Постанова від 04.11.2025 по справі 640/21033/22

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2025 року

м. Київ

справа № 640/21033/22

адміністративне провадження № К/990/11924/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,

учасники справи:

представник відповідача - Федоряко І.М.,

розглянув в судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.07.2023 (суддя Панова Г.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025 (судді: Парінов А.Б. (головуючий), Беспалов О.О., Грибан І.О.) у справі №640/21033/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Військсервіс-Волонтер» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Військсервіс-Волонтер» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.11.2022 №302880411.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган допустив процедурні порушення при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення, а саме безпідставно залишив без розгляду заперечення на акт камеральної перевірки, які були подані платником податків у встановлений Податковим кодексом України строк, тобто протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки.

Також позивач зазначив, що не мав змоги зареєструвати податкові накладні через ряд технічних причин, як то завантаженість з'єднання з програмним забезпеченням «М.Е.Doc.», несвоєчасне завантаження зареєстрованих податкових накладних контрагентами та блокування постачальників продуктів. Водночас частина податкових накладних Товариства, виписаних ним у травні 2022 року, були зареєстровані у відповідності до вимог підпунктів 69.1, 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України - до 15.07.2022. При цьому, усі податкові накладні позивача зареєстровані та своєчасно відображені позивачем у складі податкових зобов'язань в додатку 5 до податкових декларацій з податку на додану вартість, а задекларовані суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість за періоди травень і червень 2022 року сплачені до Державного бюджету в повному обсязі.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18.07.2023, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025, позов Товариства задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки таке рішення прийнято без урахування й надання оцінки своєчасно поданого Товариством заперечення на акт перевірки. Отже, спірне податкове повідомлення - рішення прийняте відповідачем з порушенням вимог статті 86 Податкового кодексу України, що має своїм наслідком визнання його протиправним та скасування.

Також суд першої інстанції вказав, що складені позивачем податкові накладні № 40, 17, 25, 15, 18, 37, 41, 11, 12, 51, 34, 42, 39, 13, 23, 45, 2, 16, 8, 28, 3, 7, 38, 46, 20, 36, 1, 10, 22, 47, 9, 6, 27, 43, 49, 26, 44, 33, 50, 24 були зареєстровані позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних- 01.07.2022, податкові накладні № 52, 58, 38, 40, 60 - 15.07.2022, що також відображено в акті камеральної перевірки, тобто в межах періоду який звільняє платника податків від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Крім того, усі податкові накладні своєчасно відображались у податкових зобов'язаннях додатку № 5 податкових декларацій з ПДВ позивача, що підтверджується даними копій податкових декларацій за травень-червень 2022 року, які наявні у матеріалах справи.

При цьому суд апеляційної інстанції виходив виключно з того, що спірне рішення прийнято відповідачем з порушенням Закону, а тому лише з цих підстав є протиправним та підлягає скасуванню.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Головне управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.07.2023 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025.

6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації ТОВ «Військсервіс-Волонтер» податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатом якої складено акт № 29845/Ж5/26-15-04-11-03/40887542 від 11.10.2022 встановлено порушення Товариством граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме:

