністю товару в магазині.
Суд першої інстанції вважав, що контролюючий орган безпідставно не взяв до уваги надані документи та визначив суму штрафу, виходячи із загальної вартості товарів за актом приймання-передачі від 10.06.2024, не встановивши, чи весь цей товар знаходився у місці продажу на момент перевірки.
За таких обставин суд першої інстанції вважав, що висновок контролюючого органу про наявність необлікованого товару на суму 307906,20 грн є необґрунтованим та документально не підтвердженим.
Також суд першої встановив, що в акті перевірки зазначено про непроведення через РРО розрахункової операції на суму 200,00 грн.
Встановивши, що дана операція відбулася 12.06.2024, тоді як фактична перевірка розпочалась 17.06.2024, суд першої інстанції вважав, що встановлення порушення, що відбулось за 5 днів до початку перевірки, виходить за межі предмету фактичної перевірки, а тому застосування санкції за цю операцію є протиправним.
Щодо операції на суму 899,00 грн суд першої інстанції зауважив, що позивач стверджує, що продаж був фіскалізований та чек виданий, і долучає копію чеку до матеріалів справи. Відповідач, на якому лежить тягар доказування, не надав доказів, які б спростовували цей факт.
Також вказав, що застосування штрафної санкції у розмірі 150%, передбаченої статтею 17 Закону № 265/95-ВР, можливе лише за кожне наступне вчинене порушення. Оскільки порушення на суму 200,00 грн встановлено протиправно, підстави для кваліфікації порушення на суму 899,00 грн як повторного відсутні.
Наведене стало підставою для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення.
Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
ГУ ДПС у Київській області на підставі наказу № 1633-п від 14 червня 2024 року з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), контролю щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) на підставі пп. 75.1.3 п 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, ст. 81, п. 82.3 ст. 82, п. 69.27 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України проведена фактична перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , результати якої оформлено актом від 21 червня 2024 року, реєстраційний №35994/10/36/07/3633007312.
Фактичною перевіркою встановлено наступні порушення:
пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР - при проведенні 12.06.2024 о 13 год. 11 хв. розрахункової операції в готівковій формі на загальну суму 200,00 грн. (за придбаний кабель) на програмному РРО Вчасно ОСОБА_3 НОМЕР_1 , який ФОП ОСОБА_1 використовує в магазині, не створено встановленої форми та змісту розрахункового документа на здійснену розрахункову операцію, створено та надано з товаром не фіскальний чек №546972 від 12.06.2024 о 13 год. 11 хв., який додано до матеріалів перевірки; проведення 17.06.2024 працівником магазину (Ябко) ОСОБА_2 розрахункової операції з видачі готівкових коштів за повернення товару на суму 899,00 грн згідно з актом про повернення товару без застосування реєстратора розрахункових операцій та/або програмного реєстратора розрахункових операцій і без надання споживачу розрахункового документа встановленої форми та змісту;
пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, пункту 44.3 статті 44 Податкового кодексу України - не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в сумі 307 906,20 грн.
На підставі наведеного акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області 30 жовтня 2024 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0670210708 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у сумі 309454,70 грн, з яких 200,00 грн - за непроведення розрахункових операцій через ПРРО та без видачі розрахункових документів встановленої форми та змісту, 1348,5 грн (899,0 грн x 150%) - за непроведення розрахункових операцій через ПРРО та без видачі розрахункових документів встановленої форми та змісту, вчинене повторно, 307906,20 грн - за здійснення реалізації товарів, які необліковані в установленому порядку.
Спірним в цій справі є питання правомірності застосування до позивача штрафних санкцій.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на час виникнення спірних правовідносин визначались Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані, зокрема:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
12) суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відтак, обов'язок щодо проведення розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, та видача особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, а також ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, покладається саме на суб'єкта господарювання, який здійснює розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Статтею 20 Закону № 265/95-ВР установлено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Щодо порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суд зазначає наступне.
Виходячи зі змісту акту фактичної перевірки, при проведенні 12 червня 2024 року о 13 год. 11 хв. розрахункової операції в готівковій формі на загальну суму 200,00 грн. (за придбаний кабель) на програмному РРО Вчасно Каса Ф.Н. 4000883852, який ФОП ОСОБА_1 використовує в магазині, не створено встановленої форми та змісту розрахункового документа на здійснену розрахункову операцію; створено та надано з товаром не фіскальний чек №546972 від 12.06.2024 о 13 год. 11 хв.
Також в ході фактичної перевірки встановлено факт проведення 17 червня 2024 року працівником магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ОСОБА_2 розрахункової операції з видачі готівкових коштів за повернення товару на суму 899,00 грн згідно з актом про повернення товару без застосування реєстратора розрахункових операцій та/або програмного реєстратора розрахункових операцій і без надання споживачу розрахункового документа встановленої форми та змісту.
Позивач стверджує, що при придбанні 12 червня 2024 року товару та поверненні 17 червня 2024 року товару створювались фіскальні чеки.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (далі - Положення № 13, застосовується судом у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин)
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Пунктом 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення № 13 установлено, що фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити:
найменування суб'єкта господарювання (рядок 1);
назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об'єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);
адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4);
для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5);
якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6);
код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);
цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)
назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);
ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11);
ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12);
сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13);
вид операції (рядок 14);
реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15);
напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16);
підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17);
підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18);
позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19);
загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21);
для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення;
заокруглення (рядок 23);
до сплати (рядок 24);
фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25);
QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26);
для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій:
позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28);
заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29);
фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30);
напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).