- податкова накладна № 40, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 45654,65 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 17, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 32477,39 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 25, виписана 03.06.2022 на суму ПДВ 20,04 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 15, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 542,85 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 18, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 137324,98 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 37, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 533280,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 41, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 16395,77 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 11, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 436885,06 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 12, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 7272,67 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 51, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 41657,91 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №34, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 19633767,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №42, виписана 10.06.2022 на суму ПДВ 291 001,20 грн., зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 39, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 2019,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 13, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 112191,18 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 23, виписана 03.06.2022 на суму ПДВ 552,33 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 45, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 661,54 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 2, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 27476,10 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 16, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 2275,34 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 8, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 22,14 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №28, виписана 06.06.2022 на суму ПДВ 148,09 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №3, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 787,53 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 7, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 7791,04 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №38, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 533340,60 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 46, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 889,79 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 20, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 11483,22 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 36, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 533280,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 1, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 513888,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 10, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 99937,91 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 22, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 14246,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 47, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 890,75 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 9, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 316,92 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 6, виписана 02.06.2022 на суму ПДВ 13043,41 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 27, виписана 06.06.2022 на суму ПДВ 761,00 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 43, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 79827,55 грн зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 49, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 533643,60 грн., зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 26, виписана 06.06.2022 на суму ПДВ 765538,40 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 44, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 68 958,11 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 33, виписана 09.06.2022 на суму ПДВ 21666666,66 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 50, виписана 13.06.2022 на суму ПДВ 242 642,40 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 24, виписана 03.06.2022 на суму ПДВ 310,73 грн, зареєстрована платником 01.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 66, виписана 30.06.2022 на суму ПДВ 503224,40 грн, зареєстрована платником 18.07.2022, - тобто з 3 днями затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 52, виписана 23.05.2022 на суму ПДВ 6231,28 грн, зареєстрована платником 15.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 58, виписана 25.05.2022 на суму ПДВ 52 847,62 грн, зареєстрована платником 15.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 38, виписана 17.05.2022 на суму ПДВ 162,55 грн, зареєстрована платником 15.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 40, виписана 17.05.2022 на суму ПДВ 4602,18 грн, зареєстрована платником 15.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 60, виписана 27.05.2022 на суму ПДВ 24 033,31 грн, зареєстрована платником 15.07.2022, - тобто з 1 днем затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 63, виписана 30.06.2022 на суму ПДВ 503101,20 грн, зареєстрована платником 18.07.2022, - тобто з 3 днями затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 64, виписана 30.06.2022 на суму ПДВ 503101,20 грн, зареєстрована платником 18.07.2022, - тобто з 3 днями затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна №35, виписана 30.06.2022 на суму ПДВ 19633767,00 грн, зареєстрована платником 18.07.2022, - тобто з 3 днями затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 43, виписана 30.06.2022 на суму ПДВ 307 659,40 грн, зареєстрована платником 18.07.2022, - тобто з 3 днями затримки граничного строку реєстрації такої;

- податкова накладна № 128, виписана 29.04.2022 на суму ПДВ 5 438,72 грн, зареєстрована платником 29.07.2022, - тобто з 15 днями затримки граничного строку реєстрації такої.

Акт перевірки отримано позивачем 17.10.2022.

Не погодившись з правомірністю висновків вказаного акта камеральної перевірки, Товариство подало заперечення від 26.10.2022 вих. № 26.10.-1, надіславши такі на адресу контролюючого органу 27.10.2022 засобами поштового зв'язку.

Заперечення на акт перевірки отриманні та зареєстровані контролюючим органом 01.11.2022 за № 66713/6/6. Листом від 04.11.2022 вих. № 15058/і/26-15-04-11-08 ГУ ДПС у м. Києві повідомило позивача, що вказані заперечення на акт перевірки Головним управлінням залишено без розгляду, оскільки такі були подані з порушенням термінів, встановлених Податковим кодексом України.

04.11.2022 на підставі акта камеральної перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийняло податкове повідомлення-рішення форми «Н» за № 302880411, яким відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України застосувало до позивача штраф у розмірі 6 795 403,58 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 04.11.2022 № 302880411 протиправним і таким, що порушує його права та інтереси, позивач звернувся з цим позовом до суду.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано до спірних правовідносин статтю 86 Податкового кодексу України та без врахування висновків щодо застосування норм права у подібних відносинах викладеного Верховним Судом у постановах від 19.06.2020 у справі № 140/388/19, від 26.06.2023 у справі №815/6819/14, від 25.04.2023 у справі №520/3328/2020, від 19.05.2020 у справі №808/2289/17, від 29.11.2023 у справі №640/8338/21.

Відповідач зазначає, що за висновками Верховного Суду, акт перевірки не є правовим документом, який встановлює відповідальність суб'єкта господарювання й не є обов'язковим рішенням суб'єкта владних повноважень; якщо спірне рішення прийнято контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можливо чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосуються відповідні санкції та їх розмір), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів; технічні помилки не є істотними недоліками форми податкового повідомлення - рішення.

Також вказує, що порушення строку прийняття податкового повідомлення - рішення, встановленого пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України не може слугувати самостійною підставою для звільнення платника податків від відповідальності за податкове правопорушення. Скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу стабільності та справедливості.

Наголошує, що заперечення до акта камеральної перевірки надано до контролюючого органу з порушенням термінів, встановлених Податковим кодексом України, а тому такі були залишені без розгляду, про що платник податків був повідомлений відповідним листом. Крім того, платник податку не скористався правом направити заперечення в електронному вигляді.

9. Позивач не скористався своїм правом та не подав відзиву на касаційну скаргу контролюючого органу, що не перешкоджає її подальшому розгляду.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

11. Задовольняючи позовні вимоги Товариства суди попередніх інстанцій виходили, зокрема, з порушення контролюючим органом вимог саме пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, що має своїм наслідком визнання податкового повідомлення - рішення протиправним та скасування.

Отже, ключовим питанням у даній справі є наслідки недотримання контролюючим органом пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам у цій справі, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Одним із прав платника податків є право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом (підпункт 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)).

Пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначає, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Стаття 86 Податкового кодексу України врегульовує питання оформлення результатів перевірок.

Так, пункт 86.7 статті 86 Податкового кодексу України передбачає, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підпункту 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу. Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За правилами підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов'язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду. Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки (підпункт 86.7.3 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України).

У підпункті 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України деталізовано питання, які підлягають вирішенню під час розгляду матеріалів перевірки комісією з питань розгляду заперечень, та передбачено, що за результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п'яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

Згідно з пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Про можливість надання контролюючому органу додаткових документів після закінчення перевірки вказують і положення пунктів 44.6 та 44.7 статті 44 Податкового кодексу України.

Так, пункт 44.6 статті 44 Податкового кодексу України також передбачає, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Верховний Суд вже неодноразово аналізував зазначені норми податкового законодавства (зокрема у постановах від 29.07.2025 у справі №320/1303/23, від 24.04.2025 у справі №300/1388/24, від 24.12.2024 у справі №640/20970/22, від 28.03.2023 у справі № 810/3270/16, від 27.06.2019 у справі № 806/343/17) та дійшов висновку, що закріпленому у пункті 86.7 статті 86 Податкового кодексу України праву платника податків подати до контролюючого органу заперечення на акт перевірки кореспондує визначений цією ж нормою обов'язок контролюючого органу розглянути такі заперечення, надавши платнику податків відповідь, та врахувати результати розгляду заперечень при прийнятті рішення про визначення грошових зобов'язань. У постанові від 20.11.2018 у справі №826/285/15 Верховний Суд вказав, що зміст пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України дає підстави для висновку про те, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення податковим органом повинні враховуватися не лише висновки акта перевірки, а й результати розгляду заперечень платника податків на такий акт як його невід'ємної частини.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку Товариства щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатами якої складено акт № 29845/Ж5/26-15-04-11-03/40887542 від 11.10.2022.

Акт перевірки від 11.10.2022 № 29845/Ж5/26-15-04-11-03/40887542 надіслано контролюючим органом позивачу засобами поштового зв'язку та отримано останнім 17.10.2022 (т.1 а.с. 17-18), що не заперечується відповідачем.

Перебіг встановленого пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України десятиденного строку розпочинається з дня, наступного за днем отримання, тобто з 18.10.2022.

Враховуючи положення пункту 86.7 статті 87 Податкового кодексу України, яким передбачено, що строк на подання заперечень обчислюється робочими днями, останнім днем десятиденного строку на подання заперечень було 31.10.2022.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що заперечення на акт перевірки надіслані на адресу контролюючого органу засобами поштового зв'язку 27.10.2022 (т.1 а.с. 25-26) та зареєстровані відповідачем 01.11.2022 (т.1 а.с. 27), що не заперечується сторонами.

При цьому Головне управління ДПС у м. Києві листом від 04.11.2022 № 15058/і/26-15-04-11-08 повідомило позивача про те, що його заперечення залишено без розгляду, оскільки такі подані з порушенням термінів встановлених Податковим кодексом України (т.1 а.с. 27-31).

Таким чином, з огляду на те, що заперечення на акт перевірки позивачем було своєчасно направлено до контролюючого органу, в межах десяти робочих днів строку визначеного пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України на подання таких заперечень, відповідно, висновки контролюючого органу щодо їх порушення є помилковими та безпідставними, а заперечення мали бути розглянути контролюючим органом у відповідності до вимог статті 86 Податкового кодексу України.