На підтвердження видачі розрахункового документу 12 червня 2024 року позивачем надано до матеріалів справи надано копію чеку, створеного за допомогою програмою РРО «Вчасно Каса», на суму 200,00 грн.
На підтвердження проведення розрахункової операції з видачі готівки за повернутий товар 17 червня 2024 року та видачу відповідного розрахункового документу позивачем надано до матеріалів справи копія чеку, створеного за допомогою програмою РРО «Вчасно Каса», на суму 899,00 грн.
Надані позивачем розрахункові документи за формою та змістом відповідають вимогам, установленим Положенням № 13.
При цьому ані відповідачем, ані третьою особою не аргументовано, в чому полягає невідповідність цих розрахункових документів вимогам Положення № 13, які обов'язкові реквізити відсутні у розрахункових документах.
Таке аргументування відсутнє й в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу третьої особи.
Суд зауважує, що відповідачем та третьою особою в акті перевірки, а також у відповіді на заперечення на акт фактичної перевірки, у рішення за результатами розгляду скарги платника податку не обґрунтовано, за якими критеріями видані при проведенні розрахункових операцій розрахункові документи визнані «нефіскальними чеками».
Відтак, суд визнає недоведеним факт порушення ФОП ОСОБА_1 пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР в частині проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документа на суму 200,00 грн та 899,00 грн.
Наступним порушенням є не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, не виконання обов'язку із здійснення продажу лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку, що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
На підтвердження ведення обліку товарних запасів позивачем надано контролюючому органу договір комісії від 27 травня 2024 року № ФА-27-05-24-МД, акти приймання-передачі товарів до нього від 27 травня 2024 року та від 10 червня 2024 року, форму ведення обліку товарних запасів.
Як вказано вище, пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР на суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, покладено обов'язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Згідно з пунктом 177.10 статті 177, абзацу а) пункту 178.6 статті 178 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року №496 (далі - Порядок №496) визначені правила ведення обліку товарних запасів та поширюються на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП.
У пункті 2 розділу І Порядку №496 наведені значення термінів, що вживаються у ньому, зокрема: місце продажу (господарський об'єкт) - стаціонарний або будь який пересувний об'єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об'єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);
місце зберігання - стаціонарний або будь який пересувний об'єкт, у тому числі транспортний засіб, Частина пересувного чи стаціонарного об'єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуги).
Згідно з пунктом 1 розділу II Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об'єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об'єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об'єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об'єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід'ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов'язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб'єкта господарювання повинні зберігатися оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей.
Надані контролюючому органу під час проведення фактичної перевірки документи (договір комісії та акти приймання-передачі товарів) містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дати проведення операції (передання товарів, зазначених в акті приймання-передачі товарів до договору комісії), найменування, кількість та вартість товару, а також найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару, тобто надані позивачем під час проведення фактичної перевірки документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496.
Контролюючим органом жодних зауважень щодо змісту та форми цих документів в акті перевірки не вказано.
Акт фактичної перевірки не містить жодних зауважень стосовно правильності заповнення позивачем форми ведення обліку товарних запасів.
Отже, надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Верховний Суд у постанові від 18 червня 2025 року у справі № 280/2502/24 дійшов висновку про правомірність ведення ФОП обліку товарів лише на підставі договору комісії та актів приймання-передачі.
Суд зауважує, що підставою для застосування штрафних санкцій в контексті пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за порушення, передбачене статтею 20 Закону № 265/95-ВР, є встановлення факту наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).
При цьому застосування вказаної санкції можливе до суб'єкта, яким не обліковувано, але реалізовано товар, не проведено розрахунки через реєстратор розрахункових операції, та/або не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Враховуючи доведеність факту ведення позивачем обліку товарних запасів через надання форми ведення обліку товарних запасів, договору комісії, актів прийому-передачі товарів на комісію, які стосуються саме товару, який перебував на реалізації у господарській одиниці, суд доходить до висновку про відсутність факту реалізації товарів, які необліковані у встановленому порядку, та відповідно, підтвердження ведення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання/реалізації в установленому порядку.
Отже, застосування до позивача штрафних санкцій за порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР в частині не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в сумі 307 906,20 грн є безпідставним.
Доводи апелянта про не надання до перевірки первинних документів щодо отримання (походження) товару, електрону або паперову форму обліку товарних запасів, суд відхиляє, адже вище судом встановлено надання під час фактичної перевірки форми обліку товарних запасів, а відсутність документів щодо отримання (походження) товару в місті реалізації товарів фізичною особою-підприємцем на підставі договорів комісії з урахуванням надання контролюючого органу договору комісії, актів прийому-передачі товарів, форми обліку товарних запасів не утворює склад порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення від 30 жовтня 2024 року № 0670210708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 309 454,70 грн.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини шостої статті 12 КАС України, розглянута за правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України розглядаються за правилами загального позовного провадження, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених цим пунктом.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 червня 2025 року в справі № 160/31734/24 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 червня 2025 року в справі № 160/31734/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Головне управління ДПС у Київській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати ухвалення 05 листопада 2025 року та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
Повне судове рішення складено 06 листопада 2025 року.
Суддя-доповідач В.А. Шальєва
суддя С.М. Іванов
суддя В.Є. Чередниченко