Отже, податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, було прийнято без розгляду заперечень платника податків на акт перевірки та з порушенням його права брати участь у розгляді заперечень, тобто з порушенням норм пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, які мають характер істотних порушень прав платника, а тому не можуть не впливати на оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Не вирішуючи наперед результат розгляду контролюючим органом наданих позивачем документів та пояснень та їх позитивний чи негативний вплив на встановлені перевіркою обставини, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, не відповідає вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки прийняте без урахування усіх обставин, що мають значення для його рішення та без урахування права позивача (можливості) реалізувати свої права, передбачені пунктом 86.7 Податкового кодексу України, зокрема на участь у процесі прийняття рішення. Відтак, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Про наведений процесуальний наслідок недотримання вимог пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України вже неодноразово вказував Верховний Суд, зокрема, у постановах від 15.01.2019 у справі №826/3576/15, від 24.02.2022 у справі № 560/8920/20, від 12.07.2023 у справі №200/4704/21, від 24.12.2024 у справі №640/20970/22, від 24.04.2025 у справі № 300/1388/24.

Крім того контролюючий орган в касаційній скарзі жодним чином не спростовує встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи в частині того, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, було прийнято без розгляду своєчасно поданих, у встановлений законом строк, заперечень платника податків на акт перевірки та з порушенням його права брати участь у розгляді заперечень, тобто з порушенням норм пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України.

Щодо доводів контролюючого органу в частині того, що позивач не скористався правом на направлення заперечення на акт камеральної перевірки в електронному вигляді, що фактично і стало підставою для висновків про порушення термінів подання такого заперечення, то слід зазначити, що направляти заперечення саме в електронному вигляді є правом платника податків, а не обов'язком, а положення статті 86 Податкового кодексу України не обмежують платників податків на подання заперечень на акт камеральної перевірки шляхом поштового відправлення.

При цьому також слід зазначити, що контролюючий орган в касаційній скарзі вказує, що порушення строку прийняття податкового повідомлення - рішення, встановленого пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України не може слугувати самостійною підставою для звільнення платника податків від відповідальності за податкове правопорушення. Однак колегія суддів наголошує, що питання строку прийняття податкового повідомлення - рішення не було спірним у цій справі, позивач не вказував порушення строку прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення як підставу для визнання його неправомірним.

12. Слід також зазначити, що з рішення суду першої інстанції вбачається, що мотивами для задоволення позовних вимог Товариства слугували також встановлені судами обставини по суті виявлених під час перевірки порушень податкового законодавства, зокрема, суд виходив з недоведеності відповідачем правомірності висновків за результатами перевірки щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН визначених пунктом 201.10. статі 201 Податкового кодексу України з урахування вимог підпункту 69.2. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, оскільки податкові накладні зареєстровані позивачем в межах періоду який звільняє платника податків від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН та своєчасно відображались у податкових зобов'язаннях додатку № 5 податкових декларацій з ПДВ позивача.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У розвиток зазначеного підходу Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 вказала, що підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Суд вказує, що враховуючи правовий висновок, сформований у справах №826/17123/18, №816/228/17, та встановлені у цій справі обставини недотримання відповідачем вимог пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України в частині не розгляду своєчасно поданих позивачем заперечень на акт перевірки є достатньою та самостійною підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, суд першої інстанції не мав переходити до перевірки підстав позову по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства, а відповідно і робити висновки по суті таких порушень.

Суд апеляційної врахував наведені висновки №826/17123/18, №816/228/17 та при прийнятті рішення виходив виключно з того, що спірне рішення прийнято відповідачем з процедурними порушеннями, а тому лише з цих підстав є протиправним та підлягає скасуванню. Верховний Суд вважає такі висновки правильними.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

13. Враховуючи встановлені обставини справи та правове регулювання спірних правовідносин, Суд зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано задовольнили позовні вимоги Товариства з мотивів прийняття податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, без розгляду у встановлений законом строк заперечень платника податків на акт перевірки та з порушенням його права брати участь у розгляді заперечень, тобто з порушенням норм пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, що є достатньою та самостійною підставою для скасування податкового повідомлення - рішення.

14. Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.07.2023 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025 слід залишити без задоволення.

15. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 195, 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.07.2023 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2025 у справі №640/21033/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Постанову в повному обсязі складено 05.11.2025.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова